Решение № 14007 от 21.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 920/2015 г.

Решение № 14007 от 21.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 920/2015 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е касационна жалба от Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП, срещу Решение № 7169/25.11.2014, постановено по адм. дело № 5971/2012 г. по описа на Административен съд София град, в частта с която е отменен Ревизионен акт № 22141106723/28.11.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София, в частта, с която не е признато на "Електра Ойл" ЕООД, ЕИК по БУЛСТАТ 111542238 право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Спринг Тритон" ЕООД, "Галиани 2002" ЕООД, "Маркус Инженеринг" ЕООД, "Вива Строй Инженеринг" ЕООД, "Строймар" ЕООД, "Грини Инженеринг" ЕООД, "Най Ем Си" ЕООД, "Велс трейдинг" ЕООД, "Интерсофстрой" ЕООД, "Булхелас" ЕООД, "ВЕ Софт" ЕООД, "Би Еф Ди" ЕООД и "Фотон ЕВ" ЕООД, ведно със съответните лихви за просрочие за отделните данъчни периоди, посочени в РА. От съдържанието на касационната жалба може да се извлече основание по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. Касаторът моли касационната жалба да бъде уважена и да се присъдят направените разноски. Ответникът по касационната жалба - "Електра Ойл" ЕООД, чрез процесуалния си представител адв. Христова оспорва касационната жалба в писмен отговор. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: С обжалваното решение Административен съд - София е отменил Ревизионен акт № 22141106723/28.11.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП София, в частта, с която не е признато на "Електра Ойл" ЕООД, ЕИК по БУЛСТАТ 111542238 право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Спринг Тритон" ЕООД, "Галиани 2002" ЕООД, "Маркус Инженеринг" ЕООД, "Вива Строй Инженеринг" ЕООД, "Строймар" ЕООД, "Грини Инженеринг" ЕООД, "Най Ем Си" ЕООД, "Велс трейдинг" ЕООД, "Интерсофстрой" ЕООД, "Булхелас" ЕООД, "ВЕ Софт" ЕООД, "Би Еф Ди" ЕООД и "Фотон ЕВ" ЕООД, ведно със съответните лихви за просрочие за отделните данъчни периоди, посочени в РА. За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Решаващият съд е направил извод за реалност на доставките по процесните фактури издадени от" Спринг Тритон" ЕООД, "Галиани 2002" ЕООД, "Маркус Инженеринг" ЕООД, "Вива Строй Инженеринг" ЕООД, "Строймар" ЕООД, "Грини Инженеринг" ЕООД, "Най Ем Си" ЕООД, "Велс трейдинг" ЕООД, "Интерсофстрой" ЕООД, "Булхелас" ЕООД, "ВЕ Софт" ЕООД, "Би Еф Ди" ЕООД и "Фотон ЕВ" ЕООД. В останалата част решението не се обжалва. Така постановеното решение е правилно. Съдът е обсъдил доводите на страните, въз основа на което е направил обосновани фактически и правни изводи, които се споделят от настоящата инстанция. Обжалваното решение е мотивирано, постановено е при обсъждане на всички събрани доказателства, поотделно, при преценка на доказателствената им сила и стойност, както и съвкупно. Правилно е разрешен спорният по делото въпрос, въз основа съвкупния анализ на всички относими писмени доказателства, като не са допуснати нарушения на материалния закон. При систематично тълкуване на разпоредбите на чл. 9, ал. 1 вр. с чл. 25, ал. 1 и 2 ЗДДС вр. с чл. 68 и чл. 69 ЗДДС се налага изводът, че при доставка на стоки и услуги следва да е направена доставката на стоката и да е извършена услугата. Настоящите доставки не попадат сред възможните законови изключения от този принцип. Въз основа на събраните по делото доказателства АССГ е формирал извод че доставчиците разполагат с персонал за реално изпълнение на процесиите услуги, а ревизираното лице - със строителните материали, необходими за изпълнение на СМР и техника. През процесните периоди ревизираното дружество е упражнявало дейност в офис, находящ се в гр. София. Дружеството има декларирани търговски обекти и складови помещения на територията на страната, подробно описани в РД. Представени са удостоверения, издадени от Камарата на строителите в България в уверение на това, че "Електра Ойл" ЕООД е вписано в Централния професионален регистър на строителя за изпълнение на строежи от първа категория - строежи от високото строителство, прилежащата му инфраструктура, електронни съобщителни мрежи и съоръжения, както и за строежи от втора до пета категория - отделни видове СМР съгласно НКИД, с посочени отделни позиции. Дружеството има сключен договор за счетоводно