Решение № 6122 от 22.6.2022 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс. Образувано е по касационна жалба на Сикони 51 ЕООД, чрез процесуален представител адв. К. Дончев срещу решение 26/28.09.2021 г., постановено по адм. дело 388/2021 г. по описа на Административен съд Русе, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Заповед за налагане на принудителна административна мярка /ЗПНАМ/ 112-ФК/10.05.2021 г., издадена от началник отдел Оперативни дейности Варна в Главна дирекция Фискален контрол при ЦУ на НАП, с която на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б. а от ЗДДС и чл. 187, ал. 1 от ЗДДС на Сикони 51 ЕООД е наложена принудителна административна мярка - запечатване на търговски обект - фурна, находящ се в гр. Русе, ул. Шипка 48, стопанисван от същото дружество, като е забранен и достъпа до обекта за срок от 14 /четиринадесет/ дни, за извършено нарушение на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС във вр. с чл. 25, ал. 1 и ал. 3 от Наредба Н-18/13.12.2006 г. на Министъра на финансите. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и нарушение на материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът излага доводи по съществото на спора, като счита, че издадената ЗНПАМ е немотивирана, в частта на определяне на продължителността на наложената мярка. Твърди, че същата е наложена при съществено процесуално нарушение по чл. 59, ал. 2, т. 4 от АПК, при неправилно приложение на материалния закон и целта му. По подробно изложени доводи в касационната жалба иска отмяната на решението заедно с отмяната на заповедта. Представя писмени доказателства и претендира присъждането на разноски. Ответникът - началник Отдел Оперативни дейности Варна при Главна дирекция Фискален контрол при ЦУ на НАП не изразява становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите на страните и извърши дължимата проверка на обжалвания съдебен акт съгласно чл. 218 от АПК, приема от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е основателна. Предмет на оспорване пред административния съд е била ЗПНАМ 112-ФК/10.05.2021 г., издадена от началник отдел Оперативни дейности Варна в Главна дирекция Фискален контрол при ЦУ на НАП, с която на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б. а от ЗДДС и чл. 187, ал. 1 от ЗДДС на Сикони 51 ЕООД е наложена принудителна административна мярка - запечатване на търговски обект - фурна, находящ се в гр. Русе, ул. Шипка 48, стопанисван от същото дружество, като е забранен и достъпа до обекта за срок от 14 /четиринадесет/ дни, за извършено нарушение на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС във вр. с чл. 25, ал. 1 и ал. 3 от Наредба Н-18/13.12.2006 г. на Министъра на финансите. За да наложи ПАМ с посочената заповед, административният орган е приел, че на 30.04.2021 г. в 12:10 часа при извършена оперативна проверка в търговски обект по смисъла на § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС - фурна, находящ се в гр. Русе, ул. Шипка 48, стопанисван от Сикони 51 ЕООД, е извършено нарушение на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС във вр. с чл. 25, ал. 1 и ал. 3 от Наредба Н-18/2006 г. на МФ, а именно не е издаден ФКБ или касова бележка от кочан от работещото в обекта фискално устройство (ФУ) при контролна покупка на 2 бр. козунаци, 1 бр. закуска и 1 бр. торбичка от орган по приходите преди легитимация на стойност 6,25 лв., платени в брой. След легитимиране на приходните органи е издаден КЛЕН от 30.04.2021 г. от инсталирано в обекта фискално устройство и дневен отчет от същата дата, от които е видно, че за датата на проверката контролната покупка не е отразена. Обстоятелствата от проверката са отразени в протокол за извършена проверка /ПИП/ сер. АА 0433349/30.04.2021 г. С обжалваното решение, първоинстанционният съд е отхвърлил оспорването. Изложил е мотиви, че оспорената заповед е издадена от компетентен орган, в предвидената от закона форма и съдържание. Приел, че извършването на нарушение на изискванията на чл. 118, ал. 1 от ЗДДС във вр. с чл. 25, ал. 1 и ал. 3 от Наредба Н-18/2006 г. на МФ, изразяващо се в неиздаване на фискален бон в търговския обект от работещо фискално устройство, е безспорно установено от събраните по делото писмени