Решение № 6254 от 28.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 14515/2019 г.

Решение № 6254 от 28.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 14515/2019 г., I о., докладчик председателят Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 – чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" / ОДОП / – София при Централно управление на Национална агенция за приходите / ЦУ на НАП / против решение № 6295/28.10.2019 г. на Административен съд – София-град /АССГ/, постановено по адм. д. № 5057/2019 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-22221317009285-091-001/20.09.2018 г. /непълно изписан/, издаден от органи по приходите при Териториална дирекция /ТД/ на НАП – София, потвърден с решение № 398/08.03.2019 г. на директора на Дирекция ОДОП – София, и в полза на жалбоподателя са присъдени разноски в размер на 1 460 лв. В касационна жалба се твърди неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Претендира се неговата отмяна и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата против РА. Заявява се искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции в размер на 5 264 лв. и разноски за заплатената държавна такса в размер на 560. 77 лв. Ответникът по касационната жалба – Х. Д., [ЕГН] с постоянен адрес: [населено място], [адрес] - оспорва същата чрез пълномощника си адв. Петров по съображения, изложени в писмен отговор, и иска да бъде оставено в сила първоинстанционното решение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил РА № Р-22221317009285-091-001/20.09.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с решение № 398/08.03.2019 г. на директора на Дирекция ОДОП – София. Със същия е установена отговорност по чл. 19, ал. 1 ДОПК в приложимата редакция /ДВ бр. 105/05, изм. ДВ бр. 94/15/ на Х. Д. в качеството му на управител на "ТОП СТАЙЛ" ООД /ЕООД от 16.10.2017 г. /, ЕИК 202739700 за дължимите от дружеството ДДС в размер на 41 132. 20 лв. и лихви 12 172. 82 лв. за ревизираните данъчни периоди от 06.02.2014 г. до 31.08.2016 г. и за корпоративен данък в размер на 13 095. 68 лв. за 2014 г. и 2015 г. и лихви – 3 695. 56 лв. по влязъл в сила РА № Р-22221316007198-091-001/13.11.2017 г. Първоинстанционният съд е приел, че оспорването е допустимо, че РА е издаден от компетентни органи по приходите след надлежно възложено от компетентен орган ревизионно производство без да са допуснати съществени процесуални нарушения. Както е видно от обстоятелствената част на касационната жалба, фактическата обстановка е точно установена от съда и тя не е спорна. Оспорва се от касатора правилността на направените правни изводи. За да отмени като незаконосъобразен РА, първоинстанционният съд е приел следното: Позовавайки се на влезлия в сила РА № Р-22221316007198-091-001/13.11.2017 г., издаден след проведено ревизионно производство по чл. 122 и следващи ДОПК с оглед установено обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК – данни за укрити приходи от продажби на стоки в търговски обект, които не са регистрирани с фискалното устройство, и за които не е издаден фискален бон, органите по приходите са приели, че Х. Д. в качеството му на управител на търговското дружество е декларирал по-малък от действителния размер на приходите и е укрил извършени облагаеми доставки. В резултат на това е внесъл по-малък размер преки и косвени данъци. Недобросъвестното поведение на ревизираното лице се потвърждава и от факта, че след издаване на ревизионния доклад на 12.10.2017 г. към РА № Р-22221316007198-091-001/13.11.2017 г. то е прехвърлило дружествените си дялове и на 16.10.2017 г. е заличен като управител. Според тях разликата между декларираното и установеното при ревизията е укриване на факти и обстоятелства от страна на управителя по смисъла на чл. 19, ал. 1 ДОПК, което е довело до невъзможността да се съберат публичните задължения. Причинната връзка между това укриване и невъзможността за събиране на публичните задължения според решаващия орган се изразява в лишаването на приходната администрация от изпълнително основание по чл. 209, ал. 2, т. 2 ДОПК /декларация, подадена от задължено лице с изчислени от него задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски/. Невъзможността за събирането на задълженията се установява от уведомителното писмо с изх. № 0069479/09.08.2018 г. на Дирекция "Събиране". Административният съд е обсъдил елементите от фактическият състав на чл. 19, ал. 1 ДОПК: 1. субект на отговорността – член на орган на управление или управител /прокурист, търговски представител, търговски пълномощник/ на юридическо лице; 2. юридическото лице да е задължено лице по чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК за данъци или задължителни осигурителни вноски; 3. това задължено лице да има несъбрани задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски; 4. действие/бездействие на член на орган на управление или управител /прокурист, търговски представител, търговски пълномощник/ на юридическо лице в качеството му на такъв, изразяващо се в укриване на факти и обстоятелства; 5. тези факти и обстоятелства той да е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител; 6. невъзможност да бъде събрано задължението на юридическото лице; 7. причинно-следствена връзка между посоченото укриване на факти и обстоятелства и невъзможността да бъде събрано вземането. Приел е, че укриването на факти и обстоятелства като елемент от състав на чл. 19, ал. 1 ДОПК не е доказано. То не може според него да се презюмира въз основа на влязъл в сила РА на друг правен субект – юридическото лице. Констатациите в РА не могат да се противопоставят на жалбоподателя при ангажиране на отговорността му по чл. 19, ал. 1 ДОПК, тъй като двете отговорности – на юридическото лице и тази по чл. 19, ал. 1 ДОПК на управителя са различни и произтичат от различни фактически състави. Обосновал е и извод за липсата на причинна връзка между неиздаването на фискални бонове и неотчитането на продажбите от дружеството, съответно – действията на жалбоподателя по декларирането, и невъзможността за събиране на задълженията на юридическото лице по РА, доколкото тези действия са насочени към препятстване установяването на публичните задължения на търговеца. Съдът е обсъдил и обстоятелството, че управител на "ТОП СТАЙЛ" ООД заедно с Х. Д. е и В. С. Двамата управители имат еднакви задължения, регламентирани в чл. 141, ал. 2 ТЗ, но вторият управител при ревизията е изцяло игнориран и неговите задължения не са обсъждани. По отношение несъбираемостта на вземанията и писмото от Дирекция "Събиране" в решението са изложени мотиви за това, че в хода на ревизията е извършена инвентаризация, при която е установена стокова наличност, върху която би следвало да се насочи принудителното изпълнение, но това не е направено. С така изложените съображения е обоснован извод за материална незаконосъобразност на РА, поради неправилно приложение на чл. 19, ал. 1 ДОПК. Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на АССГ като валидно и допустимо и правилно. Законосъобразен е изводът на първоинстанционния съд, че оспореният РА е издаден от компетентни органи по приходите в регламентираната от чл. 120 ДОПК форма, както и че в ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Правилно е приел първостепенният съд, че подаването на справки-декларации по ЗДДС и ГДД с неверни данни за осъществени облагаеми доставки и реализирани приходи и по-точно укриването на осъществените доставки и приходите от тях с цел невнасяне на дължимите задължения за ДДС и корпоративен данък от "ТОП СТАЙЛ" ООД, макар да представлява укриване на факти и обстоятелства от страна на управителя, то е относимо към дължимостта на данъци от дружеството, но не и към събирането им. Това е така, защото е налице разлика във фактическите състави, обуславящи отговорността на дружеството за данъци и/или задължителни осигурителни вноски, от този по чл. 19, ал. 1 ДОПК, обуславящ отговорността на управителя му за невъзможността да бъдат събрани задължения на дружеството за данъци и/или задължителни осигурителни вноски. За прилагането на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК релевантната е връзката между поведението на управителя и несъбирането на вземанията на дружеството, а такава връзка с декларираните данни в справките – декларации по ЗДДС и ГДД по ЗКПО не е налице. Фактическият състав на чл. 19, ал. 1 ДОПК изисква наличието на пряка причинна връзка между укриването на факти и обстоятелства, които по закон управителят е бил длъжен да обяви пред орган по приходите или публичен изпълнител, и невъзможността за събирането на задълженията на дружеството за