Решение № 5103 от 21.04.2021 г. на ВАС по адм. д. № 11182/2020 г.
ВАСVIII отделение21.04.2021 г.докладчик Станимира Друмева
Диспозитив
ОСТАВЯ В СИЛА решение № 217 от 11.08.2020 г. на Административен съд - Велико Търново, постановено по адм. дело № 383 по описа за 2020 г. на съда. ОСЪЖДА "Ремел" АД, ЕИК [ЕИК], да заплати на Национална агенция за приходите - София съдебни разноски за касационното производство в размер на 1 597, 55 лв. (хиляда петстотин деветдесет и седем лева и 55 ст.). Решението не подлежи на обжалване.
Мотиви
Решение № 5103 от 21.04.2021 г. на ВАС по адм. д. № 11182/2020 г., VIII о., докладчик съдията Станимира Друмева Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Ремел" АД, подадена чрез пълномощника адвокат К., против решение № 217 от 11.08.2020 г. на Административен съд - Велико Търново, постановено по адм. дело № 383 по описа за 2020 г. на съда. Касаторът оспорва първоинстанционното решение като неправилно, поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Намира за незаконосъобразно становището на административния съд, че датата на предоставяне на помощта трябва да е до 31 декември на годината, за която се преотстъпва корпоративния данък и че не се допуска преотстъпването му за данъчна година, предхождаща годината, в която е предоставена помощта. Според касатора в противоречие със закона е извода на съда, че органите на НАП могат да не се съобразят с влязлата в сила заповед по чл. 189, т. 1, б. "б" от ЗКПО на изпълнителния директор на Българската агенция за инвестиции и незачитането й в ревизионното производство при осъществения последващ контрол е в противоречие с основните принципи на АПК и ДОПК - законност, независимост, предвидимост. Счита, че се е съобразил с влязлата в сила заповед и е действал съобразно разпореденото с нея, като към момента на издаването й корпоративният данък за 2018 г. не е бил деклариран и следвайки логиката на приложимите разпоредби на ЗКПО е имал право да не внася дължимия за 2018 г. данък, тъй като държавната помощ вече му е била предоставена. Искането от съда е да отмени изцяло оспорения съдебен акт и да отмени ревизионния акт. Претендира присъждане на направените разноски за двете съдебни инстанции, съобразно представения списък по чл. 80 от ГПК. Ответникът - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - Велико Търново при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, оспорва касационната жалба като неоснователна и моли съда да остави в сила първоинстанционното решение по съображения изложени в представен писмен отговор. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 597, 55 лв. за касационната инстанция. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба и пледира за оставяне в сила на оспореното съдебно решение. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - Велико Търново е ревизионен акт № Р-04000419006172-091-001/25.03.2020 г., поправен с ревизионен акт № П-04000420055667-003-001/6.04.2020 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, потвърден с решение № 99/12.06.2020 г. на директора на дирекция "ОДОП" - Велико Търново при ЦУ на НАП, с който на "Ремел" АД са установени задължения за корпоративен данък за 2018 г. в размер на 32 350 лв. и лихви 3 235, 26 лв. С оспореното решение първоинстанционният съд е отхвърлил жалбата на дружеството против ревизионния акт като неоснователна. За да постанови този резултат съдът е приел, че актът е издаден от компетентни органи по приходите, в изискуемата форма, при липса на допуснати съществени нарушения на процесуалните правила в ревизионното производство, които да са ограничили правото на защита на ревизираното лице и в съответствие с материалния закон. От фактическа страна съдът е приел за безспорно установено, че за 2018 г. "Ремел" АД е подало годишна данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО с вх. № 0400 И0183627/28.03.2019 г., с която е декларирало данъчен финансов резултат - печалба в размер на 446 208, 94 лв., полагащ се корпоративен данък в размер на 44 620, 89 лв., преотстъпен корпоративен данък в размер на 44 620 лв. и годишен корпоративен данък след преотстъпване - 0, 89 лв. В приложение № 1 към подадената годишна декларация, в справка № 3 - Държавна помощ за регионално развитие, дружеството е декларирало прилагане на разпоредбата на чл. 189 от ЗКПО с вписана заповед на Българска агенция за инвестиции № БАИ-ЗКПО-1/27.03.2019 г. На 21.02.2019 г. "Ремел" АД е подало пред Българската агенция за инвестиции (БАИ) формуляр по чл. 189, т. 1, б. "а" от