Решение № 11034 от 22.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 10430/2014 г.

Решение № 11034 от 22.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 10430/2014 г., VIII о., докладчик съдията Аглика Адамова Производството е по реда на по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Варна при ЦУ на НАП срещу решение № 1703 от 9.07.2014 г. на Административен съд Варна /АСВ/, с което е отменен Ревизионен акт № 181303744/4.12.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 16/6.03.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП, с който на "ЕКО СПАРК" ЕООД са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО общо в размер на 101962,32 лв. и лихви 21165,92 лв., от които: за 2010 г. - 35315,56 лв. и лихви 9723,66 лв. и за 2011 г. - 66646,76 лв. и лихви 11442,26 лв, като на дружеството са присъдени и разноски в размер на 4740 лв. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно, като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в необоснованост, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и нарушения на материалния закон. Иска се отмяна на решението и присъждане на разноски за двете инстанции. По същество оплакванията на касатора се свеждат до такива за неправилно кредитиране на назначената в хода на съдебното производство експертиза за сметка на оценката, изготвена при ревизията. Ответникът по касационната жалба - "Еко спарк" ЕООД чрез процесуалния си представител моли първоинстанционното решение да бъде оставено в сила, като правилно и законосъобразно. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения: С обжалваното решение № 1703 от 9.07.2014 г. на Административен съд Варна е отменен Ревизионен акт № 181303744/4.12.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 16/6.03.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при ЦУ на НАП, с който на "ЕКО СПАРК" ЕООД са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО общо в размер на 101962,32 лв. и лихви 21165,92 лв., от които: за 2010 г. - 35315,56 лв. и лихви 9723,66 лв. и за 2011 г. - 66646,76 лв. и лихви 11442,26 лв., като на дружеството са присъдени и разноски в размер на 4740 лв. Съдът е приел за безспорно, че страните по договора за наем от 1.07.2010 г. - "Приста парк" ЕООД /сега "Еко Спарк" ЕООД/ и "Спарки" АД, са свързани лица по смисъла на § 1, т. 13 ДР на ЗКПО, вр. § 1, т. 3, букви "е" и "ж" от ДР на ДОПК, както и че ревизираното дружество е отчитало приходи от наем, съобразно договорената цена между него и "Спарки" АД. В конкретния случай органите по приходите са обосновали приложението на чл. 15 и чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, с обстоятелството, че дружеството е сключило договор за наем със свързано лице, при наемна цена, която се отклонява от пазарната. При тези данни, съдът е съсредоточил изводите си върху спорния въпрос дали наемната цена е определена при отклонение от обичайните условия между несвързани лица, съответно, налице ли е основание за увеличение на финансовия резултат на дружеството за 2010 г. и 2011 г. АСВ е изтъкнал, че следва да се извърши сравнение между контролираната сделка и съпоставими такива между несвързани лица, като за влияние върху размера на данъчния финансов резултат може да се приеме само хипотеза, при която, при равни други условия (съпоставимост), условията при контролираната сделка се отличават от условията между несвързани лица. В първоинстанционното производство на касатора са били дадени указания, че не сочи доказателства за пазарния наем на процесните обекти и че негова е тежестта да установи основанията по чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО и конкретно, че процесната сделка е сключена в отклонение от пазарния наем. Първоинстанционният съд е изложил подробни съображения за това защо смята за неправилни констатациите на органа по приходите, които се свеждат до неправилното прилагане на методите, посочени в Наредба Н-9 от 14.08.06 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени и предвидените в същата критерии и механизми за оценяване за всеки конкретен метод. Изготвената и приета по делото експертиза е кредитирана от съда като компетентна и обективна. След обстоен анализ на разпоредбите на Наредба № Н-9/2006 г., АСВ е счел, че изготвената в хода на ревизията оценка не е съобразена с тези разпоредби, тъй като не са използвани реални аналози, а само офертни наемни цени за различни обекти, без анализ и обосновка как са извършени корекциите на различията с оглед обективното прилагане на метода на оценяване. Прието е също, че