Решение № 3820 от 12.03.2020 г. на ВАС по адм. д. № 9144/2019 г.

Решение № 3820 от 12.03.2020 г. на ВАС по адм. д. № 9144/2019 г., VIII о., докладчик съдията Росица Драганова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на "МЕДАЛАЙН" ООД, чрез упълномощения адв. Симеонов, против решение № 3650 от 30.05.2019 г. на Административен съд София-град, постановено по адм. дело № 11090 по описа за 2018 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) № Р-22221017004558-091-001/07.06.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 1292 от 27.08.2018 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – София, с който са установени задължения следствие непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 1 079 188 лв. главница и лихви за забава в размер на 150 846,14 лв. за отделни данъчни периоди от м.08.2016 г. до м.04.2017 г. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. С доводи за материална незаконосъобразност и допуснато процесуално нарушение при служебната проверка за валидност на процесния РА, се претендира отмяна на решението и произнасяне по същество с прогласяване нищожност на РА. Допълнително се обосновава и извод за нищожност на РА, тъй като не е подписан с електронни подписи. Иска се отмяна на оспорения съдебен акт. Претендира присъждане на разноски. Ответникът по касация – директор на Дирекция на "ОДОП" – София при ЦУ на НАП, чрез упълномощен процесуален представител, оспорва касационната жалба. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на предявеното касационно основание и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. За да постанови обжалваното решение, съдът е приел за установено, че с процесния РА на ревизираното лице са установени задължения общо в размер на 1 230 034,14 лв., от които главница ДДС в размер на 1 079 188 лв. и лихви в размер на 150 846,14 лв. при деклариран ДДС за внасяне в размер на 299 868,65 лв. Предмет на спора са определените задължения на дружеството по ЗДДС в размер на 1 229 121,41 лв., в т. ч. ДДС в размер на 1 079 188 лв. и съответните лихви в размер на 149 933,41 лв., които произтичат от отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от 7 доставчици на "МЕДАЛАЙН" ООД за ревизирания период. В хода на ревизията е извършен анализ на представените от ревизираното лице документи, както и са извършени насрещни проверки, дали основание на органите по приходите да приемат, че по отношение на доставчиците "БИЗНЕС ЕЛИТ БЪЛГАРИЯ" ЕООД, "БИЛД СТРОЙ СОФИЯ" ЕООД, "ДИ ЕМ ЕЙ 2017" ЕООД, "ЕС ЕНД ПИ ТРЕЙДИНГ" ЕООД, "ЙИСТ УЕСТ МЕНИДЖМЪНТ" ЕООД, "КРИЕЙТИВ ЕНЕРДЖИ" ЕООД и "КОМЕРС 2013" ЕООД няма данни същите да извършват реална икономическа дейност. Органите по приходите са направили извод, че горецитираните дружества са с прекратена регистрация по ЗДДС, за ревизирания период не разполагат с персонал, нает по трудови правоотношения, не са декларирали недвижими имоти и моторни превозни средства по ЗМДТ, не са декларирали банкови сметки. Установено е още, че нямат регистрирани ЕКАФП (с изключение на "БИЛД СТРОЙ СОФИЯ" ЕООД, от който не са регистрирани продажби за периода на ревизията). При извършена проверка на подадените справки-декларации по ЗДДС, органите по приходите са установили, че единствено "КОМЕРС 2013" ЕООД декларира покупки, останалите дружества не са декларирали получени доставки в дневниците си за покупки. За да отхвърли жалбата, съдът е формирал отделни изводи за всеки доставчик като е счел, че по дело не са налични доказателства за извършване на реални доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС. По отношение на възраженията за нищожност на РА е приел, че актът е издаден от надлежно оправомощен орган по приходите. Съдът не е кредитирал твърдението, че издателят на ЗВР не е назначен по законово предвидения ред. Отхвърлил е и възраженията за нищожност поради липса на доказателства за електронно подписване на РА с квалифициран електронен подпис. Решението е валидно, допустимо и правилно. Неоснователно е касационното оплакване за нищожност на РА поради недоказване на подписването на ЗВР, РД и РА с квалифициран електронен подпис. ЗВР, РД и РА са издадени под формата на електронни документи и са подписан с електронни