ЗКПО за кандидатстване за държавна помощ за регионално развитие чрез преотстъпване на корпоративен данък, в който е заявен инвестиционен проект за увеличаване капацитета на съществуващ производствен обект чрез закупуване на нова автоматична портална машина за разкрояване на метални листи. Посочена е начална дата на започване на проекта - 1.04.2019 г. и дата на приключване - 1.10.2019 г. Заявен е общ размер на приемливите разходи за материални и нематериални активи - 191 671 лв., максимален размер на помощта - 44 620 лв., интензитет на помощта - 50 %, прогнозен срок - 2019 г., като прогнозният размер на приемливите разходи за първоначална инвестиция включва преотстъпен корпоративен данък за 2018 г. Въз основа на подадения формуляр и съпътстващите го документи е издадена заповед № БАИ-ЗКПО-1/27.03.2019 г. на изпълнителния директор на БАИ, на основание чл. 189, т. 1, б. "б", във вр. с чл. 184 от ЗКПО, с която е определено, че се преотстъпва корпоративен данък на "Ремел" АД в размер до 44 620 лв. за данъчната 2018 г. и на основание чл. 189, т. 1, б. "в" от ЗКПО интензитетът на държавната помощ за регионално развитие чрез преотстъпване на корпоративен данък е в размер на 50 % от приемливите разходи. Със заповедта е потвърдено, че държавната помощ за регионално развитие чрез преотстъпване на корпоративен данък има необходимия стимулиращ ефект и не поражда явните отрицателни ефекти във връзка с чл. 189, т. 1, б. "а" от ЗКПО и дружеството отговаря на условията за допустимост, описани в чл. 182, чл. 184, т. 1, б. "б" и чл. 184, т. 4, б. "б" от ЗКПО. Инвестицията е изпълнена в посочения планиран срок за изпълнение 1.04.2019 г. - 1.10.2019 г. През 2018 г. дружеството е подало формуляр по чл. 189, т. 1, б. "а" от ЗКПО и от изпълнителния директор на БАИ е издадена заповед № БАИ-ЗКПО-6/14.03.2018 г., с която на "Ремел" АД е преотстъпен корпоративен данък за данъчната 2017 г. в размер до 12 270 лв. Инвестицията е изпълнена в посочения планиран срок 1.04.2018 г. - 1.08.2018 г. Въз основа на събраните в хода на ревизията доказателства и след анализ на разпоредбите на чл. 184, т. 1, б. "б", чл. 189, т. 1, б. "а" и б. "б", т. 3, б. "б", чл. 91, ал. 2 от ЗКПО, § 1, т. 73 от ДР на ЗКПО и § 15 от ПЗР на ЗИД на ЗКПО , както и на отделни разпоредби от Решение на Европейската комисия по ЧЛ. 184, във връзка с чл. 189 от ЗКПО № C
6174 от 14.09.2015 г., органите по приходите са приели, че схемата за държавна помощ не допуска преотстъпване на данък за данъчна година, предхождаща годината, в която се предоставя помощта. Предвид това не са признали правото на преотстъпване на корпоративен данък за 2018 г. над размера определен в заповед № БАИ-ЗКПО-6/14.03.2018 г. (над 12 270 лв.), в резултат на което с ревизионния акт са определени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2018 г. в размер на 32 350 лв. и лихви в размер на 3 235, 26 лв. За да отхвърли жалбата като неоснователна, първоинстанционният съд е споделил както съображенията, така и крайния извод на приходната администрация, че не се допуска преотстъпването на корпоративен данък за данъчна година, предхождаща годината, в която е предоставена помощта, като по аргумент от § 1, т. 73 от ДР на ЗКПО това е годината, през която е издадена заповедта по чл. 189, т. 1, б. "б" от ЗКПО. Обосновал е извод за неоснователност на аргументите на жалбоподателя за незаконосъобразност на ревизионния акт поради това, че издадената и необжалвана заповед № БАИ-ЗКПО-1/27.03.2019 г. на изпълнителния директор на БАИ, с която му преотстъпен корпоративен данък за данъчната 2018 г., е задължителна за органите на НАП. Съдът е посочил, че адресат на въпросната заповед е единствено дружеството-жалбоподател, независимо от обстоятелството, че същата е доведена до знанието на органите на НАП, като една евентуална жалба от НАП срещу посочената заповед би била недопустима, защото съдебноадминистративното производство не е средство за решаване на спорове между различни държавни органи освен в изрично предвидените в закона случаи, какъвто настоящият не е. На следващо място е посочил, че изпълнението на решението на Европейската комисия за държавна помощ за регионално развитие по чл. 189 се осигурява от Българската агенция за инвестиции, Националната агенция за приходите и Министерството на финансите, съобразно компетентността им, но проведената процедура по издаване на заповедта и осъщественият тогава предварителен контрол от БАИ не ограничават органите по приходите от възможността за извършване на последващ контрол