Решение № 1960 от 13.02.2018 г. на ВАС по адм. д. № 11083/2017 г.

Решение № 1960 от 13.02.2018 г. на ВАС по адм. д. № 11083/2017 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП"- гр. С. при ЦУ на НАП срещу Решение № 4218 от 22.06.2017 г., постановено по адм. дело № 2910 от 2015 г. по описа на Административен съд - С. град, в частта, с която е отменен Ревизионен акт /РА/ № Р-2215-1401223-091-01 от 29.08.2014 г. на органи по приходите при ТД на НАП - С., потвърден с Решение № 268/23.02.2015 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - С. в частта, с която на "Р. п." ЕООД /с предходно наименование "В.-П." ЕООД/ са установени задължения за ДДС за м. 11.2012 г. в размер на 41 615.48 лв. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е недопустимо и неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 2 и т. 3 от АПК. Счита, че РА не е обжалван в частта на установеното задължение по фактура № 5198 от 2.10.2012 г. на нито един етап от развилите се две производства по административно оспорване. Намира, че съдът е игнорирал част от доказателствата, като същевременно не е основал решението си върху приетите от него за установени обстоятелства и върху закона. В подкрепа на тезите си излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакувания съдебен акт в посочената част и отхвърляне на жалбата, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции. Касационна жалба е предявена и от "Р. п." ЕООД, гр. С. срещу Решение № 4218 от 22.06.2017 г., постановено по адм. дело № 2910 от 2015 г. по описа на Административен съд - С. град, в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-2215-1401223-091-01 от 29.08.2014 г. на органи по приходите при ТД на НАП - С.. Касаторът поддържа, че в атакуваната част обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че съдът не е съобразил доказателствата, че счетоводната къща, обслужваща дружеството, е узнала значително по- късно за издаването на процесните кредитни известия. Сочи, че съдът не е взел предвид, че кредитни известия № 94/30.07.2011 г. и № 124/26.10.2011 г. са отразени в ДП за м. ноември 2012 г. Намира, че в съответствие с разпоредбата на чл. 126 от ЗДДС, дружеството е изпълнило задълженията си да уведоми органите по приходите за грешките, които следва да се поправят. Поради това поддържа, че задълженията за лихви от уведомяването на компетентния орган до издаването на РА са недължими. В подкрепа на тезите си излага подробни аргументи в жалбата и претендира отмяна на атакувания съдебен акт в тази му част, ведно с отмяна на РА. В качеството си на ответник по съответната касационна жалба, всяка от страните оспорва нейната основателност, като Директорът на Дирекция "ОДОП"- гр. С. претендира и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбите касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - С. град е законосъобразността и обосноваността на РА № Р-2215-1401223-091-01 от 29.08.2014 г. на ТД на НАП - С., в частта, с която на "Р. п." ЕООД са установени допълнителни задължения за ДДС в размер на 223 085.98 лева, произтичащи от неотразени в съответните регистри кредитни известия, издадени от "Е. П." ЕООД, като са начислени и следващите се лихви за забава в размер на 32 646.82 лева. За да обоснове осъществената преценка за частична законосъобразност на РА, първоинстанционният съд е обсъдил поотделно и в съвкупност ангажираните в хода на ревизионното и съдебното производство доказателства, въз основа на които е приел следното от фактическа и правна страна: В хода на ревизията е установено, че "Е. П." ЕООД е издало на "Р. п." ЕООД 3 бр. фактури, по които получателят е упражнил право на приспадане на данъчен кредит. Впоследствие, но в същите данъчни периоди, между страните са сключени анекси, с които договорите между тях са развалени поради неизпълнение от страна на купувача на задължението за плащане на цената. Към всеки анекс е представен приемо - предавателен протокол за връщане на стоката, а от доставчика са издадени 3 бр. кредитни известия, подписани от Р. Б., като представляващ както "Е. П." ЕООД, така и "Р. п." ЕООД. Органите по приходите са констатирали, че ревизираното дружество не е отразило в дневниците за покупки издадените от "Е. П." ЕООД кредитни известия, с оглед на което и на основание чл. 124, ал. 5 ЗДДС са приели, че резултатът по ЗДДС на "Р. п." ЕООД за съответните периоди е неправомерно намален. Те са съобразили обяснението на ревизирания, че едва на 8.10.2013 г. кредитните известия са получени с куриер на "С." АД от счетоводната къща, която го обслужва, но са счели, че след като всички относими документи са издавани и подписвани от едно и също лице, представляващо и двете дружества, то ревизираният е действал недобросъвестно. В хода на съдебното производство е проведена съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/, чиито заключения - основно и две допълнителни, са кредитирани от съда като обективно и компетентно дадени. След съпоставка на твърденията и възраженията на страните, съдът е отграничил спора до два основни въпроса: в кой данъчен период следва да бъдат отразени кредитните известия от получателя по доставките - периодът на издаването им или този на получаване им и какъв е размерът на установените задължения за ДДС за довнасяне за данъчен период м. 10.2012 г. във връзка с начислен от ревизирания ДДС в размер на 41 615.48 лв. по фактура № 5198/2.10.2012 г. Във връзка с първия спорен въпрос решаващият състав е приел, че ревизираното дружество е следвало да отрази кредитните известия в ДП и СД през периода на издаването им съгласно чл. 124, ал. 5 от ЗДДС. С. е, че след като това не е сторено нито в месеца на издаването им, нито в някой от следващите данъчни периоди, то законосъобразно с РА е извършена корекция на резултатите за съответните данъчни периоди, през които е следвало да бъдат отразени КИ от ревизираното лице, като е установен допълнително дължим ДДС в размер на 255 732.28 лв. и следващите се лихви за забава. Съдът е преценил, че този извод не се разколебава от възражението на ревизирания досежно момента на получаване на кредитните известия, тъй като в периодите на издаването им едно и също физическо лице представлява и двете дружества. Относно размера на установените задължения за ДДС за данъчен период м. 10.2012 г. решаващият състав е приел, че фактура № 5198/2.10.2012 г. е издадена от "Р. п." ЕООД на "Р. Б." ЕАД във връзка с предоставено обезпечение в движими вещи по договор за банков кредит от 17.03.2008 г., които са предмет на извършена публична продан. Съобразил е, че заложените стоки не са били предмет на извършена облагаема доставка от "Р. п." ЕООД към "Р. Б." ЕАД и в случая е приложима разпоредбата на чл. 131 от ЗДДС, която предвижда, че съдебният изпълнител е длъжен в срок 5 дни от получаване на пълната цена по продажбата да преведе дължимия данък за нея по банкова сметка на компетентната ТД на НАП. Въз основа на представеното удостоверение изх. № 14551/18.11.2016 г. за извършена публична продан, съдът е констатирал, че са съставени съответните документи по чл. 83 от ППЗДДС, изпратени са уведомления до ТД на НАП-С. и дължимият данък е преведен по сметка на ТД на НАП-С.. С оглед на това е приел, че фактура № 5198/2.10.2012 г. към "Р. Б." ЕАД е издадена без основание и по аргумент от чл. 116, ал. 1 и ал. 4 от ЗДДС е следвало да бъде анулирана. Тъй като тя е включена в отчетните регистри за м. 11.2012 г. и ревизираният не се е възползвал от предвидената в чл. 116 от ЗДДС възможност, съдът е счел, че оглед принципите на неутралност на ДДС и съразмерност, следва да бъде призната претендираната корекция на резултата за данъчен период м. 11.2012 г. със сумата от 41 615.48 лв. Този извод е обоснован с допълнителното заключение на експерта по ССчЕ, съобразно което получателят по фактурата "Райфайзен банк" ЕАД не е включил същата в дневниците си за покупки, съответно в резултата по ЗДДС в периода на издаването й или в някой от следващите 12 данъчни периода. Съобразявайки разясненията на СЕС в Решението по дело С -454/98 г. съдът е приел, че в случая напълно е отстранен рискът от загуба на данъчни приходи, с оглед на което начисленият във фактурата ДДС в размер на 41 615.48 лв. следва да бъде приспаднат от резултата за данъчен период м. 11.2012 г. Настоящият състав намира, че така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. То е постановено след съвкупен анализ на събраните доказателства, в резултат на което са формирани обосновани и логически издържани фактически и правни изводи. По жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. С.: Неоснователни