Решение № 6197 от 10.05.2014 г. на ВАС по адм. д. № 13045/2013 г.

Решение № 6197 от 10.05.2014 г. на ВАС по адм. д. № 13045/2013 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Темакс България" ЕООД, чрез адв. Николай Станчев против решение № 1814 от 08.07.2013 г. на Административен съд, град Варна, постановено по адм. дело № 1296/2013 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 031202914/05.11.2012 г. на инспектор по приходите при ТД на НАП - В, потвърден с решение № 41/14.03.2013 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - Варна. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на обжалвания първоинстанционен акт, поради нарушения на материалния и процесуалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Искането е за отмяна на решението и отмяна на установените с ревизионния акт задължения. Претендират се разноски за касационната инстанция. Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град Варна не изразява становище по касационните доводи. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и извърши дължимата проверка на обжалвания съдебен акт съгласно чл. 218 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна, поради следното: С оспорения пред Административен съд град Варна ревизионен акт на "Темакс България" ЕООД са установени задължения в общ размер от 16199,72 лв. и лихви 1408,55 лв,, произтичащи от отказ на право на данъчен кредит както следва: за данъчен период м. 10.2011 г. в размер на 3199,72 лв. и лихви 322,68 лв. по фактура № 0030000016/14.10.2011 г. издадена от "ТДС" ООД, с предмет "палети - 169бр. и ПП Елва - 1745бр. " и за данъчен период м. 12.2011 г. в размер на 13000 лв. и лихви 1085,87 лв., по фактури, издадени от "Б Консулт Строй" ЕООД и "Белмекен 66" ООД. С обжалваното решение съдът е отхвърлил жалбата на дружеството изцяло, като е приел, че не е доказано наличието на реално осъществени доставки на стоки и услуги като условие за признаване на правото на данъчен кредит по смисъла на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС във връзка с чл. и чл. 25 от същия закон. По отношение на доставката на палети - 169бр. и на ПП Елва - 1745бр. по фактура № 0030000016/14.10.2011 г. издадена от "ТДС" ООД, съдът е приел, че по делото не е установено доставчикът да е разполагал със стоките, както и тяхното реално предаване на ревизираното лице. Този извод е обоснован с мотиви, че не следва да се кредитират представените от прекия доставчик счетоводни документи относно отразяването на материалните запаси и заключението на ССЕ, изготвено въз основа на тези документи. Представените пътни листи и товарителници не удостоверяват транспортиране и предаване на процесната стока, тъй като вписаните маршрути и километри не кореспондират едни с други и са съставени след датата на издаване на фактурата. По отношение на фактура № 65/29.12.2011 г. издадена от "Б Консулт Строй" ЕООД, съдът е приел за законосъобразен изводът на органите по приходите, че ревизираното дружество неправомерно е упражнило право на данъчен кредит. Този извод е мотивиран с констатираното противоречие между предмета, вписан във фактурата и този по представения договор от 14 септември 2011 г. Последният е с предмет "консултантски услуги", които според чл. 2 от договора включват изготвяне на програма за развитие и дейност на медицински център в гр. Варна, юридически и финансови консултации. Съдът е приел, че при доставките на услуги от съществено значение при преценката за настъпване на данъчно събитие е обстоятелството дали резултатът от услугата обективно е възникнал, както и дали доставчикът е имал възможността да я извърши. Според изложените мотиви в случая не се установява, че прекият доставчик и по-конкретно управителят на дружеството притежава необходимите за осъществяването на услугата икономически и юридически познания. Според съда само това основание е достатъчно да се приеме, че фактурата, по която ревизираното дружество е упражнило право на приспадане не удостоверява реално настъпило данъчно събитие. Освен това представената програма за развитие на "Медицински център Нова" - Варна, не може да се отнесе към изпълнение на представения договор, тъй като при преглед на съдържанието й се установява, че се отнася за "ДКЦ III - В" ЕООД, а не за посочения медицински център. По фактура № 132/29.12.2011 г. издадена от "Белмекен 66" ЕООД, съдът е приел, че представените по делото приемо - предавателен протокол от 29.12.2011 г. съставен в град