чрез извършването на ревизия. Решението е правилно. Първоинстанционният съд е установил релевантните за спора факти, извършил е дължимата проверка за законосъобразност по чл. 160, ал. 2 от ДОПК на обжалвания ревизионен акт и е приложил правилно закона. Съдът правилно е очертал спорния по делото въпрос дали ревизираното лице има право да преотстъпи корпоративен данък за данъчната 2018 г., определена като година за преотстъпване на корпоративен данък съгласно заповед № БАИ-ЗКПО-1/27.03.2019 г. на изпълнителния директор на БАИ, явяваща се предходна година на годината на кандидатстване и издаване на заповедта. Данъчното облекчение под формата на преотстъпен корпоративен данък в случаите на държавна помощ за регионално развитие е регламентирано в разпоредбата на чл. 184, т. 1, б. "б" от ЗКПО, съгласно която корпоративният данък се преотстъпва в размер до 100 на сто на данъчно задължени лица за данъчната им печалба от извършваната производствена дейност, включително производство на ишлеме, когато извършват производствена дейност в изпълнение на проект за първоначална инвестиция единствено в общини, в които за предходната година преди годината, в която се подава формуляр за кандидатстване за помощ, има безработица със или над 25 на сто по-висока от средната за страната за същия период. В разпоредбата на чл. 189, т. 1 от ЗКПО са регламентирани общите условия, които данъчно задълженото лице, преотстъпващо корпоративен данък, трябва да изпълни за целите на предоставяне на държавна помощ за регионално развитие. Съгласно чл. 189, т. 1, б. "а" от ЗКПО, първото общо условие, което се изисква да е изпълнено за ползване на данъчното облекчение, е данъчно задълженото лице да подаде формуляр за кандидатстване за помощ за регионално развитие до изпълнителния директор на БАИ по образец най-късно преди започването на изпълнението на проекта за първоначална инвестиция. Това изискване е в изпълнение на § 25, 29 и 63 от Решение на Европейската комисия по чл. 184 във връзка с чл. 189 от ЗКПО: № C
6174 от 14.09.2015 г. относно Държавна помощ SA. 39869 (2014/N) – България Схема за освобождаване от корпоративен данък съгласно чл. 184 от ЗКПО, в които е посочено, че бенефициерите по схемата следва да подадат заявление за помощ най-късно преди започването на работата по проекта. Съгласно легалната дефиниция на § 1, т. 76 от ДР на ЗКПО, "започване на изпълнението" за целите на чл. 189 от същия закон е започване на строителни работи по първоначалната инвестиция или поемане на първия правнообвързващ ангажимент за поръчка на материални или нематериални активи или други ангажименти, които правят първоначалната инвестиция необратима, независимо от хронологичния им ред. Второто общо условие, регламентирано в чл. 189, т. 1, б. "б" от ЗКПО, изисква данъчно задълженото лице да е получило заповед от БАИ, в която да е потвърдено, че помощта има необходимия стимулиращ ефект, отговарящ на един от сценариите, описан в т. 61 от Насоките за регионалната помощ за периода 2014 - 2020 г., че помощта не поражда явните отрицателни ефекти, описани в т. 121 от Насоките, както и че са спазени всички други условия за допустимост. В заповедта, издадена от БАИ, се вписват максималният размер, интензитетът и срокът на помощта. "Дата на предоставяне на помощта" за целите на чл. 189 е дефинирана в § 1, т. 73 от ДР на ЗКПО и това е датата на заповедта по чл. 189, т. 1, б. "б" от ЗКПО. От посочената нормативна уредба следва, че схемата за държавна помощ не допуска преотстъпване на данък за данъчна година, предхождаща годината, в която се предоставя помощта. Анализът им сочи, че ползването на данъчното облекчение е обвързано с датата на заповедта по чл. 189, т. 1, б. "б" от ЗКПО, която се издава от БАИ въз основа на подадения от лицето формуляр за кандидатстване за помощта най-късно преди започването на изпълнението на проекта за първоначална инвестиция, а не с годината, за която се отнася заповедта. В подкрепа на този извод е предвиденото в чл. 184, т. 1, б. "б" от ЗКПО условие извършваната производствена дейност в изпълнение на проекта да е единствено в общини, в които за предходната година преди годината, в която се подава формуляр за кандидатстване за помощ, има безработица със или над 25 на сто по-висока от средната за страната за същия период. Допълнителен аргумент в тази насока е и разпоредбата на чл. 91, ал. 2 от ЗКПО, според която за годината, в която е получена заповед по чл. 189, т. 1, б. "б", преотстъпването на съответната част от определените авансови вноски се извършва