Решение № 12109 от 27.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 8715/2025 г.

Производството е по гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 7 от ДОПК. Образувано е по касационни жалби на Ретона ЕООД и на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София срещу решение 3290/31.01.2025г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. 2710/2022 г. Първият касатор обжалва съдебния акт в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт /РА/ Р-22221520007346-091-001/16.08.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София относно установени публични задължения по ЗДДС в привръзка с отказ да се признае упражнено право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 93 286.60 лева. Отправя упреци към познавателната дейност на съда по преценка на писмените доказателствени средства, като приема, че тя е ограничена до заключението на съдебно-счетоводната експертиза, а не обхваща заключението на съдебно-техническата експертиза и документите към фактурите, по които е ползвано данъчното предимство. Отрича правомерността на отказа да се признае това предимство без да е доказано сделката да е част от данъчна измама. Цитира практика на СЕС. Вторият касационен жалбоподател оспорва решението в частта, с която е отменен РА, относно допълнително установените задължения по ЗДДС, произтичащи от отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 93 286.60 лева. Изразява несъгласие с извършената от съда преценка на писмените доказателствени средства. Според него съдът е описал, а не е обсъдил информационните източници, буквално е възпроизвел в мотивите на решението заключението на ССЕ, като в съдебния акт липсват констатации за спорния факт на осъществяване на доставките, по които е ползван данъчен кредит. Оспорва силогизмът на първостепенния съд, според който съвпадението в съдържанието на документите за спорните доставки и за последващите доставки и безспорното осъществяване на последните сочи на извършване на първите от субектите, издали данъчните документи за тях. Всеки от касационните жалбоподатели иска отмяна на обжалваната част от първоинстанционното решение и благоприятно за него разрешение по съществото на спора. Като ответник по ДДОДОП отрича основателността на насрещната касационна жалба. Претендират деловодни разноски. Заключението на прокурора от Върховната касационна прокуратура е за основателност на касационната жалба на органа по приходите и за неоснователност на тази на дружеството. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АССГ ревизионен акт са установените в тежест на Ретона ЕООД задължения за ДДС в общ размер 195 286.60 лева с лихви за забава 54 491.25 лева. Източник на допълнителните задължения за косвения данък е извършена корекция на декларираните от РЛ резултати по ЗДДС в данъчни периоди м. 12.2018 г., м. 02, 04 и 07.2019 г.; м. 06.2020 г. и от м. 08.2020 г. до м. 10.2019 г. заради отказ на приходната администрация да признае правото на приспадане на данъчен кредит на търговеца в общ размер 195 286.60 лева, упражнено в тези данъчни периоди. Отреченото данъчно предимство е по фактури, издадени от Томо строй ЕООД, Ауто софт корект ЕООД, Аспен строй билд ЕООД, Стилиев консулт ЕООД, Ескулап 2002 ЕООД, ПМЦ ойл ЕООД, Корс 94 ЕООД и Глобал руфинг систем ЕООД. Предметът на доставките по данъчните документи на всички доставчици с изключение на Томо строй ЕООД са стоки различни видове строителни материали. Предметът на доставките, посочен в трите фактури на Аспен строй билд ЕООД е съгласно договор. За този доставчик и за Ауто софт корект ЕООД органите по приходите са приели, че доставките са на строително-монтажни работи, а с фактурите на Томо строй ЕООД е документиран и наем на строителна техника. Според органите по приходите доставките не са осъществени от лицата, издали данъчните документи. Отказът е основан на разпоредбите на чл. 68, ал. 1, т. 1 и т. 2 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС във вр. с чл. 6 и чл. 9 ЗДДС. С първоинстанционното решение е отменен РА в частта за допълнително установените задължения за ДДС в размер 102 000 лева и съответните лихви за забава, обвързани с отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактурите на Аспен строй билд ЕООД и Ауто софт корект ЕООД. Отхвърлено е оспорването срещу останалата част от РА. Мотивите на съдебния акт възсъздават акта на решаващия орган. Значителна част от тях представляват компилативен цитат на съобразителната част на решението на ДДОДОП от оспорването на РА по административен ред (от предпоследния абзац на стр. 1 до втория абзац на петата страница). Съдебният акт е съдържателно различен от юрисдикционния акт на администрацията само в уводната част, в частта отразяваща приемането на заключенията на съдебно-счетоводната и съдебно-техническата експертизи и възпроизвеждаща съдържанието им и в частта, която систематично следва да съдържа правните изводи на съда, но извън заключението за издаване на РА от компетентни органи по приходите във формата за действителност и при спазване на административнопроизводствените правила, представлява възпроизвеждане на експертните заключения и интерпретация на практиката на СЕС. Съдът е описал фактическия състав, пораждащ правото на приспадане на данъчен кредит. Приел е за спорно осъществяването на доставките и отреждането на полученото за икономическата дейност на данъчнозадълженото лице. Направил е опит да приложи правилата на доказателствената тежест. Разрешаването на спора за съществуването на публичните задължения е обусловил от констатациите на вещото лице по ССЕ за използването или не на стоките и услугите по фактурите за независимата икономическа дейност на жалбоподателя. Решението е неправилно. Основателни са оплакванията на касаторите за допуснати при постановяването на оспореното решение съществени нарушения на процесуални правила. Решението на първостепенния съд не съдържа преценка на доказателствата, констатации по фактите и правни изводи по спора за съществуването на установените с РА публични задължения. Преценката на доказателствата предполага обсъждане на доказателствените средства за определяне на доказателствената им стойност. В резултат на тази оценъчна дейност съдът следва да определи кои факти приема за доказани, т.