експертизата не е анализирала и отчела конкретните характеристики на обектите на оценяване, които биха оказали влияние на цената им. По тези съображения, АСВ е направил извод, че неустановяването на пазарните цени по регламентирания от закона начин не позволява да се извърши аргументирано сравнение с наемната цена по процесната сделка и липсват каквито и да било данни, които да са критерий за съпоставимост. С тези мотиви ревизионният акт е изцяло отменен. Върховният административен съд, в настоящия състав, споделя изцяло изводите на Административен съд Варна. Решението е постановено при спазени съдопроизводствени правила с правилно приложен материалния закон и е обосновано. Съдът е дал конкретни и подробни указания по доказателствената тежест, събрал е и е обсъдил всички поискани от страните доказателства. Изяснил е релевантните за предмета на съдебен контрол факти. Обсъдил е в съвкупност доводите на страните и доказателствата, както и относимата правна уредба. За приетото фактически и правно се е обосновал. По време на ревизионното производство действително е изготвен доклад от лицензиран оценител за пазарната оценка, като е приложен методът на сравнимите неконтролирани цени. Правилно първоинстанционният съд изтъква, че в конкретния случай е необходимо наемната цена, при която са отдавани имотите под наем между свързаните лица да бъде сравнена с действителната пазарна такава. Тежестта на доказване каква е точно тази пазарна цена за всеки отделен период пада върху ответника. Именно действителната пазарна цена е следвало да бъде определена в ревизионното производство, съответно доказана в съдебното от страна на касатора. Определянето на пазарната цена е следвало да стане по реда на Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Установено е, че пазарни аналози на сделки за отдаване под наем на обекти с такава площ като на процесния имот няма. Оценката в хода на ревизионното производство е изготвена на база аналози, касаещи от 5 до над 10 пъти по-малки по квадратура имоти. Спорният въпрос е дали посредством оценката, изготвена въз основа на такива аналози, органите по приходите са изпълнили задължението си да докажат, че са налице предпоставките на чл. 15 и чл. 16 ЗКПО, а именно, че изпълнението на сделките по отдаване под наем на имоти между свързани лица води до отклонение от данъчно облагане. Правилни са изводите на АСВ, че не са спазени изискванията на Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Освен изложените от първоинстанционния съд мотиви, които се споделят изцяло от касационната инстанция, следва да се отбележи, че оценителят в ревизионното производство не е изложил съображения защо приема за приложим единствено метода на сравнимите неконтролирани цени, при положение, че в Наредбата са заложени пет различни метода, като те при нужда могат да се прилагат и кумулативно. Действително не става ясно и какви корекционни коефициенти са прилагани от оценителя и по какъв начин. Неоснователни са доводите, изложени в касационната жалба относно приложението на чл. 15 и 16 във вр. с чл. 78 от ЗКПО. Първоинстанционният съд, позовавайки се на разпоредбите на чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО, правилно е приел, че при определянето на приходите, респ. на дължимия корпоративен данък, е от значение дали цените на сделките извършени от дружеството със свързани лица се различават от пазарните. При изчисляването на пазарните цени, органите на приходната администрация не са се съобразили с разпоредбата на чл. 13 от Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г., като не са отчетени всички заложени в наредбата фактори, които оказват влияние върху наемната цена. Правилни са изводите на АСВ, че тежестта за доказване на обстоятелствата, даващи основание за преобразуване на финансовия резултат, пада върху ответника в първоинстанционното производство. При изрично и подробно дадените указания по доказателствената тежест, процесуалната пасивност на касатора е основание за съда да приеме за недоказани тези обстоятелства, както в ревизионното производство, така и пред съда. С оглед гореизложеното касационната жалба е изцяло неоснователна. Решението на Административен съд-Варна следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Предвид изхода от спора и представените доказателства за реално извършени разноски в касационното производство, на ответника по касация следва да бъде присъдена сумата от 4620 лв., на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК. Водим от горното Върховният административен съд, Осмо отделение