Решение № 13022 от 3.12.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6108/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Фанити ЕООД, ЕИК 115815766, чрез адв. Паришев, срещу Решение 2663/20.03.2024 г., постановено по адм. дело 1811/2023 г. по описа на Административен съд Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) Р-16001622004161-091-001/25.04.2023 г., издаден от органи по приходите, поправен с РА за поправка на РА (РАПРА) П-16001623103142-003-001/30.05.2023 г., в частта, потвърдена с Решение 234/27.06.2023 г. на директора на дирекция ОДОП Пловдив. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на съдебния акт поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че извършването на процесните вътреобщностни доставки /ВОД/ е доказано от представените множество документи, което не е съобразено от административния съд. Иска се обжалваното решение да бъде отменено и вместо него да бъде постановена отмяна на спорния РА. Претендира се присъждане на разноски за две съдебни инстанции. Ответникът директор на дирекция ОДОП Пловдив, представляван от юрк. Рашева, в подаден писмен отговор изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, и съобрази становищата на страните, намира жалбата за процесуално допустима като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна и против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на обжалване пред административния съд е бил РА Р-16001622004161-091-001/25.04.2023 г., издаден от органи по приходите, поправен с РАПРА П-16001623103142-003-001/30.05.2023 г., в частта, потвърдена с Решение 234/27.06.2023 г. на директора на дирекция ОДОП Пловдив, с който на Фанити ЕООД са установени следните задължения по ЗДДС и ЗКПО: допълнително начислен ДДС в размер на 53 648,92 лв., ведно с лихви в размер на 26 191,33 лв.; за корпоративен данък за 2017 г. в размер на 800,00 лв., ведно с лихви в размер на 414,99 лв. и за 2019 г. в размер на 5 175,08 лв., ведно с лихви 1 502,78 лв.; намалена е данъчната загуба за 2020 г. с сума в размер 20 753,99 лв. Установено е, че през ревизирания период основната дейност на дружеството е продажба на рамки, аксесоари и консумативи за очила за износ, осъществяван основно към Италия. Ревизираното дружество е декларирало ВОД към 5 италиански дружества WATCH&SEE S.R.L., GIAMMARIA A. PIERINA, VISUAL OPTIC DI MONDIN STEFANO, ITALIA 3 SRL, MAGAZZINO SRL, на обща стойност 268 244,71 лв. Транспортът е организиран и е за сметка на ревизираното дружество. Ревизиращите органи са констатирали множество несъответствия в представените документи във връзка със спорните ВОД, а именно: По отношение на извършените ВОД към WATCH&SEE S.R.L. не са представени международни товарителници /ЧМР/, а представените разписки от куриерските дружества - TNT, Интерлогистика и Български пощи АД, са нечетливи и не съдържат достатъчно информация, за да бъдат обвързани с извършените доставки. Относно ВОД към GIAMMARIA A. PIERINA е прието, че приложените разписки от куриер са нечетливи, а доколкото има ЧМР, същите не съдържат всички изискуеми реквизити. Представените във връзка с доставките към VISUAL OPTIC DI MONDIN STEFANO ЧМР не съдържат всички необходими данни. За клиента ITALIA 3 SRL ревизираното дружество е представило разписка от куриер TNT, в която няма данни за изпращач. За извършения ВОД към MAGAZZINO SRL не е представено ЧМР, като според данъчните органи неизяснен е останал предметът на доставката. Приходните органи са констатирали, че по отношение на всяко от петте дружества не са налични заявки, договори и търговска кореспонденция, поради което и на основание чл. 53, ал. 1 и 2 ЗДДС и чл. 45, ал. 1 и 2 ППЗДДС, във вр. с чл. 66, ал. 1, т. 1, чл. 67, ал. 1, чл. 82, ал. 1 и чл. 86 ЗДДС е начислен ДДС в размер на 53 648,92 лв., ведно с лихви в размер на 26 191,33 лв. Във връзка с облагането по ЗКПО е констатирано следното: През 2017 г. Фанити ЕООД е осчетоводило като разход за външни услуги сума в размер на 8 000,00 лв. по фактура, издадена от Юнимет ЕООД, с предмет СМР. При извършена насрещна проверка не е открит представляващ дружеството доставчик на посочения в ТР адрес за кореспонденция, нито на този по чл. 8 ДОПК, като не е било възможно и уведомяване на електронен адрес. От Фанити ЕООД са представени единствено фактурата и две платежни нареждания с основания за плащане за ремонт на сграда и извършване на ремонт на апартамент . Прието е, че липсва реално извършена стопанска операция, поради което осчетоводеният разход не следва да се признава за данъчни цели съгласно чл. 10, ал. 1 във вр. с чл. 26, т. 2 ЗКПО, като със сумата 8 000,00 лв. е увеличен финансовият резултат на дружеството за 2017 г. и е установено допълнително задължение за корпоративен данък в размер на 800,00 лв., ведно с лихви в размер на 414,99 лв. Установено е също, че през данъчните периоди 2019 г. и 2020 г. Фанити ЕООД е отписало вземания по фактури, издадени към италианските дружества Ф.Т.С.Р.Л. УНИПЕРСОНАЛЕ, МЕТАЛКОВЕР С.Р.Л., ФИНАВ С.Р.Л., ПРОДЖЕТО ИНТЕРНАЧИОНАЛ С.Р.Л., КАОРА С.Р.Л. и ЛАДИЙНС ФРЕМС Ф.З.Е., в общ размер от 66 449,50 лв. за 2019 г. и 20 753,99 лв. за 2020 г. В тази връзка от ревизираното дружество са представени протоколи за отписване на вземанията от 31.12.2019 г и 31.12.2020 г., подписани от лица, за които е установено, че не са представляващи дружеството. Поради липса на доказателства за предприети от Фанити ЕООД действия по събиране на вземанията е прието, че приложение следва да намери разпоредбата на чл. 77, ал. 1 ЗКПО, като отчетените разходи не са признати за данъчни цели. В резултат на това, за 2019 г. е установен дължим корпоративен данък в размер на 5 175,08 лв., ведно с лихви за забава в размер на 1 502,78 лв. (признато е пренасяне на данъчна загуба от минали периоди в размер на 14 698,73 лв.), а за 2020 г. е намалена декларираната данъчна загуба със сумата 20 753,99 лв. За да отхвърли оспорването административният съд е приел, че актът е издаден от компетентни органи, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила и в съответствие с материалния закон. По отношение на непризнатия разход за данъчни цели в размер на 8 000,00 лв. по фактурата, издадена от Юнимет ЕООД, съдът е приел, че ревизираното дружество не е доказало реалното осъществяване на СМР, поради което правилно са приложени разпоредбите на чл. 10, ал. 1 във вр. с чл. 26, т. 2 ЗКПО и е установено задължение за корпоративен данък. Поради липсата на представени доказателства, от които да е видно, че са предприети действия по събиране на отписаните вземания, административният съд е формирал извод за правилно приложение на чл. 77, ал. 1 ЗКПО. Фанити ЕООД не е съумяло да докаже наличие на ВОД по смисъла на чл. 7 ЗДДС, тъй като от представените по делото документи не се установява стоката да е напуснала страната и да е получена на територията на Република Италия. За да формира този извод, съдът е съобразил разпоредбата на чл. 45 ППЗДДС и е обсъдил заключението на вещото лице по приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза. Посочил е, че изслушаните свидетелски показания не съдържат конкретика за извършените ВОД и също не доказват реалното им осъществяване. Решението е правилно. Съдът е установил относимите към предмета на спора факти, въз основа на които е формирал правилни изводи по приложението на материалния и процесуален закон. По ЗКПО: Съгласно чл. 26, т. 2 ЗКПО не се признават за данъчни цели разходите, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Според чл. 10, ал. 1 ЗКПО, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция. Обосновано, в съответствие с приетите по делото доказателства, съдът е приел, че реалното изпълнение на фактурираната от Юнимет ЕООД доставка на СМР е останало недоказано. От ревизираното дружество е представена единствено фактурата, както и две платежни нареждания, като липсват приемо-предавателни протоколи и протоколи Обр. 19, от които да са видни количеството и видът на СМР, както и какви, колко и за чия сметка материали са вложени. Правилно осчетоводеният разход не е признат за данъчни цели, доколкото не отразява реално извършена стопанска операция във връзка с извършваната от дружеството икономическа дейност. Правилни са и изводите на съда по отношение на отписаните вземания от контрагенти на дружеството. Съгласно разпоредбата на чл. 37, ал. 1 ЗКПО, непризнатите за данъчни цели приходи и разходи от последващи оценки и от отписване на вземания по реда на чл. 34 се признават за данъчни цели най-рано в годината, в която настъпи някое от обстоятелствата по т. 1 - 6 от разпоредбата. В случая, в представените от Фанити ЕООД 2 броя протоколи за отписване на вземания (т. 2, л. 400 и л. 401 от първоинстанционното дело) е отразено вземането на решение за отписване на вземания по конкретно посочени фактури, издадени през 2013 г. и 2014 г. към контрагенти на дружеството (8 италиански дружества), поради изтекъл давностен срок. Правилен се явява изводът на приходната администрация, възприет и от съда, че така представените документи не установяват по категоричен начин наличието на основание за отписване на вземанията, отразени в посочените протоколи. Това е така, тъй като законосъобразното отписване на вземания следва да е съобразено с изискванията на чл. 34 и чл. 37 ЗКПО, които визират несъбираеми, а не несъбрани вземания, т.е. за данъчни цели се допуска отписването на такива вземания, за които данъчно задълженият субект е положил необходимите усилия да събере и едва ако това не е възможно, той има право да ги отпише, с което да намали и финансовия си резултат, съответно подлежащия на внасяне корпоративен данък (в този смисъл Решение 362 от 18.01.2022 г. по адм. д. 5804/2021 на ВАС). В случая, от дружеството, чиято е доказателствената тежест, не са представени каквито и да е доказателства за предприети действия по събиране на вземанията, които да обосновават несъбираемостта им. Не е опровергана и констатацията на приходната администрация за недоказаност наличието на непризнати за данъчни цели приходи и разходи от последващи оценки и от отписване на вземанията по реда на чл. 34 ЗКПО, от което следва, че случая не касае обратното проявление на формираната данъчна временна разлика. По ЗДДС: За да бъде доказано по несъмнен