Решение № 1408 от 3.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 7313/2013 г.

Решение № 1408 от 3.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 7313/2013 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Велико Търново при Централно управление на Национална агенция за приходите против решение № 169 от 17.04.2013 г. на Административен съд - Велико Търново, постановено по адм. д. № 726 по описа за 2012 г. на този съд. С обжалваното решение е постановена отмяна по жалба на "Джи Си - Дженерал Комодитис" ООД, гр. Велико Търново Ревизионен акт № 041103050/12.04.2012 г. на ТД на НАП - Велико Търново, обжалван и потвърден по административен ред с Решение № 348/4.07.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, с който на жалбоподателя е отказано право на приспадане на данъчен кредит за м. 09 и м. 10.2010 г. в размер общо на 30 875.82 лева. Касаторът твърди касационни основания, регламентирани в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон и съществено нарушение на съдопроизводствените правила. По съображения, изложени в касационната жалба, се претендира отмяна на съдебното решение. Моли да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции Ответникът, "Джи Си - Дженерал Комодитис" ООД, гр. Велико Търново, в представен писмен отговор на касационната жалба, мотивира становище за нейната неоснователност и правилност на обжалваното решение. Претендира присъждане на разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура в подробно становище дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустими. Разгледана по същество е неоснователна. Касаторът обжалва решението на Административен съд - Велико Търново, с което е отменен процесният РА досежно отказаното с него право на приспадане на данъчен кредит за д. п. м за м. 09 и м. 10.2010 г. в размер общо на 30 875.82 лева: по фактура № 43/08.09.2010 г., издадена от "Братя Пепеч" ЕООД, с предмет 2 252 кг. тиквено семе; за данъчни периоди м. 09. и м. 10.2010 г е отказано частично право на приспадане на данъчен кредит в размер на 29 299.42 лв. по 4 бр. фактури - № 28/01.09.2010 г., № 29/07.09.2010 г., № 30/21.09.2010 г. и № 35/27.10.2010 г., издадени от "Братя Донки" ЕООД с предмет на 42 551 кг. тиквено семе. За да отмени като незаконосъобразен РА, административният съд е приел, че същият е валиден административен акт, издаден от компетентен орган, след провеждане на ревизия, възложена от надлежно оправомощен административен орган. ЗВР също са издадени от компетентен орган, в кръга на правомощията му и отговарят на изискванията на чл. 113 от ДОПК, но е намерил РА за материално незаконосъобразен - постановен при неправилно прилагане на ЗДДС. причината за това е, че "Джи Си - Дженерал Комодитис" ООД е представил достатъчно доказателства, чрез които е установено осъществяването на преките доставки, поради което липсата на доказателства за предходните доставки, не може да обоснове извода органите по приходите, че не са осъществени преките. Позовал се е на практиката на СЕС и ВАС, че е неправомерен отказът в РА на данъчен кредит, обоснован с недоказан произход на стоката у прекия доставчик, особено след като доказването на произход не е условие за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит от получателя. Приел е, че така събраните доказателства удостоверяват реалността на доставките на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС, поради което е счел, че са налице всички предпоставки на чл. 68, ал. 1, т. 1 и на чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. съдът се е позовал и на практиката на СЕС по дела С-80/2011 и С-142/2011, според която не се допуска национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това, че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материално правни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател. Така, след като е разгледал относимите доказателства към реализацията на преките доставки между "Джи Си - Дженерал Комодитис" ООД и "Братя Донки" ЕООД и "Братя Пепеч" ЕООД, административният съд е стигнал до извод, че реалността на преките доставки е доказана. В тази връзка са представени: двустранно подписани приемо-предавателните протоколи към процесните фактури; фактури за транспорт, наряди за работа на фирмата превозвач, товарителници, доказателства за счетоводно отразяване на тези фактури в счетоводството на превозвача. На част от фактурите за транспорт са описани номерата на контейнерите, посочени и в приемо-предавателните протоколи, които свидетелстват за последващата реализация на стоката, предмет на процесните фактури. Част от нея е натоварена на пристанище Варна с порт на освобождаване в Дубай и САЩ. Съдът е приел, че преките доставчици разполагат с техническа и кадрова