са аргументите на касатора за недопустимост на решението в обжалваната му част поради неоспорването на РА относно фактура № 5198/2.10.2012 г. пред решаващия орган. С депозираната пред последния жалба е оспорен размерът на определените задължения за ДДС както за месец октомври, така и за ноември 2012 г., а именно в този данъчен период визираната фактура е отразена в СД и ДП на ревизирания, респективно - начисленият с нея ДДС е участвал във формирането на резултата. След анализ на релевантните факти и обстоятелства обосновано първоинстанционният съд е приел, че след като напълно е отстранен рискът от загуба на данъчни приходи, принципът на неутралност на ДДС изисква неправилно фактурираният ДДС да може да бъде коригиран, без държавите - членки да подчинят тази корекция на добросъвестното действие на издателя на фактурата. Това е изрично подчертано от СЕС в тълкувателно приложимите решения по дела С- 572/11 и С- 454/98 г. След като получателят по фактурата не е упражнил правото на приспадане на данъчен кредит по спорната фактура и възможността за това вече е преклудирана, дължимият ДДС при публичната продан е начислен и внесен от съдебния изпълнител, то законосъобразен е изводът, че на издателя на фактурата за процесната необлагаема доставка следва да бъде призната възможността за корекция на резултата за данъчен период м. 11.2012 г. чрез редуцирането на начисления данък в размер на 41 615.48 лв. Като е достигнал до заключение, че в тази му част РА е незаконосъобразен, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. По жалбата на "Р. п." ЕООД: Несподелима е тезата на касатора, че моментът на получаване на кредитните известия от счетоводната къща, която го обслужва, е определящ за тяхното отразяване в СД и ДП. При безспорно установеният идентитет на лицето, представляващо доставчика и получателя, не би могло да се приеме, че ревизираният не е знаел за издадените кредитни известия. По аргумент от чл. 115, ал. 1 от ЗДДС, при разваляне на доставки, за които е издадена фактура, доставчикът е длъжен да издаде ДКИ, което следва да отрази в дневника за продажбите за данъчния период, през който е издадено. Аналогично задължение по отношение на дневника за покупки възниква и за получателя, който по силата на чл. 78 ЗДДС е длъжен да коригира размера на ползвания данъчен кредит при изменение на данъчната основа или при разваляне на доставката. Корекцията се извършва в данъчния период, през който е възникнало съответното обстоятелство и се осъществява с отразяването на документа по чл. 115 или на новия документ по чл. 116 ЗДДС, с който е извършена корекцията в дневника за покупки и справката - декларация за съответния данъчен период. В случая с подписаните между "В.-П." ЕООД /сега "Р. п." ЕООД/ и "Е. П." ЕООД анекси от 30.07.2011 г., 26.10.2011 г. и от 30.11.2012 г. сключените между тях договори са развалени, като в определения от закона срок са издадени кредитните известия. Същите, на основание чл. 124, ал. 5 ЗДДС, е следвало да бъдат отразени от "Р. п." ЕООД в отчетните регистри през периода на издаването им. Неоснователни са доводите на касатора за необоснованост на изводите на първоинстанционния съд поради отразяването на кредитните известия с № 94/30.07.2011 г. и № 124/26.10.2011 г. в дневника му за покупки за м. 11.2012 г. Съобразно допълнителното заключение на експерта по ССчЕ, тези известия не са включени в депозираните пред НАП ДП и СД за м. 11.2012 г., поради което не са участвали в отчетения резултат за същия данъчен период. Несподелими са и аргументите за недължимост на начислените лихви за забава за периода след уведомяването по чл. 126, ал. 3, т. 2 ДОПК при наличието на висящо ревизионно производство за данъчните периоди, в които кредитните известия е следвало да бъдат отразени. При условие, че на ревизирания е разяснено, че корекциите ще се извършат с РА, пред него е била открита възможността да внесе допълнително дължимия ДДС и да преустанови забавата за плащането му. Като е достигнал до извод, че в тази му част РА е законосъобразен, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на Дирекция "ОДОП"- С. следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за касационното производство в размер на 5 087.32 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, Първо отделение