начин осъществяването на ВОД, е необходимо да бъде установено кумулативното наличие на всички елементи от фактическия състав, регламентиран с чл. 7, ал. 1 ЗДДС: стоките следва да са транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя, от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка, и е предоставил идентификационния си номер по ДДС на доставчика. Съгласно постоянната практика на Съда на ЕС по тълкуване на чл. 138 от Директива 2006/112/ЕО, освобождаването от облагане с ДДС на вътреобщностните доставки се прилага само, когато правото да се разпорежда като собственик със стоката е прехвърлено на получателя по доставката и доставчикът докаже, че стоката е изпратена или превозена в друга държава-членка и че вследствие на това изпращане или превозване стоката е напуснала физически територията на държавата-членка на доставката, от която е изпратена - решение по делото Teleos C-409/04, решение по дело Twoh International C-184/05, решение от 16.12.2010 г. по дело Euro Tyre Holding, C-430/09, т. 29. Основанията за прилагане на нулева ставка съгласно чл. 53, ал. 2 ЗДДС се доказват с документите, предвидени в чл. 45 ППЗДДС, а доказателствената тежест е за лицето, което претендира освобождаване на доставката от ДДС. Спорът между страните по делото, както правилно е съобразил административният съд, е относно действителното транспортиране на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка на ЕС Италия, и фактическото им получаване от купувача. В разглеждания случай е установено, че транспортът на стоките, предмет на процесните ВОД, е възложен на трети лица (куриерски и транспортни дружества) от името и за сметка на ревизираното дружество, поради което приложение намира чл. 45, т. 2, б. б ППЗДДС, като освен документ за доставката, дружеството следва да разполага с транспортен документ, удостоверяващ, че стоките са получени на територията на друга държава членка. Правилен е изводът на първоинстанционния съд, че от представените от доставчика транспортни документи не се установява по категоричен начин, че стоките предмет на процесните ВОД са получени на територията на друга държава членка. Съдържанието на същите, подробно обсъдено от приходните органи, не позволява да се индивидуализира видът на доставените стоки, респ. дали същите съответстват по вид и количество, с тези предмет на процесните фактури. Наличните транспортни документи не съдържат и ясни данни за мястото на получаването на предмета на доставките, както и за лицето, получател. Така, по отношение на фактурираните ВОД към WATCH&SEE S.R.L. са представени, освен фактурите, 5 броя разписки от TNT, Интерлогистика и Български пощи АД, данните в които не индивидуализират в достатъчна степен доставените стоки, както и лицето, получател на същите. По отношение на GIAMMARIA A. PIERINA са представени разписки от куриерски дружества и ЧМР, които не съдържат необходимите реквизити или са нечетливи, като не става ясно какъв вид и количество стока е транспортирана до Италия. Във връзка с ВОД към VISUAL OPTIC DI MONDIN STEFANO е налице ЧМР, което не сдържа данни за превозвача, както и за лицето получател на стоката. Относно ВОД към ITALIA 3 SRL в представената в TNT разписка за транспорт не са посочени данните на ревизираното дружество, както и липсва описание на изпратените стоки. Гореизложеното обуславя правилност на извода на първоинстанционния съд, че ревизираното дружество не е ангажирало доказателства, установяващи, че процесните стоки са напуснали физически територията на България, превозени са в друга държава членка (Италия) и правото да се разпорежда като собственик с нея е прехвърлено на получателя по доставката. Съгласно тълкуването на чл. 138, параграф 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, изменена с Директива 2010/88/ЕС на Съвета от 7 декември 2010 г., дадено в решението по дело С-273/11 Mecsek-Gabona, правото на освобождаване на вътреобщностна доставка може да бъде отказано, при условие че бъде установено, с оглед на обективни фактори, че доставчикът не е изпълнил полагащите му се задължения в областта на доказването или че е знаел или е трябвало да знае, че осъществената от него операция е била част от извършена от приобретателя измама, и че не е взел всички зависещи от него разумни мерки за избягване на собственото си участие в тази измама. В конкретния случай се касае за първата хипотеза, а именно Фанити ЕООД не е изпълнило полагащите му се задължения в областта на доказването на осъществяването на ВОД. По гореизложените съображения настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е правилно, като издадено в съответствие с материалния закон и при обоснованост на формираните от съда правни изводи, поради което следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора, в полза на ответника, на основание чл. 161, ал. 1, изречение трето ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1 и чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения, следва да се присъдят разноски за настоящото производство в размер на 7 668,65 лв., представляващи юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,