подписи от издателите им, съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК. Обосновано първоинстанционният съд е приел, че представените от ответника доказателства са достатъчни да се приеме, че тези документи са валидно подписани като електронни документи с квалифицирани електронни подписи. Законът за електронния документ и електронните удостоверителни услуги (ЗЕДЕУУ) при дефинирането на понятията за електронен подпис и електронна удостоверителна услуга препраща към определенията на тези понятия в пряко приложимия Регламент /ЕС/ № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014 г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО. Съгласно съображение 49 от Регламента, с него се установява принципът, че правната сила на електронен подпис не може да бъде оспорена на основанието, че той е в електронна форма или че не отговаря на изискванията за квалифициран електронен подпис. Този принцип е възпроизведен и в разпоредбата на чл. 25 от Регламента. Правната сила на електронните подписи обаче се определя от националното право, с изключение на изискването квалифицираният електронен подпис да има същата сила като саморъчния подпис. Същото е повторено и относно правната сила на електронния документ, съгласно съображение 63. Съгласно чл. 3, § 12 от Регламента, квалифициран електронен подпис означава усъвършенстван електронен подпис, който е създаден от устройство за създаване на такъв подпис и се основава на квалифицирано удостоверение за електронни подписи. Параграф 15 на същата разпоредба определя квалифицираното удостоверение за електронен подпис като удостоверение, издадено от доставчик /§ 20 на квалифицирани удостоверителни услуги, отговарящо на изискванията на Приложение I на Регламента. По чл. 25 ЗЕДЕУУ доставчикът на квалифицирани удостоверителни услуги издава квалифицирано удостоверение по искане на титуляря, съгласно изискванията на чл. 24, § 1 от Регламента. Съгласно чл. 25, ал. 5 ЗЕДЕУУ доставчикът на удостоверителни услуги издава незабавно удостоверението посредством публикуването му в регистъра на удостоверенията. В същия смисъл и при събиране на същите доказателства е и актуалната съдебна практика на Върховния административен съд. Неоснователно е и касационното оплакване за нищожност на РА поради липса на компетентност на органите, издали процесния акт. Правилно решаващият състав е посочил, че издателят на ЗВР – А. Манова е надлежно упълномощена съгласно чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК от директора на ТД на НАП на основание заповед № РД-01-803 от 07.06.2017 г. По делото са събрани доказателства, че Манова заема длъжността на основание заповед № 982. 1 от 27.12.2013 г. Твърдението, че за тази заповед няма данни да е издадена от надлежен орган, предвид подписа на директора на ТД на НАП /орган по назначаването/ със запетая, правилно е приет за неоснователен. Предмет на делото не е законосъобразността на назначаването на А. Манова, а реалността на спорните доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС, фактурирани от процесните доставчици. Настоящият касационен състав споделя мотивите на първоинстанционния съд, че с така направените доводи за нищожност се цели заобикаляне на основния спорен момент по делото. В касационната жалба реално не се съдържат касационни оплаквания по същество на спора. Касаторът счита, че съдът не е извършил проверка дали оспорения РА противоречи на правото на ЕС. Този довод е неоснователен. В процесния РА няма изложени констатации за извършена данъчна измама, а правото на данъчен кредит не е признато поради недоказаност на реалността на фактурираните доставки. Според съдебната практика на СЕС – дела № С-284/11, С-285/11, С-152/02, С-285/09, съединени дела С-80/11 и С-142/11, за да се признае право на приспадане на данъчен кредит, получателят следва да разполага с фактура за доставка, която е реално осъществена. Разглежданият случай обаче не е такъв и законосъобразно съдът е потвърдил обжалвания РА, тъй като ревизираното лице не е доказало материално-правните предпоставки за възникване на претендираното право по фактурите на посочените доставчици, а първоинстанционният съд е направил прецизна преценка на събраните доказателства и въз основа на това е направил обосновани фактически изводи. Реалността на доставката е основно изискване за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС, в каквато насока са и изискванията на правото на ЕС, залегнали в Директива 2006/112/ЕО и трайната практика в решенията на СЕС. Върху ревизираното лице, претендиращо правото на приспадане на данъчен кредит, пада доказателствена тежест да установи наличието на всички предпоставки за неговото възникване и упражняване. С оглед на това той трябва да притежава и всички необходими документи за получаване на заявените стоки, след като именно от реалността на тези сделки черпи права за претендираното право на приспадане на данъчен кредит. В практиката си Върховният административен съд многократно е посочвал, че позоваването на практиката на СЕС, не освобождава съда от задължението да прецени доказателствата за наличие на предпоставките за признаване на данъчния кредит по ЗДДС, първата от които е осъществяване на доставките на стоки и услуги по спорните фактури. С това доказване, в случая страната не се е справила по отношение на доставките по процесните фактури и възражението, че съдът е допуснал нарушение като не се е позовал на решения, постановени от СЕС, е неоснователно. Въпреки, че касателно отказаното право на данъчен кредит няма конкретни касационни оплаквания, настоящият касационен състав, след извършена служебна проверка на основание чл. 218, ал. 2 АПК, намира решението за правилно, постановено в съответствие с материалния закон. От данните по делото безспорно се установява, че предмет на спорните доставки са услуга по договор и доставка на стоки – панталони, ризи, тениски и др. За да приеме, че не са налице реални доставки съдът е посочил, че събраните по делото доказателства не установяват тезата на жалбоподателя за реалност на доставките на стоки и услуги, тъй като наличието единствено на фактури и договори са недостатъчни, за да се приеме реалността на стопанските операции и реалното движение на стоките, получени за целите на облагаеми сделки. Доказателствата по делото сочат само за движение на счетоводни документи между дружеството-получател и доставчиците, но не и реално прехвърляне на собствеността по смисъла на чл. 6 ЗДДС. Съгласно нормата на чл. 171, ал. 4 АПК във връзка с § 2 от ДОПК в тежест на жалбоподателя е да докаже реалността на доставките по спорните фактури. Реалността на фактурираните доставки представлява положителен факт – елемент от фактически състав, от изпълнението на който за жалбоподателя възникват благоприятни правни последици – право на приспадане на данъчен кредит. Резултатът от непредставянето на доказателства относно определен факт с правно значение се състои в правото и задължението на съда да приеме за ненастъпили тези правни последици, чиито правопораждащ фактически състав е недоказан. Относно изпълнението на доставките с предмет услуги от доставчиците "БИЗНЕС ЕЛИТ БЪЛГАРИЯ" ЕООД, "БИЛД СТРОЙ СОФИЯ" ЕООД, "ДИ ЕМ ЕЙ 2017" ЕООД, "ЕС ЕНД ПИ ТРЕЙДИНГ" ЕООД, "ЙИСТ УЕСТ МЕНИДЖМЪНТ" ЕООД, "КРИЕЙТИВ ЕНЕРДЖИ" ЕООД, в хода на административното и съдебно производство са представени единствено фактури и договори. Тези доказателства сами по себе си не са достатъчни, за да може обосновано да се заключи, че доказват действително извършване на услугите, които са договорени, реалното извършване на тези доставки и тяхната стойност. Вписаният във фактурите предмет "услуга" не е конкретизиран по начин, който да позволява необходимата съпоставка с представените договори. Реалността на доставките на договорените услуги следва да се преценява въз основа на целия доказателствен материал. В съответствие с него е изводът на административния съд за недоказаност на реалното извършване на доставките по тези фактури. Решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. Предвид гореизложеното съдебното решение в обжалваната част е правилно постановено и не са налице сочените от касатора основания за отмяна по чл. 209, т. 3 АПК. С оглед крайния изход на делото на ответника се следват разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер от 13 220,10 лв. съобразно чл. 8, ал. 1, т. 6 от Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,