Варна не е достатъчен да удостовери прехвърляне право на собственост върху предмета на доставката, мебели за аптеки, тъй като от получателя не е доказано транспортирането на стоката от склада на предходния доставчик в град Пловдив до гр. Шумен, а от прекият доставчик не е установено получаването на мебели от КЕТ 07 ЕООД град Пловдив. Не са представени и доказателства за извършени разплащания по тази фактура. Решението е правилно. Не са налице посочените в касационната жалба основания по чл. 209, т. 3 от АПК за неговата отмяна. Правните изводи на съда относно материалноправните предпоставки за възникване и признаване на правото на данъчен кредит принципно се споделят от настоящия състав, тъй като съответстват на правилно тълкуване на материалния закон и са съобразени с практиката на СЕС. Правилно съдът е приел, че по силата на чл. 68 и сл. от ЗДДС във връзка с чл. 6, чл. 9 и чл. 25, ал. 2 от същия закон, признаването на правото на приспадане на данъчен кредит изисква доказване преди всичко на получаването на стоките и извършването на услугите по фактурираните доставки. Съгласно т. 33 от решение на Съда на ЕС по дело С-285/11 правото на приспадане по принцип не може да се откаже, ако се установи, че доставките са реално осъществени и предметът им е използван впоследствие в извършваната от данъчно задълженото лице облагаема дейност. По силата на т. 31 и т. 32 от цитираното решение, преценката за наличие на условията за възникване на правото на данъчен кредит се извършва от националната юрисдикция, в съответствие с правилата на доказване, установени в националното право, въз основа на глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото. Съгласно общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, данъчнозадълженото лице, което черпи права от претендираното право на приспадане на данъчен кредит следва да установи реалното осъществяване на доставките и използването на техния предмет за целите на облагаемата си дейност. Изводите на административния съд за липса на реално осъществени доставки на стоки по фактурите, издадени от "ТДС" ООД и от "Белмекен 66" ЕООД и на услуга по фактурата, издадена от Борис Консулт Строй ЕООД, се подкрепят от доказателствата по делото. Доводите на касатора за допуснати съществени процесуални нарушения при преценката на събраните по делото писмени и гласни доказателства и заключението на вещото лице, са неоснователни, тъй като не се отразяват на крайните изводи на съда по приложението на материалния закон. С оглед родовоопределения характер на престацията, предмет на доставките от ТДС ООД и Белмекен 66 ЕООД, правилно първоинстанционният съд е обсъждал индивидуализирането на стоките по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. Това обстоятелство е от значение за момента на прехвърляне на правото на собственост, наличието на доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и настъпването на данъчно събитие съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. По доставката от ТДС ООД действително съдът не е обсъдил показанията на свидетеля Георги Стоилов, но този пропуск не променя изводите му, че по делото не е доказано по безспорен начин индивидуализирането на стоките чрез тяхното предаване и транспортиране между страните по пряката доставка. От съвкупната преценка на писмените доказателства по делото - пътни листи, товарителници, договор за наем на складова база и договор за наем на превозни средства, преценени във връзка с събраните по делото гласни доказателства - показанията на св. Георги Енчев Стоилов, не се установява получаването на фактурираните стоки от ревизираното дружество като резултат от пряката доставка. Това е и основният релевантен факт за възникването на правото на данъчен кредит. Правилно съдът е приел, че представените пътни листи и товарителници не удостоверяват превоз от ревизираното лице по маршрут, разстояние и време, съответстващи на твърденията за предаване на стоката по фактура № 0030000016/14.10.2011 г. в гр. Добрич и транспортът й от св. Стоилов до гр. Шумен. Поради това доводите в касационната жалба, че този факт е надлежно доказан от страна на ревизираното лице чрез допустимите по ДОПК доказателствени средства, са неоснователни. За пълнота на изложеното следва да се посочи, че изводите на съда за недоказана наличност на фактурираните стоки от страна на прекия доставчик, са неправилни. Преди всичко това обстоятелство е удостоверено чрез представените в хода на ревизията доказателства