Решение № 1126 от 3.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 15192/2014 г.

Решение № 1126 от 3.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 15192/2014 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - София при ЦУ на НАП срещу решение № 5921/9.10.2014 г., постановено по адм. дело № 2847/2014 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отменен по жалба на "Молто Верде" ЕООД Ревизионен акт № 2171308439/18.11.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 269/11.02.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, в частта, в която на "Молто Верде" АД е отказано възстановяване на ДДС за периода м. 09.2011 г. в размер на 9 300 лева.

В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като необосновано и постановено при неправилно прилагане на материалния и процесуален закон - отменително основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи в жалбата и в съдебно заседание чрез пълномощника си юрк. Мирчева, касаторът моли да бъде отменено решението и да бъде потвърден ревизионният акт. Претендира юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции.

Ответната страна - "Молто Верде" ЕООД, в писмени бележки излага доводи за правилност на решението.

Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за основателна.

Предмет на обжалване пред Административен съд София-град е бил Ревизионен акт № 2171308439/18.11.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 269/11.02.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, в частта, в която на "Молто Верде" ЕООД е отказано възстановяване на ДДС за периода м. 09.2011 г. в размер на 9 300 лева.

За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че обжалваният РА е издаден в хода на надлежно възложена ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК.

По същество на спора за установено съдът е приел, че възникналите търговски взаимоотношения между страните и развитието им се потвърждават, както от съставените анекси към договора, така и от дадените обяснения. Изложил е, че е имало налице воля за запазване на партньорските връзки между двете дружества и факт в подкрепа на този извод е нееднократното изменение на договора, с цел промяна на срока на доставките и количеството им. Административният съд е посочил, че страните не е имало как да знаят, че благоприятен за тях данъчен резултат ще възникне имено през месец 09.2011 г., за да оставят издаването на кредитното известие именно за тогава. Приел е, че в разглеждания казус се касае безспорно за разваляне на договора. Отбелязал е, че в чл. 10 от договора не е уточнено как става развалянето, т.е. няма изрично изискване, това да стане писмено или чрез предизвестие. В писмените обяснения от страните е посочено, че поради невъзможност за плащане от страна на "Автокъмпани" ЕООД, договорът е бил изменян няколкократно с анекси и през м. септември 2011 г. е бил прекратен. С оглед на това при липса на изрично изискване относно начина, по който следва да се прекрати договора, първоинстанционният съд е приел, че това може да стане и устно и чрез конклудентни действия, каквото представлява издаденото от страна на "Молто Верде" АД кредитно известие. Изложил е, че кредитното известие е подписано от представител на купувача, което означава, че последният се е съгласил с развалянето на сделката, за което страните са постигнали устно съгласие преди съставянето на документа. Административният съд е приел, че липсата на единствен реквизит от процесното кредитно известие не може да обоснове неговата невалидност. Констатирал е, че изискванията на чл. 7 от ЗСч са изпълнени. При положение, че кредитното известие е отразено коректно в дневника за продажби на ревизираното лице за съответния данъчен период и са налице други документи /писмените обяснения на страните/, съдът е приел кредитното известие за документално обосновано. Посочил е, че по делото липсват данни, за това кога точно е развален договорът, за да се прецени, от кога тече срока по чл. 115, ал. 2 от ЗДДС. Според обясненията на страните това е станало на неустановена дата през месец септември 2011 г., поради което съдът е приел, че кредитното известие е издадено именно в рамките на този срок.

Решението е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон.

По делото няма спор по фактите.

Фактическата обстановка е установена в съответствие със съдопроизводствените правила, споделя се изцяло от настоящия състав и не следва да бъде повтаряна.

Спорът е правен и е свързан с въпроса за наличието на предпоставките по отношение на "Молто Верде" ЕООД за възстановяване на деклариран данък по ЗДДС във връзка с намаление на общата данъчна основа за облагане с ДДС по издадено от ревизираното лице кредитно известие № 1000000103/27.09.2011 г. на стойност 46 500 лева и ДДС в размер на 9 300 лева с получател "АВТОКЪМПАНИ" ЕООД.

На първо място настоящият състав намира, че изводът на първоинстанционния съд, че законосъобразно от ревизираното лице е издадено процесното кредитно известие е неправилен. Административният съд не е отчел фактът, че кредитното известие е издадено във връзка с фактура № 1000000042 от 14.04.2010 г. с предмет "Второ етапно плащане по договор за покупко-продажба на хранителни добавки", а плащане по фактурата не е осъществено. Това обстоятелство не е спорно между страните и се установява както от стр. 3 (л. 280 от делото) от заключението на вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза, кредитирана от съда като обективна и компетентно дадена, така и от обясненията, дадени в ревизионното производство от управителя на "Автокъмпани" ЕООД (контрагент на ревизираното лице).

Съгласно чл. 25, ал. 7, изр. 1 от ЗДДС когато, преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането), с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. Следователно, в разглежданата хипотеза на чл. 25, ал. 7 ЗДДС законодателят е приравнил авансовото плащане по доставка на основание за възникване на данъчно събитие по ал. 1 на чл. 25 ЗДДС, по което данъкът става изискуем при получаване на частичното авансово плащане. В конкретния случай фактурата е издадена преди настъпване на данъчното събитие и преди данъкът да стане изискуем, съгласно разпоредбата на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 115, ал. 1 от ЗДДС при изменение на данъчната основа на доставка или при развалянето на доставка, за която е издадена фактура, доставчикът е длъжен да издаде известие към фактурата. От анализа на разпоредбата се налага изводът, че при съставена фактура при първоначална липса на данъчно събитие по нея не може да се издаде кредитно известие, а следва да бъде анулирана по реда на чл. 116 от ЗДДС. При наличие на издадена фактура преди настъпване на данъчното събитие, не може да се приеме, че същата е неправомерно издадена. Същата като частен писмен документ не налага извода, че фактите няма да се случат в по-късен момент. Последващо настъпване на данъчно събитие, съответно авансово плащане, валидира издадената фактура. В конкретния случай не е налице такова валидиране, а напротив самото ревизирано лице твърди, че договорът е прекратен. С оглед на това се явява правилен изводът на приходните органи, че фактурата е издадена без основание, поради което и процесното кредитно известие се явява издадено без основание.

Кредитното известие е издадено без основание, тъй като не е налице нито една от двете хипотези за това - изменение на данъчната основа на доставката или при разваляне на доставката, за която е издадена фактурата. Това е така, защото по фактура № 1000000042 от 14.04.2010 г. не е осъществено авансово плащане. При липса на доставка/авансово плащане не е налице данъчна основа, съответно не е възможно намалението. Правилно е посоченото от приходните органи, че за издаване на кредитно известие следва да са налице законосъобразно развили се отношения, при които счетоводното отразяване на стопанските операции отговаря на реално извършени такива, при възникване впоследствие на обстоятелства, водещи до разваляне на доставката или намаление на данъчната основа по нея. В процесния случай не се доказва наличие на такива обстоятелства, не е налице нито доставка, нито авансово плащане. В конкретния случай счетоводното отразяване на стопанските операции не отговаря на реално извършени такива.

На следващо място съгласно изискването на чл. 115, ал. 4 от ЗДДС освен реквизитите по чл. 114 известието към фактурата задължително съдържа и:

1. номера и датата на фактурата, към която е издадено известието;

1. основанието за издаване на известието.

В процесното КИ като основание за издаването му е посочено "Второ етапно плащане по договор за покупко-продажба на хранителни добавки", което не е сред посочените в ал. 1 на чл. 115 от ЗДДС.

С оглед на изложеното, за да се признае за данъчни цели сторниране на ДДС за данъчен период, в който е издадено КИ е необходимо да е безспорно установено разваляне на доставка или намаление на данъчната основа. В конкретния случай в кредитното известие липсва посочено едно от двете основания, поради което и при липса на реално извършени стопански операции, въпреки че кредитното известие е надлежно осчетоводено, то не се явява основание за признаване за данъчни цели сторниране на ДДС за данъчен период м. 09.2011 г.

С оглед на изложеното доводите в касационнната жалба са основателни, а решението като неправилно следва да бъде отменено и вместо него постановено ново, с което се отхвърли жалбата на дружеството, срещу обжалвания РА.

На касатора с оглед изричната претенция, следва да бъдат присъдени разноски - юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция съгласно разпоредбата на чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК в общ размер на 1762 лева.

Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,