обслужване. Установява се още, че "Електра Ойл" ЕООД извършва и посредническа дейност за търговия на едро с горива - основно дизелово гориво и бензин А 95. По делото е представен лиценз за международен автомобилен превоз на товари. Представени са две свидетелства за регистрация на фискални устройства. Относно кадровата обезпеченост, в хода на ревизията е установено, че жалбоподателят има назначени 16 лица по трудови правоотношения, които кореспондират с извършваната от дружеството дейност - шофьор на тежкотоварен камион, багерист, диспечер на транспортни средства, техник строителство и архитектура, оператор въвеждане на данни, специалист социални дейности, общ работник в строителството, склададжия. От събраните по делото писмени доказателства и от допълнителното заключение на СЧЕ по делото е установено, че през процесиите периоди жалбоподателят "Електра ойл" ЕООД е имал налични дълготрайни материални активи. Относно доставчиците "Строймар" ЕООД, "Интерсофстрой ЕООД, "Фотон ЕВ" ЕООД, "Ве Софт" ЕООД (с предходен доставчик "Булхелас" ЕООД), "Маркус Инженеринг" ЕООД, "Най ЕМ СИ" ЕООД, Вива строй инженеринг" ЕООД издатели на фактури, подробно посочени в РД по номер, дата на издаване, данъчна основа и начислен ДДС, касаещи извършени СМР на обект "Офис сграда за промишлени стоки в УПИ VI - 1637, кв. 8, м. "Военна рампа - Изток" гр. София. СТЕ е изследвала подробно сключените от "Електра ойл" ЕООД договори с горепосочените дружества - подизпълнители за изпълнение на превъзложените работи, като е извършила и посещение на място, с цел установяване на реално извършени работи по горепосочения строителен обект. От анализа на съставените двустранно подписани протоколи обр. 19 вещото лице е посочило, че е налице пълно съответствие между изпълненото на място и документирането му в съставените строителни книжа, както и фактурирането му по вид, количество и стойност. Вещото лице е установило още, че своевременно съставените и подписани двустранни протоколи обр. 19 отговарят на приложените към договорите количествено-стойностни сметки. В съдебно заседание от 25.03.2013 г. вещото лице е потвърдило наличието на съответствие между възложеното за изпълнение на жалбоподателя и превъзложеното от негова страна на дружествата-изпълнители. По отношение на горепосочените доставчици вещото лице по приетата ССчЕ е анализирало както представените от жалбоподателя доказателства, така и представените от горепосочените доставчици хронологични и оборотни ведомости, разчетно-платежни ведомости, справки за приети и отхвърлени уведомления по чл. 62, ал. 4 от КТ, както и копия на сключени трудови договори, справки по хронология с кореспонденции за сч. с/ка 455 "Разчети по социално осигуряване", сч. с/ка 421 "Персонал", банкови извлечения за преведени осигуровки, дневници за продажби и СД по ЗДДС за процесните периоди, а също и фактури, издадени от предходни доставчици относно закупени материали, допълнително представените по делото копия на ревизионни актове на някои от доставчиците на "Електра Ойл" ЕООД (посочени на л. 536 и л. 537 от делото). Вещото лице е формирало извод, че както при жалбоподателя, така и при доставчиците издадените фактури са надлежно осчетоводени, като са взети съответните счетоводни операции. Правилно е приел първоинстанционният съд, че са представени достатъчно доказателства от счетоводната отчетност, въз основа на които да се формира извод за кадровата обезпеченост на доставчиците на жалбоподателя и за наличие на всички необходими документи, които да обосноват правото на приспадане на данъчен кредит по горепосочените фактури. Относно доставчиците "Велс трейдинг" ЕООД, "Спринг Тригон" ЕООД и "Грини Инженеринг" ЕООД с издадени фактури, подробно посочени в РД по номер, дата на издаване, данъчна основа и начислен ДДС, касаещи извършени СМР на различни обекти: "Базова станция на "Мобилтел" - м. "Злио камик" - общ. Вършец, "Базова станция на "Мобилтел" "Компас" -с. Комарево, "Ата Спа Хотел" - гр. Вършец, "Полифункционален център Ексалко България" - Ботевградско шосе, гр. София, Обект "Къща - Иво Гигов" - гр. Монтана, "Хале - склад ЕЛДИ" - ул. Сирма войвода 8А гр. Монтана. За установяване и заплащане на изпълнените СМР са представени по делото двустранно подписани Протоколи обр. 19, съставляващи част от всяка от издадените фактури. По аналогия на предходните доставчици на СМР, вещото лице е потвърдило наличието на съответствие