обезпеченост, за което са представени: справка за дълготрайни активи към 31.10.2010 г., трудови договори, справки за приети и отхвърлени уведомления по чл. 62, ал. 4 от КТ и платежни ведомости. От заключението на назначената ССчЕ се установява заприхождаването на тиквени семки по счетоводните регистри на жалбоподателя като материален актив по сметка 304 "Стоки", като за процесните данъчни периоди е отчетено разплащане с доставчиците, извършено изцяло по банков път и в пълен размер. При съвкупна преценка на доказателствата по делото съдът е приел доставките са реално осъществени и е отменил РА. Решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. Наличието на предпоставките за възникване правото на данъчен кредит пораждат това право само по отношение на реално осъществена доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. Затова при преценката на органа по приходите дали е възникнало за получателя по доставката спорното право, същият има правомощието да провери реално ли е осъществена доставката, т. е. дали е възникнало данъчно събитие, което да се яви предпоставка за начисляване на данък от доставчика, за да може за получателя да възникване правото на приспадане на данъчен кредит. В реда на изложеното следва да се посочи, че в закона няма легално определение на понятието "неправомерно начислен данък" по смисъла на чл. 70, ал. 5, но по аргумент от противното това е всяка една хипотеза, при която начисляването на данъка е станало в нарушение на императивни законови разпоредби. И доколкото наличието на реална доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 8 ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит, то начисляването на данък при липса на реална доставка на стока или услуга е "неправомерно" по смисъла на чл. 70, ал. 5 от закона и е основание за непризнаване правото на данъчен кредит. От горното следва, че единственото основание, въз основа на което данъчният орган може да откаже признаване на данъчен кредит е да се докаже, че липсва реална доставка на стоката, по повод на която жалбоподателят е упражнил право на данъчен кредит по реда на чл. 71, ал. 1 във вр. с чл. 72, ал. 1 и 2 ЗДДС. В противоречие с предписанията на понастоящем действащия ЗДДС органите по приходите са обосновали изводите си въз основа на преобладаващ анализ на предходните, а не на преките доставки и това обстоятелство законосъобразно е съобразено от първостепенния съд. Наличието или липсата на доказателства единствено по отношение на предходните доставки е факт, който сам по себе си не може да бъде основание за отказване на данъчен кредит, като наред с това в конкретния случай според настоящата инстанция са събрани достатъчно доказателства, от които да се установи съществуването на стоката и нейното предаване от прекия доставчик на данъчнозадълженото лице. Както бе посочено по-горе предмет на процесните фактури е тиквено семе, което представлява родово определена вещ. Съгласно чл. 24, изречение второ от ЗЗД при договори за прехвърляне на собственост върху вещи, определени по своя род, собствеността се прехвърля, щом вещите бъдат определени по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. По делото са приложени двустранно подписани приемо-предавателни протоколи между преките доставчици и ревизираното лице, които не са били оспорени и които съдът е ценил с оглед на останалите доказателства по делото. Установен е товарният пункт с. Поройно, община Дулово, където са адресите на дружествата доставчици. Представени са товарителници, ЕАД и фактури за транспорт, с описан номер на контейнера, които обвързват стоката предмет на процесните доставки с товаренето и експедицията на стоката, свързана с последващата й реализация. Основателно е твърдението на ответника по касация, че в съдебното производство се доказва по безспорен начин осъществяването на преките доставки, т. е. че стоката по процесните фактури е предадена и реално доставена от доставчиците "Братя Донки" ЕООД и "Братя Пепеч" ЕООД на превозвачите, които ги транспортират директно до негови крайни клиенти. За да се докаже претендираното от жалбоподателя и отречено от ревизията право, следва с кореспондиращи помежду си доказателства да се установи реално извършване на доставките. Изводът на съда, че с горецитираните доказателства и данните от заключението на счетоводната експертиза това е сторено, е правилен и се споделя от настоящата инстанция. Доказателствата за реалното осъществяване на доставката на стоки могат условно да бъдат разделени на две групи: установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката, в която следва да се включат материално-техническата и кадрова обезпеченост на доставчика; и такива за прякото й реализиране и транспортиране на стоките, предмет на доставката, към които следва да се причислят приемо-предавателни протоколи, складови (или стокови) и пътно-прехвърлителни разписки, експедиционни бележки, товарителници, пътни листове и др. В случая органите по приходите са счели, че не са налице втората група доказателства - за предаване от страна на доставчика, респективно приемане от страна на получателя. Както бе посочено по-горе, такива са ангажирани по делото. Така представените доказателства за реално осъществяване на преките доставки по процесните фактури се подкрепят и от заключението на ССчЕ, която не е оспорена от страните и се кредитира от съда. Вещото лице е изготвило заключението си въз основа на приложените по административната преписка и делото документи, както и след проверка в счетоводствата на ревизираното лице и на преките доставчици. Установило е, че счетоводствата и на трите лица са водени редовно и процесните доставки са намерили отражение в тях. Придобитите тиквени семки по процесните фактури са заведени по счетоводните регистри на "Джи Си - Дженерал Комодитис" ООД като материален актив и с тях дружеството е извършило последващи сделки, а по счетоводните регистри е отчетено разплащане по процесните фактури, осчетоводени са приходи от последващата реализация на стоката. В тази връзка, неоснователно е водещото оплакване на касатора, че съдът е кредитирал изцяло заключението на вещото лице по допуснатата съдебна експертиза, без да е извършена цялостна преценка и анализ на останалите доказателства в тяхната съвкупност, съгласно чл. 202 ГПК. В съдебното заседание, в което е прието заключението на вещото лице касаторът е заявил да се приеме заключението, без да го оспорва. В мотивите на решението административният съд го е обсъдил заедно с другите доказателства по делото. При изграждане на своите изводи за реалност на доставките по процесните фактури решаващият съд не се е позовал единствено и само на заключението на експертизата, а при спазване на разпоредбата на чл. 202 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК е обсъдил всички обстоятелства по делото. Съгласно категоричното заключението на вещото лице, което не е оспорено от страните, и двамата доставчици са разполагали с количеството тиквено семе, което са продали. Твърденията в касационната жалба, че съдът не е съобразил установеното при проверката на физическите лица, от които се твърди, че доставчиците са купували тиквено семе са неоснователни. Първоинстанционният съд е обсъдил твърденията на лицата, че не са продавали тиквено семе на тези дружества и правилно е приел, че с оглед на останалите доказателства по делото и като се има предвид, че с признаването на продажбите лицата биха удостоверили неизгодни за тях факти, то горните твърдения не могат да обосноват извода, че доставчиците не са разполагали с процесните стоки. Въз основа на систематичен цялостен анализ на събраните преки и косвени доказателства първоинстанционният съд правилно е заключил, че са налице доказателства за реално извършени доставки на тиквено семе, респ. за данъчно събитие по смисъла на чл. 25 ЗДДС. Наведените в касационната жалба доводи по никакъв начин не могат да обосноват извод, различен от направения от първостепенния съд. От събраните доказателства безспорно удостоверяват извършените доставки - фактическото предаване, транспорта, последващото реализиране на стоките, както и осчетоводяването и разплащането. Отказът на органа по приходите да признае на "Джи Си - Дженерал Комодитис" ООД право да приспадне данъчен кредит, поради това, че доставчиците не са разполагали със стоките противоречи на изискванията на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност и тълкуването й от Съда на ЕС, съдържащо се в Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С- 80/11 и С-142/11, според което не се допуска национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това, че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материално правни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател. Съгласно регламентацията на понастоящем действащия ЗДДС, в сила от 1.01.2007 г., ирелевантно е изследването на поведението на предходни доставчици, респективно за произход на стоката. Като е достигнал до законосъобразни правни изводи, административният съд е постановил, без да допусне процесуални нарушения, правилно, обосновано и законосъобразно решение, което следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2 от АПК. Предвид изхода на спора и направеното искане, на ответника по касация следва да бъде присъдени разноски за настоящата инстанция, в размер на 1284 лева, представляващи адвокатски хонорар, за които са представени доказателства, че са извършени. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,