от счетоводството на ТДС ООД, които кореспондират с данните от ГФО, проверени от вещото лице по назначената ССЕ. От друга страна съгласно тълкуването на Директива 2006/112/ЕО, дадено в решение на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11, извън случаите, в които въз основа на обективни данни се твърди злоупотреба, установяването на обстоятелството, че доставчикът е разполагал със стоката не следва да се вменява в тежест на данъчно задълженото лице. Изложеното не променя горните изводи относно правилното приложение на материалния закон при постановяване на решението в тази част по спора. По доставката от "Белмекен 66" ЕООД между страните по пряката доставка е съставен и подписан приемо - предавателен протокол за предаването им в град Варна. Съдът е анализирал всички доказателства по делото, в това число и констатациите на органите по приходите при извършената проверка в аптека, стопанисвана от Темакс България ЕООД находяща се в гр. Варна, ул. Блян № 2 и правилно е приел, че не се установява фактическото получаване на мебели за обзавеждане на аптеки от вида и количеството, описани в протокола. От страна на ревизираното лице не е доказано транспортирането на стоките от склада на предходния доставчик в град Пловдив до град Варна. Представеният договор не съдържа уговорки, че транспортът е за сметка на доставчика или трето лице. Дадените от прекия доставчик писмени обяснения по реда на чл. 56 от ДОПК сочат, че транспортът е осъществен от клиента - Темакс България ЕООД, като в тази връзка не са ангажирани никакви доказателства. Твърденията в касационната жалба, че в хода на ревизията е установено фактическото наличие на процесните мебели в аптеките на ревизираното дружество, не се подкрепят от събраните доказателства. Констатациите в протокола за извършена проверка от 10.09.2012 г. не удостоверяват наличие на мебели от вида на описаните в приемо- предавателния протокол. В хода на съдебното производство не са ангажирани други доказателства от касатора за установяването на този факт. При така установените факти, правилно първоинстанционният съд е приел, че отказът на правото на данъчен кредит по фактурата, издадена от Белмекен 66 ООД е законосъобразен. По фактурата, издадена от Борис Консулт Строй ЕООД, в съответствие със събраните по делото доказателства първоинстанционният съд е обосновал извод, че по делото са налични доказателства за удостоверяване на резултат от консултантска услуга, осъществена от страна на прекия доставчик, който резултат не кореспондира с вида на фактурираната стопанска операция - комисионна услуга. Комисионният договор съгласно легалната дефиниция в чл. 348, ал. 1 от ТЗ има за предмет извършването на една или повече сделки от комисионера от свое име и за сметка на доверителя по негова поръчка и срещу възнаграждение. Представените по делото доказателства се отнасят до престация, която има за предмет изработка на конкретна програма за развитие на медицински център и определени консултантски дейности, които не кореспондират с фактурираната комисионна услуга. Само на това основание законосъобразно съдът е приел, че не се доказва извършването на услуга и не са налице материалноправните предпоставки по чл. 68 и сл. от ЗДДС във връзка с чл. 9 от същия закон за признаване на правото на данъчен кредит. Останалите съображения на първоинстанционния съд относно възможността на прекия доставчик да изпълни услугата, действително са ирелевантни за преценката относно възникването на правото данъчен кредит. В това отношение са основателни доводите в касационната жалба, че изводите на първоинстанционния съд са в противоречие с тълкуването на чл. 167 и чл. 168 от Директива 2006/112/2006 г. дадено в решението на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Основателността на тези доводи не променя крайния извод за правилно приложение на материалния закон при постановяване на обжалваното решение в тази част по спора относно отказът на правото на данъчен кредит по фактурата, издадена от Борис Консулт Строй ЕООД. По изложените съображения решението, с което жалбата на Темакс България ЕООД против ревизионния акт в оспорената му част е отхвърлена, следва да се остави в сила, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК. От ответника по касация не е направено искане за присъждане на разноски, поради което и предвид изхода на спора, такива не следва да се присъждат за касационното производство. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,