между възложеното за изпълнение на жалбоподателя и превъзложеното от негова страна на дружествата - изпълнители. Ревизията е установила, че няма данни на "Грини инженеринг" ЕООД да е извършвана ревизия през процесните периоди, а "Велс трейдинг" ЕООД и "Спринг Тригон"ЕООД е констатирано, че имат извършени ревизии, като с РА не са направени корекции на декларираната данъчна основа на облагаемите доставки по СД и процесните фактури са взети предвид при определяне на данъчните задължения по РА. Относно кадровата обезпеченост на Спринг Тригон ЕООД "Велс Трейдинг" ЕООД, "ВЕ Софт" ЕООД и "Най Ем Си" ЕООД, правилно е приел първоинстанционният съд, че от всички останали доказателства по делото се установява по безспорен начин участието на горепосочените дружества в извършването на СМР на обекти, като подробен анализ на извършените по вид и количество СМР на отделните строителни обекти се съдържа в констативната част на приетата по делото СТЕ. Отказът на органа по приходите да не признае право да приспадне данъчен кредит, поради това, че издателите на процесните фактури за услуги не са доказали кадрова обезпеченост противоречи на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност от Съда на ЕС, съдържащо се в решение по дело С-324/11, съгласно което фактът, че данъчнозадълженото лице не е проверило дали между наетите на строежа работници и издателя на фактурата е съществувало правоотношение или дали този издател е декларирал посочените работници, не представлява обективно обстоятелство, от което може да се заключи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че участва в сделка, свързана с измама с данък върху добавената стойност, когато този получател не е разполагал с данни, въз основа на които да заподозре наличието на нарушения или измама в това отношение от страна на този издател. Следователно правото на приспадане не може да бъде отказано поради посочения факт, след като предвидените в Директивата материалноправни и процесуални условия за упражняване на това право са изпълнени. Относно доставчиците - "Галиани 2002" ЕООД, Булхелас" ЕООД, "Би ЕФ ДИ" ЕООД издали на жалбоподателя фактури, документиращи доставки на стоки - строителни материали (ламарина и др.) и горива. Във връзка с процесните доставки са представени фактури, договори, приемо-предавателни протоколи, фактури от предходни доставчици и доказателства за счетоводното отразяване на доставките. Налице е кадрова обезпеченост, релевантна на спорните доставки. Видно от представените счетоводните разпечатки, дружествата са разполагали и с необходимата материална и техническа обезпеченост. По отношение на "Би ЕФ ДИ" ЕООД налице са данни за редовно извършено осчетоводяване на стопанските операции, документирани с процесните фактури както при "Електра ойл" ЕООД, така и при прекия му доставчик. Изводът за липса на реално извършени доставки не може да бъде обоснован и с издаден РА на доставчика, какъвто липсва според допълнително представените от ТД на НАП доказателства. По отношение на "Булхелас" ЕООД, съдът правилно е приел, че по делото са събрани достатъчно доказателства, въз основа на които да се направи извод за наличието на ДМА при жалбоподателя, относими към процесните доставки. Изяснен е и механизмът на осъществяване на всяка една от процесните доставки към жалбоподателя. Представени са доказателства за произхода на горивото, местонатоварването му, доставчици и маршрут на осъществения превоз. Въз основа на заключението на ССчЕ, както и след преценка на събраните по делото доказателства за заприходяване на горивото при жалбоподателя, съдът приема за установено, че посочените във издадените фактури количества гориво реално са получени от "Електра ойл" ЕООД. По отношение на доставчика "Галиани 2002" ЕООД въз основа на допълнително представените доказателства, съдът правилно е приел, че в хода на ревизията органите по приходите не са проявили необходимата процесуална активност за осъществяване на контакт с представляващ дружеството, а са се задоволили с констатацията, че собственикът на дружеството е починал, с оглед на което закрепените в РА констатации относно горепосочения доставчик не се явяват подкрепени от каквито и да е доказателства. След съвкупна преценка на събраните по делото доказателства съдът приема, че са налице реални доставки на стоки, документирани с горепосочените фактури, издадени от "Галиани 2002" ЕООД. По делото