доказателства. Счита, че удостоверените в ПИП факти и обстоятелства не се опровергават от събраните по делото други доказателства, включително и от снетите в хода на съдебното производство свидетелски показания. Съгласно протокола контролната покупка е извършена в 12:10 часа, след което проверяващите напускат територията на търговския обект, а впоследствие се легитимират в 12:25 часа. Видно от изведения КЛЕН, последната продажба, преди контролната, е регистрирана в 11:56:57 часа на стойност 8,90 лв., а следващата такава, на стойност 6,20 лв. е регистрирана 12:35:28 часа /л.10 от преписката/. Съдът не възприема тезата на дружеството, че с последното е удостоверено издаване на ФКБ за контролната продажба, макар и със забава поради проблем със софтуера в обекта. В тази връзка излага мотиви, че фискалният бон, издаден в 12:35:28 часа на стойност 6,20 лв. не се отнася за контролната покупка, за която в ПИП е констатирано, че не е издадена фискална касова бележка, тъй като регистрираната продажба в 12:35:28 не съдържа всички закупени артикули от контролната и по-конкретно торбичката от 0,05 лв. и не съответства на стойността й 6,25лв. На следващо място, обсъждайки обстоятелството, че касовата бележка не е издадена при извършване на плащането, а 25 минути след контролната покупка, обсонова извод, че издаването на ФБ в 12:35:28 часа е провокирано от извършената легитимация на проверяващите в 12:25 часа, а не е поради обстоятелства, непозволяващи издаването, каквито са твърденията на Сикони 51 ЕООД. Във връзка с дадените свидетелски показания досежно наличието на технически проблем с използвана в двата обекта на търговеца компютърната система, съдът намира, че липсва установена обективна причина за неиздаването на ФКБ за контролната покупка. В тази връзка излага мотиви, че свидетелите установяват, че наличното в обекта фискално устройство е работило и е нямало никакви пречки да бъде използвано за регистриране на всяка една продажба, както е и правено, но след началото на проверката от приходната администрация. С оглед изложеното, първоинстанционният съд приема, че с неиздаването на ФКБ, което безспорно се установява от доказателствата по делото, е налице хипотезата на чл. 186, ал. 3 във вр. с ал. 1, т. 1, б. а от ЗДДС и административният орган, в условията на обвързана компетентност, е издал процесната заповед за налагане на ПАМ в съответствие на материалния закон. На следващо място според съда, съображенията на административния орган относно продължителността на срока на ПАМ отговарят на тежестта на нарушението и са съобразени с целите предвидени в чл. 22 от ЗАНН за налагане на ПАМ. При определяне продължителността на срока административният орган действа при условията на оперативна самостоятелност, като съобразява същия с всички факти и обстоятелства за конкретния случай. Според съда същите са съобразени с местоположението на обекта, характера на дейността, както и с констатирана разлика между фактическата и касова наличност в размер на 153,82 лв. В заключение съставът приема, че мотивите на административния орган относно срока на ПАМ почиват на конкретни фактически основания и съвпадат с целта на самата мярка, която е с преустановителен и превантивен характер. Така постановеното решение е валидно, допустимо, но неправилно. Заповедта за налагане на ПАМ запечатване на търговски обект за срок от 14 дни е издадена във връзка с извършена проверка на обекта, при която е констатирано неизпълнение на задължението за издаването на фискална касова бележка или бележка от кочан. При извършената в посочения търговски обект - фурна на 30.04.2021 г. в 12:10 контролна покупка на 2 бр. козунаци, 1 бр. закуска и 1 бр. торбичка от орган по приходите преди легитимация на стойност 6,25 лв. не е издаден фискален бон или ръчна бележка от кочан, с което е извършено нарушение на чл. 25, ал. 1 и ал. 3 от Наредба Н-18/2006 г. на МФ във връзка с чл. 118, ал. 1 ЗДДС. Отпечатан е КЛЕН от инсталираното в обекта фискално устройство, от която е установено, че за датата на проверката са маркирани продажби, но контролната покупка не е между тях. Както правилно е приел първоинстанционният съд, при установено по съответния ред неспазване на задължението за отчитане на продажбите чрез издаване на ФКБ или касова бележка от кочан, административният орган, при условията на обвързана компетентност, налага на търговеца ПАМ запечатване на обект и забрана за достъп до него. Мярката се налага спрямо обекта/тите, където е извършено и установено нарушението. При упражняване на правомощието за определянето на срока обаче, административният орган действа при условията на оперативна самостоятелност, поради което на съдебен контрол подлежи съответствието на акта с целта на закона и спазването на пределите на оперативната самостоятелност като част от задължителната преценка за издаването на административния акт при правилно приложение на материалния закон. Настоящата инстанция споделя оплакванията на касатора, че неправилно административният съд е приел, че заповедта е мотивирана относно срока за налагане на мярката. Видно от съдържанието на обжалвания административен акт по отношение на срока на ПАМ са изложени общо формулирани изявления, които нямат характера на същински мотиви като правни и фактически основания относно целите на ПАМ в конкретния случай - за значимостта на охраняваните обществени отношения, тежестта на нарушението, последиците от него и необходимостта от осигуряване защита на интереса на държавния бюджет и предотвратяване възможността за извършване на ново нарушение. Не става ясно как е формирана волята на органа да определи срок на мярката около средния размер, респ. кои конкретни обстоятелства са от значение и каква е тяхната тежест. Няма конкретизация относно това каква е организацията на дейността на търговеца, като няма никакви доказателства, че същата не е подчинена на спазване на данъчното законодателство или пък други фактически обстоятелства, които биха били относими към преценката за определяне на срока на ПАМ около средния размер. В тази връзка следва да се посочи, че необосновано в мотивите относно продължителността на срока приходният орган е посочил, че в хода на проверката е установена разлика в касовата наличност в размер на 153,62 лева. Както основателно сочи и касатора, касовата наличност по ФУ при извършване на проверката е в размер на 365,05 лева, а фактическата наличност е в размер на 211,23 лева, което налага извода, че е налице отрицателна разлика в размер на 153,62 лева. Същата от своя страна не е индиция за създаването на организация в обекта при покупки на стоки да не се издават фискални касови бележки, а напротив. Отрицателната касова разлика не засяга фиска. Пропускът на търговеца да отрази промяната в касовата наличност в съответствие с чл. 33, ал. 1 от Наредба Н-18/2006 г. на МФ не е основание за налагане на ПАМ след отмяната на разпоредбата на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. в ЗДДС с ДВ, бр. 98 от 2018 г., в сила от 1.01.2019 г. /В този смисъл и решение 126/11.01.2022 г., постановено по адм. дело 5179/2021 г. по описа на ВАС, първо отделение/. С оглед изложеното, неправилно и необосновано е прието и от първоинстанционния съд, че са налице обстоятелства доказващи по безспорен начин, че е създадена организация в обекта, водеща до неотчитане на извършените продажби, с.т. че не се отчитат действителните приходи от продажби на стоки, което от своя страна да води до отклонение от данъчно облагане. В процесния случай административният орган е издал индивидуален административен акт, без да извърши преценка за наличието на баланс между личните и обществени интереси, а само за наличието на бланкетно и общо формулиран обществен интерес от налагането й. При констатирано нарушение за първи път, без други нарушения /напр. разлика в касова наличност/ и при липса на констатации от него да са произлезли определени вредни последици за фиска, налагането на ПАМ за срок от 14 дни не съответства на предвидените в чл. 22 ЗАНН цели, което прави обжалваната заповед незаконосъобразна. При този изход на спора, Националната агенция за приходите следва да бъде осъдена да заплати на касатора разноски в общ размер на 720 лева, от които 350 лева за първата инстанция, представляващи 50 лева заплатена държавна такса и 300 лева - уговорено и заплатено адвокатско възнаграждение, както и сума в размер на 370 лева, представляваща заплатена държавна такса за касационното производство. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,