данъци. Правилно е приел съдът, че такава пряка причинна връзка в случая не е доказана от страна на приходната администрация. Не е налице пряка причинна връзка и между продажбата на дружествените дялове от Х. Д. на Т. Н. /в този смисъл решение № 12792 от 01.10.2019 г. по адм. д. № 5135/2019 г. на първо отделение на Върховния административен съд и решение № 10929 от 12.07.2019 г. по адм. д. № 5156/2019 г. на осмо отделение на Върховния административен съд/. Не само в решението, на което се позовава касаторът, а именно с № 15347 от 13.12.2017 г. по адм. д. № 4851/2017 г. на първо отделение на Върховния административен съд, но и в други решения по прилагането на чл. 19, ал. 1 ДОПК, като например решение № 9143 от 17.06.2019 г. по адм. д. № 25/2019 г. на осмо отделение на Върховния административен съд, постановилите ги касационни състави приемат, че: "Проява на укриване на факти е пропускът в съответните справки-декларации по ЗДДС да се отразят всички доставки, както и посочването в ГДД по ЗКПО на занижен финансов резултат. Субект на укриването е управителя, доколкото при действието на чл. 141, ал. 2 от ТЗ той представлява дружеството, организира и ръководи дейността му /чл. 141, ал. 1 от ТЗ/. Така несъмнено формира представи относно сключването и изпълнението на сделките. Несъответствието на декларираното с действителното е проява на укриване. Без значение е опосредяването на укриването в хипотезата на подадена чрез пълномощник справка-декларация. " Спорен е преди всичко въпросът дали между това укриване на факти и обстоятелства и несъбирането на задълженията на юридическото лице има пряка причинна връзка. С решението, на което касаторът се позовава, според постановения краен резултат е прието, че такава е налице, но решенията на Върховния административен съд от една страна нямат задължителен характер, а от друга те са постановени във връзка с установената конкретна фактическа обстановка. Не може да бъде споделено като правилно приетото от касатора, че причинната връзка между укриването на данни в декларациите и невъзможността за събиране на публичните задължения се изразява в лишаването на приходната администрация от изпълнително основание по чл. 209, ал. 2, т. 2 ДОПК. Това е така, защото всъщност несъбираемостта не е доказана. Според писмото на Дирекция "Събиране", коментирано в ревизионния доклад, във връзка с РА на "ТОП СТАЙЛ" ООД няма започнато принудително изпълнение, няма образувано изпълнително дело, няма наложени предварителни обезпечителни мерки, нито обезпечителни мерки, въпреки че в хода на ревизионното производство на дружеството е извършена инвентаризация на 16.08.2017 г. и на 17.08.2017 г. и е установено наличието на стоки с обща продажна стойност 501 131. 40 лв. /96 223 броя/. При тези констатации е необяснима липсата на наложени обезпечителни мерки. Предпоставките, регламентирани в чл. 19, ал. 1 ДОПК, за ангажиране отговорността на третите лица за задължения на юридическо лице по чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК са предвидени кумулативно и в тежест на органите по приходите, издали РА, е да ги докажат. В случая съответни на доказателствата по делото са фактическите констатации на първоинстанционния съд и направените от него правни изводи за недоказаност на тези предпоставки, съответно – за материална незаконосъобразност на оспорения РА. Неоснователни са доводите на касатора за допуснати от съда съществени процесуални нарушения, налагащи отмяната на оспореното решение като неправилно, а именно – необсъждането на съображенията на ответника и оспорване от страна на съда на доказателствената сила на официален документ, а именно влязъл в сила РА № Р-22221316007198-091-001/13.11.2017 г. Няма възражения, направени от ответника, в единственото по делото открито съдебно заседание, проведено на 17.09.2019 г., нито такива, заявени от него писмено. Изложените фактически основания в ревизионния доклад за издаването на РА, както и мотивите на решаващия орган в постановеното от него решение, са обсъдени от първоинстанционния съд. Доказателствената сила на РА като официален документ не е оспорена, нито отречена от съда. По изложените съображения оспореното решение на АССГ следва да бъде оставено в сила. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо АПК, Върховният административен съд, първо отделение