от месеца/тримесечието, следващо месеца на издаване на заповедта. От разпоредбата е видно, че преотстъпването започва едва след получаване на заповедта по чл. 189, т. 1, б. "б" от ЗКПО. При постановяване на оспореното решение първоинстанционният съд е съобразил приложимите правни норми и въз основа на събраните по делото доказателства обосновано е приел за законосъобразни изводите на приходните органи, че не е допустимо преотстъпване на корпоративен данък за 2018 г. на ревизираното дружество, след като формулярът за кандидатстване по чл. 189, т. 1, б. "а" от ЗКПО е подаден през 2019 г., заповедта на БАИ по чл. 189, т. 1, б. "б" от ЗКПО е издадена на 27.03.2019 г. и инвестицията е изпълнена в планирания срок 1.04.2019 г. -1.10.2019 г. Съгласно чл. 173, ал. 4 от ЗКПО, правото на преотстъпване по чл. 184, във връзка с чл. 189 от ЗКПО не възниква в случаите, в които не са изпълнени всички условия на глава двадесет и втора за прилагане на данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за регионално развитие. В конкретния случай е приложима цитираната разпоредба и не възниква правото на преотстъпване на корпоративен данък за 2018 г., тъй като не е изпълнено условието да е извършена предварителна преценка от БАИ, че дружеството отговаря на изискванията за получаване на държавна помощ за регионално развитие и впоследствие да се ползва помощта под формата на преотстъпен корпоративен данък. Неоснователно е възражението на касационния жалбоподател, че в противоречие със закона първоинстанционният съд е приел, че органите по приходите могат да не се съобразят с влязлата в сила заповед по чл. 189, т. 1, б. "б" от ЗКПО в ревизионното производство при осъществения последващ контрол. Съгласно чл. 189в от ЗКПО, изпълнението на Решението на Европейската комисия за държавна помощ за регионално развитие по чл. 189 се осигурява от Българската агенция за инвестиции, Националната агенция за приходите и Министерството на финансите съобразно компетентността им, като БАИ осигурява изпълнението му по отношение потвърждаване на условията и издаване на заповедта по чл. 189, т. 1, б. "б" от ЗКПО, НАП по отношение на контрола, докладването и прозрачността на схемата и МФ по отношение на управлението на схемата и уведомяване на Европейската комисия за всички планове за изменение на схемата, по реда на Закона за държавните помощи. Разпоредбата е приета в изпълнение на § 21 от Решение на Европейската комисия по чл. 184 във връзка с чл. 189 от ЗКПО: № C
6174 от 14.09.2015 г. относно Държавна помощ SA. 39869 (2014/N), и според изречение трето на параграфа Националната агенция за приходите е органът, отговорен за контрола върху прилагането на данъчното законодателство и върху практическото изпълнение на схемата, предмет на уведомлението. Правото на преотстъпване на корпоративен данък за съответната година по реда на чл. 184, вр. чл. 189 от ЗКПО подлежи на данъчен контрол по смисъла на чл. 110 от ДОПК чрез ревизии и проверки, извършвани от органите по приходите, при които следва да установят наличието или липсата на изпълнение на всички условия, залегнали в разпоредбите по чл. 167, чл. 182, чл. 184, чл. 189 и чл. 190 от ЗКПО. Когато се установи, че не е спазен хронологичният ред, разписан в глава двадесет и втора на ЗКПО за ползване на данъчното облекчение, представляващо държавна помощ за регионално развитие следва, че условията не са изпълнени. От своя страна, БАИ издава заповедта по чл. 189, т. 1, б. "б" от ЗКПО, след извършена оценка на заявленията за помощ и преценка, че данъчно задълженото лице отговаря на условията за допустимост. Както правилно приема първоинстанционният съд, проведената процедура по издаване на заповедта и осъщественият предварителен контрол от БАИ не ограничават органите по приходите от възможността за извършване на последващ контрол на изисквания, предвидени в ЗКПО за преотстъпване на данък при условията на държавна помощ за регионално развитие. По изложените съображения настоящият съдебен състав намира, че не са налице основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК на съдебния акт, поради което решението на първоинстанционния съд следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода от спора и своевременно направеното искане за присъждане на разноски, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, следва да се присъдят на ответника по касация претендираните разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 597, 55 лв., съгласно чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.