са събрани много доказателства, както и заключения на СЧЕ, които АССГ подробно е обсъдил, преди да направи извода си относно реалността на процесиите доставки с предмет горива. Съдът е посочил установените от него факти по отношение на процесиите доставки, в т. ч. и механизма на осъществяването им. Въз основа това АССГ е приел, че по отношение на тези доставки, извършени от "Галиани 2001" ЕООД и "Булхалас" ЕООД са представени достатъчно доказателства за реалното им извършване: фактури, договори, приемно-предавателни протоколи, фактури от предходни доставчици, доказателства за осчетоводяване, кадрова обезпеченост - релевантна на доставките, доказателства за произхода на горивото, место-натоварването му, доставчици и маршрут на осъществения превоз, наличие на ДМА, специализирани МПС, удостоверения за опасни товари. АССГ правилно се е позовал на трайната съдебна практика на Върховният административен съд, който посочва, че отказът на органа по приходите да признае на ревизираното лице право да приспадне данъчен кредит, поради това, че издателят на фактурата или някой от неговите доставчици са извършили нарушение, противоречи на изискванията на чл. 167, 168, б. а), чл. 220, т. 1 и чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност и тълкуването й от Съда на ЕС, съдържащо се в Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С- 80/11 и С-142/11. Ако поради нередности, извършени от издателя на фактурата или от доставчиците нагоре по веригата и посочени като основание за правото на приспадане, се приеме, че сделката не е действително извършена, трябва да се установи, въз основа на обективни данни и без да се изисква от получателя на фактурата да извършва проверки, каквито не е длъжен да прави - че получателят на фактурата е знаел или трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС. В настоящия случай това не е установено, а органът по приходите не следва да създава задължение за получателя на фактурата да извършва проверки на контрагента си, каквито по принцип той не е длъжен да прави. Това в пълна сила важи за настоящия случай, тъй като жалбоподателят сам в касационната си жалба излага, че в случая не е отказано право на данъчен кредит заради твърдението за наличие на данъчна измама нагоре или надолу по веригата от доставки. В конкретния случай няма събрани обективни данни, от които да следва извода за липса на реално извършени доставки. В доказателствена тежест на лицето, претендиращо право на приспадане на данъчен кредит, е да докаже при условията на пълно насрещно доказване, а именно че са налице законоустановените предпоставки за признаване на твърдяното от него материално право. Наличието на доставка (данъчно събитие), е основополагаща предпоставка за прилагане механизма както на начисляване (изискуемостта) на данък добавена стойност, така и за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото наличието на реална доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит. Трайната практика на СЕО и СЕС приема, че за да се признае право на приспадане на данъчен кредит получателят следва да разполага с фактури за доставка, която е реално осъществена. В този смисъл е решението по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС. Позоваването на практиката на СЕО и СЕС не освобождава съда от задължението да прецени доказателствата за наличие на предпоставките за признаване на данъчния кредит по ЗДДС, първата от които е осъществяване на доставките на стоки и услуги по спорните фактури. От значение за признаване право на данъчен кредит е данъкът да е начислен правомерно, което означава да е налице данъчно събитие, т. е. да е прехвърлено правото на собственост върху стоките или да са извършени услугите. В конкретния случай първоинстанционният съд е извършил тази преценка и правилно е достигнал до заключението, че са налице реални доставки. В касационното производство ответникът по касация е представил доказателства за направени разноски - заплатен адвокатски хонорара, но нито в двата отговора на касационната жалба и допълнението към нея, нито в писмената защита, нито в съдебно заседание, проведено на 08.12.2015 г., е заявено искане за присъждане на направените разноски. В този случай, при липса на изрично заявена претенция в същия смисъл, не следва да се присъждат разноски в полза на ответника, независимо от изхода на спора. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,