е да извърши фактически констатации. Отнасяйки тези констатации към хипотезата на съответната материалноправна норма да формира правни изводи относно съществуването на спорното право/задължение - вж. чл. 235, ал. 2 и чл. 236, ал. 2 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Не представлява оценка на доказателствените източници възпроизвеждането на юрисдикционния акт на директора на Дирекция ОДОП или посочването на събраните в хода на съдебното дирене писмени доказателствени средства без с това да са свързани направени от съда фактически констатации. Доказателствените източници не са обсъдени, не е преценена доказателствената им стойност и не е заявено от съда кои факти приема за установени. В противоречие с принципа на непосредственост познавателната дейност на съда е опосредена и заместена от тази на вещите лица. Съдът е възпроизвел, а не е обсъдил и преценил дали да даде вяра на заключението на ССЕ. Пренесъл е в съдебния си акт и тази част от заключението, която би следвало да е резултат от собствените му, основани на доказателствата съждения за използването на стоките и услугите по фактурите за независимата икономическа дейност на ДЗЛ. С арг. от чл. 194, чл. 1 ГПК експертизата е информационен източник за факти, за чието установяване са необходими специални знания из областта на науката, изкуството, занаятите и други и не замества правораздавателната дейност на съда. Съдът е определил неправилно обхвата на доказване (при дължимото отграничаване от предмета на доказване), като вместо спорния факт на осъществяване на доставките от посочените в данъчните документи доставчици (съобр. абзац 4 от решението на ДДОДОП) е изследвал факт, по който не се спори използването на полученото за независимата икономическа дейност на жалбоподателя. За спорния факт констатациите на съда се ограничават до това да сподели изводите на ревизиращия екип за доставките от шестимата доставчици, по чиито фактури е отрекъл правото на приспадане, че не са представени достатъчно доказателства от страна на дружествата, от които да се обоснове реалност на доставките.. Неясно по какъв количествен критерий съдът определя доказателствата като достатъчни или не, за да основе на тях констатациите си за фактите с правно или доказателствено значение. Всъщност при обсъждането на информационните източници е следвало да определи доказателствената им стойност, т.е тяхното убеждаващо въздействие. Съдебният акт е вътрешно противоречив при дефинирането на тежестта на доказване. Двукратно с еднакъв текст (в абзац 8 на стр. 6 и в петия абзац на стр. 7) и позоваване на правилата на чл. 154, ал. 1 ГПК и чл. 170, ал. 2 АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК е обосновано отнасянето на доказването на предпоставките за правото на приспадане на данъчен кредит към процесуалните тежести на жалбоподателя. Същевременно в последния абзац на предпоследната страница, отново с позоваване на разпоредбата на чл. 154, ал. 1 ГПК е свързано очакване за представяне на доказателства, които да разколебават изводите на органите по приходите по реалността на доставките, което е присъщо на насрещното доказване, а то може да бъде и непълно. Опущенията на съда в процеса на доказване опорочават и правораздавателната му дейност за привързване на правни последици към установените факти - чл. 235, ал. 2 от ГПК. Не са правни изводи на съда имплементираните в мотивите на решението му части от решения на Съда. Средството за преодоляване на възприетите опущения на първостепенния съд е отмяната на постановеното от него решение /чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК/ и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първостепенния съд. В контекста на горните разяснения новото първоинстанционно производство следва да започне от стадия на съдебното дирене, за да се даде възможност на страните да съобразят процесуалното си поведение с правилата на доказателствената тежест /която да се разясни надлежно при съобразяване на правилото на чл. 170, ал. 1 от АПК и чл. 154, ал. 1 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК/. Дължимо е изготвяне на заключителния съдебен акт със съдържанието по чл. 235, ал. 2 и чл. 236, ал. 2 от ГПК и чл. 172а, ал. 1, т. 6 АПК, като дейността на съда в процеса на доказване се съобрази с указанията в мотивите на настоящото решение (и при определяне на обхват на доказване, ограничен до спорните факти от предмета на доказване). Първостепенният съд следва да се произнесе и по въпроса за разноските за водене на делото във ВАС в съответствие с правилото на чл. 226, ал. 3 АПК. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 7 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение