Решение № 5591 от 18.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6152/2014 г.

Решение № 5591 от 18.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6152/2014 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на адв. М. Чилова, в качеството й на процесуален представител на Александър Емилов Караджов, управител и представляващ "Вам дор" ООД, срещу решение № 869 от 27.03.2014 г. по адм. дело № 3465 по описа за 2012 г. на административния съд - Пловдив. С него е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № 091202606 от 18.07.2012 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Пловдив, потвърден частично с решение № 1310 от 9.10.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-гр. Пловдив относно отказано право на данъчен кредит в размер на 43 251.00 лв. и начислена лихва за забава в размер на 12 877.87 лв., и определено задължение за корпоративен данък за отчетните 2009 г. и 2010 г. в размер на 5 383.77 лв. и в размер на 5 819.64 лв., и начислени лихви за забава в размер на 923.36 лв. и в размер на 782.00 лв. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушаване на материалния и процесуалния закони, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора с отмяна на ревизионния акт, както и присъждане на съдебни разноски. Ответната страна по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. Пловдив оспорва същата като неоснователна чрез процесуалния представител юрисконсулт Рашко Стоянов и чрез възражение по реда на чл. 163, във връзка с чл. 228 от АПК. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е основателна. Административният съд е бил сезиран с жалба срещу ревизионен акт № 091202606 от 18.07.2012 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Пловдив, потвърден частично с решение № 1310 от 9.10.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-гр. Пловдив относно отказано право на данъчен кредит в размер на 43 251.00 лв. и начислена лихва за забава в размер на 12 877.87 лв., и определено задължение за корпоративен данък за отчетните 2009 г. и 2010 г. в размер на 5 383.77 лв. и в размер на 5 819.64 лв., и начислени лихви за забава в размер на 923.36 лв. и в размер на 782.00 лв. Същият е издаден в изпълнение на решение № 73 от 24.01.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ"-гр. Пловдив, като при ревизията е отказано право на данъчен кредит в посочения размер по доставки, за които са издадени от "Кръстникът 2002" ООД фактури под № 000001429 от 5.03.2009 г. с предмет "доставка и монтаж на отоплителна климатична вентилационна система с мощност 100 kw", под № 0000001430 от 9.03.2009 г. с предмет "обновяване и подмяна на осветлението на работните помещения - цехове", под № 0000001431 от 10.03.2009 г. с предмет "монтаж на предпазни шини върху тоководещи части". В мотивите на съдебния акт е установена подробно фактическата обстановка по спора, а именно, че при повторната ревизия са извършени проверки и е съставен ПИНП, като на посочения адрес не е открит представител на дружеството - доставчик или негово упълномощено лице. Искането за представяне на документи или писмени обяснения на задълженото лице е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК. От страна на това дружество "Кръстникът 2002" ЕООД не са представени исканите документи и обяснения. Констатирано е, че това дружество осъществява дейност по търговия на едро с отпадъци и скрап. Към подадената ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2009 г. не е приложен счетоводен баланс и отчет за приходите и разходите. Извършена е и проверка на негов доставчик "Ем Джи Корпорейшън" ЕООД, като е съставен ПИНП от 17.04.20012 г. на ТД на НАП-гр. София. Съставено е ИПДПОЗЛ, което е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК. По данни от данъчното досие е установено, че това дружество не е издавало фактури № 331 от 4.03.2009 г., № 332 от 6.03.2009 г. и № 333 от 9.03.2009 г. на доставчика "Кръстникът 2002" ООД. Това дружество не е подавало ГДД по чл. 92 за 2009 г., 2010 г. и 2011 г. При повторната ревизия на ревизираното дружество е съставено и връчено ИПДПОЗЛ, като не са представени от него исканите доказателства и обяснения до датата на издаване на акта. От него при първоначалната ревизия са представена съставени приемо-предавателни протоколи и фискални бонове за извършено плащане в брой към фактурите. Установено е също, че дружеството пряк доставчик няма регистрирано ЕКАПФ с ФП № ОТ 141476 и № ФУ 03192776. При дружеството пряк доставчик, както и при предходния доставчик ревизиращият екип е изследвал кадровата и техническата възможност за осъществяване на процесните доставки. Направена е преценка от органа по приходите, че не е доказано извършването на доставките, при които се прехвърля правото на собственост върху стока по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС и реализирането на услуги (монтаж, обновяване и подмяна) по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС по процесните фактури за данъчен период м. 03.2009 г., с доставчик "Кръстникът 2002" ООД. На основание чл. 70, ал. 5, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС е отказано правото на данъчен кредит в посочения общ размер от 43 251.00 лв. и е начислена лихва за забава. По повод облагането по реда на ЗКПО е направена констатация в хода на повторната ревизия, че ревизираният субект е осчетоводил първата фактура № 000001429 от 5.03.2009 г., с предмет "отоплително-климатична вентилационна система с мощност 100 kw", активът е заведен в данъчния и амортизационен план, като са начислени амортизации за 2009 г. и за 2010 г., конкретно посочени по размер. Като текущ разход са осчетоводени стойностите на две от останалите фактури с предмет "обновяване и подмяна на осветлението на работните помещения в двата цеха и монтаж на предпазни шини върху тоководещи части". С оглед на приетото за неосъществяване на доставките с предмет услуги, налице е хипотезата на чл. 16, ал. 1, във връзка с чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО, понеже тези сделки са сключени с цел отклонение от данъчно облагане и тези разходи не са признати за данъчни цели. По отношение на обсъдения по-горе актив е прието, че след като не се доказва реалност на доставката, която има за предмет него, то начислените разходи за амортизации на същия не са признати за данъчни цели и е направена корекция в декларираното намаление на финансовия резултат с данъчно признатия размер на разходите по чл. 54, ал. 1 от ЗКПО за амортизации и корекция на извършеното увеличение на финансовия резултат с размера на начислените счетоводни разходи за амортизации по чл. 54, ал. 2 от ЗКПО. На основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО е извършено увеличение с начислените разходи за амортизация, които не са признати за данъчни цели за 2009 г. в размер на 43 842.33 лв. и за 2010 г. в размер на 58 456.44 лв. Преценката на съда е за законосъобразност на оспорения ревизионен акт, като той е изложил подробни съображения за това. Изводът на съда е, че в административното производство и това пред него не са представени доказателства, че фактурите отразяват вярно реално извършена стопанска операция, записана като предмет на доставката. Според него доказателствата за реалното осъществяване на доставка на активи и извършени монтажни услуги, се разделят на такива, които установяват потенциална възможност за осъществяване на конкретната доставка и такива, сочещи на прякото й реализиране. Във връзка с доказването на този основен спорен факт съдът е обсъдил, в теоретичен аспект, допустимостта на събираните доказателства и относимостта им към него. Съображенията му са във връзка с представянето на сключен договор между страните за продажба или за осъществяване на услуга, който регламентира връзката между страните по него, респ. по доставката, като такава за нуждите на данъчното облагане. Преценката му за характера на това писмено доказателство като частен документ, както и за неговата доказателствена тежест е обосновала крайния му извод. Конкретно съдът се е позовал и на факта на издаване на фактури, които са съставени в изпълнение на такъв договор, но и на категориите доказателства с оглед изпълнението му според вида му, като например такива писмени: документи за доставка и монтаж, ведно с гаранционни карти и сертификати и техническа документация относно производител, марка; документация за замервания и указания за параметрите на изпитвания, извършвани след монтажа и за настройка на инсталациите, включително наличието на сервизни договори за поддържане на машини и съоръжения. Според съда за реалното осъществяване на доставките следва да бъдат представени и фактури, но извод за действително осъществяване на доставка, не може да бъде изведен само и единствено от това обстоятелство. Във връзка с него следва да бъде проследено осъществяването на действия по повод прехвърлянето на правото на собственост - като такива по предаването и приемането на стоката, предмет на продажба, респ. на отделянето на същата, когато тя е родово определена. Освен това съдът се е позовал и на преценката на извършени разходи и приходи от двете страни по доставките - получател и доставчик, както и осъществените разходи и приходи от тях, респ. счетоводното отразяване на самите фактурите и на произтичащите от това плащания. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е неправилно постановено в частта, с която е прието, че ревизионният акт е законосъобразен по повод отказаното право на данъчен кредит по фактури под № 000001429 от 5.03.2009 г. с предмет "доставка и монтаж на отоплителна климатична вентилационна система с мощност 100 kw", под № 0000001430 от 9.03.2009 г. с предмет "обновяване и подмяна на осветлението на работните помещения - цехове", под № 0000001431 от 10.03.2009 г. с предмет "монтаж на предпазни шини върху тоководещи части". Обжалваното решение е неправилно и в частта относно облагането с пряк, корпоративен данък, като този извод се обуславя от произнасянето по повод облагането по ЗДДС. Също така настоящият съдебен състав намира, че изложените правни съображения на първоинстанционния съд са по-скоро теоретични. Налице е несъответствие на тези изводи с установените по делото факти, на база обсъждане и преценка на събраните писмени и гласни доказателства, направено от него. Това е така с оглед на двата спорни факта по прехвърляне на правото на собственост върху отоплителна климатична вентилационна система и престиране на конкретните услуги по подмяна и монтаж. По делото не се спори, че са налице фактури по повод доставките, като е констатирано счетоводното им третиране при жалбоподателя, видно и от заключението по съдебно-счетоводната експертиза, изготвено само след преглед на неговото счетоводство. Представянето на фактури и договори, в изпълнение на които те са издадени, както и осъществено плащане по тях, установено от съдебния експерт, не се явява достатъчно. В подкрепа на първия и втория спорни факти се явяват представените приемо-предавателни протоколи от 5.03.2009 г. (1 брой) и от 10.03.2009 г. (2 броя), по което не се спори (стр. 253 от съдебното досие). Реалността на доставките при тези писмени доказателства се анализира и във връзка със събраните гласни доказателства, разпит на двама свидетели - Росен Руменов Радионов и Румен Росенов Йорданов, работили при ревизираното дружество към датата възникване на данъчното събитие по доставките. Преценка за кадрова и материална техническа обезпеченост на прекия доставчик не се явява необходима, като административният орган не се е позовал на данъчна измама или друго такова обстоятелство по повод процесните доставки. Във връзка с второто облагане с пряк данък за 2009 г. и за 2010 г. се установява, че е осъществено преобразуване на финансовия резултат на ревизирания субект по реда на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, със сумите които са отчетени от него като разходи за амортизации на актива, заприходен при него, както и такива за разходи за външни услуги. След като се установява, че доставките са действително осъществени от посочения пряк доставчик, то с отчетените разходи, представляващи стойността на амортизациите и услугите, основателно търговското дружество е намалило финансовия си резултат за ревизираните отчетни периоди. Обжалваното решение следва да се отмени и се постанови друго по съществото на спора. При този изход от делото съдебни разноски на касатора се дължат в размер на 3 375.00 лв., представляващи такива за държавни такси, адвокатско възнаграждение, реално платено и възнаграждение за съдебен експерт, съгласно представен списък по чл. 80 от ГПК. Съобразно изложеното и на основание чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение