Решение № 10746 от 15.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6780/2015 г.

Решение № 10746 от 15.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 6780/2015 г., VIII о., докладчик съдията Мария Радева Производството по делото е по реда на чл. 208 и следващите от Административно-процесуалния кодекс във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/- гр. Варна срещу Решение № 894 от 22.04.2015 г., постановено от Административен съд- Варна по административно дело № 2261 по описа на същия съд за 2014 г., с което е отменен Ревизионен акт № 081301502 от 19.02.2014 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП- Варна, потвърден с Решение № 230/23.05.2014 г. на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/- гр. Варна. Касаторът оспорва съдебното решение като твърди, че е издадено в нарушение на материалния закон и съществено нарушение на съдопроизводствените правила - касационни основания съгласно чл. 209, т. 3 от АПК, моли да бъде постановено ново такова, с което да бъде отменено оспорваното съдебно решение и да бъде решен спора по същество, като жалбата на дружеството срещу ревизионния акт бъде отхвърлена, а като алтернатива, моли съда да отмени оспореното решение и върне делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Претендира юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. В съдебно заседание, касационният жалбоподател - Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/- гр. Варна, редовно призован, не се явява и не се представлява. Ответникът по касационната жалба, "Конкор инвест БГ" ООД, редовно призован, не се явява и не се представлява. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, осмо отделение, намира, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, процесуално допустима е, разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: С обжалваното решение, съдът отменя Ревизионен акт № 081301502 от 19.02.2014 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП- Варна, потвърден с Решение № 230/23.05.2014 г. на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/- гр. Варна, с който на "Конкор инвест БГ" ООД са определени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за годините: 2009 г., 2010 г. и 2011 г., в общ размер на 32 184,93 лева главница и 9 964,07 лева лихви., като с решението са присъдени разноски в полза на "Конкор инвест БГ" ООД в размер на 2 310 лв. За да постанови този резултат, съдът е приел, че оспорения акт е издаден от компетентен орган по приходите, в законоустановената форма при спазване на административнопроизводствените правила. При преценка на неговата обоснованост и в съответствие на материално-правните разпоредби, съдът, запознавайки се с фактическата обстановка установена от органите по приходите, стига до различни правни изводи. По делото е налице следната фактическа обстановка: С нотариален акт № 84/8.05.2009 г., "Конкор инвест БГ" ООД купува от "Блексирама" АД следните недвижими имоти: Вила № В 1-6 с кадастрален № 02508.541.369.40 и Вила № Б 1-8 с кадастрален № 02508.541.369.41, всяка от двете с РЗП от 225,09 кв. м., състояща се от 4 спални, три бани, покрита тераса, кухня с трапезария, дневна и килер, същите са изградени в Голф комплекс "Блексирама", находящ се в местността "Табията", община Балчик срещу цена в общ размер на 1 068 310, 20 лв. без ДДС, като купувачът "Конкор инвест БГ" ООД се задължава да заплаща месечна такса за комунално обслужване на жилищните сгради на продавача "Блексирама" АД, или на посочено от него лице. В последствие, между "Блексирама'' АД, в качеството на управител на комплекса и "Конкор инвест БГ" ООД, собственик на двете вили, е сключен договор за поддръжка и управление от 1.07.2009 г., с който е договорена цена 1 евро с ДДС на кв. м. РЗП на подробно изброените услуги, които управителят ще предостави на собственика. Отделно от този договор, между "Конкор инвест БГ" ООД, в качеството на възложител и "Блексирама" АД, в качеството на изпълнител, е сключен и втори договор за управление на недвижим имот от 1.07.2009 г., с който "Конкор инвест БГ" ООД възлага на "Блексирама" АД да управлява и стопанисва вилите, собственост на възложителя чрез отдаването им под наем и настаняването на гости - директно или чрез туристически агенции и посредници на недвижими имоти, както и да поддържа и почиства отдаваните под наем имоти за срока на договора целогодишно с изключение на 30 календарни дни от всяка година, през които имотът следва да бъде освободен от наематели и да е на разположение на възложителя за ползване за лични нужди, като за управлението и стопанисването на имота чрез осъществяване на възложените дейности изпълнителят получава като възнаграждение 20% от постъпващите наемни цени и платени суми, а останалите 80% се изплащат на възложителя при условията на договора. За ревизирания период, от "Блексирама" АД са отдавали под наем процесните недвижими имоти, за което от "Конкор инвест БГ" ООД са издадени фактури по периоди за наемната услуга, както следва за 2009 г.: фактура № 1/31.08.2009 г. с данъчна основа 2 979, 38 лева; фактури за 2010 г с № 2/03.05.2010 г. с данъчна основа 4 289 лева; № 3/25.06.2010 г. с дан. основа 5 606, 65 лв.; № 4/31.07.2010 г. с дан. основа 1 491, 65 лв., № 5/1.08.2010 г. с дан. основа 1 232, 17 лв., № 6/31.08.2010 г. с данъчна основа 2 399, 15 лв. и № 7/30.09.2010 г. с дан. основа 719, 74 лв., или общо приходи от 15 739, 19 лв.; и фактури за 2011 г. с № 8/31.05.2011 г. с дан. основа 407, 37 лв.; № 9/31.05.2011 г. с дан. основа 1 581, 27 лв., № 10/30.06.2011 г. с дан. основа 3835, 97 лв., № 11/31.07.2011 г. с дан. основа 2 479, 62 лв., № 12/31.08.2011 г. с дан. основа 4 248, 72 лв., № 13/30.09.2011 г. с дан. основа 2 684, 86 лв., и № 14/31.10.2011 г. с дан. основа 833, 21 лв. или общо приходи от 16 071, 02 лв. Фактурите са издадени въз основа на представени от "Блексирама" АД справки за дните и цената, на която са отдадени имотите под наем. Не съществува спор по отношение на факта, че стойността на наемите на вилите, собственост на "Конкор инвест БГ" ООД са по-ниски от тези на "Блексирама" АД, както и че наемната цена е определяна от "Блексирама" АД в зависимост от условията на пазара - търсенето на имоти под наем в Голф комплекс "Блексирама". При анализирането на събраните доказателства, данъчните органи намират, че отчетените суми от "Конкор инвест БГ" ООД не отговарят на реалните такива, ако тези вили биха били отдавани постоянно. Опирайки се на офертните цени, поместени в интернет на сайта на "Блексирама" АД, ревизиращите органи са допуснали, че придобитите от дружеството вили, е трябвало да бъдат отдавани под наем ежедневно в периода на ревизията, с изключение на месеци януари, февруари и декември на съответната година, в които месеци времето не е подходящо за практикуването на голф. При ежедневно отдаване на вилните имоти под наем и приемайки цените директно от оферираните такива в електронния сайт на Голф комплекс "Блексирама", органът по приходите е определил приходите, които дружеството е следвало да отчете на основание чл. 16 ЗКПО, въз основа на които приходи е преобразуван финансовия резултат на дружеството на основание чл. 78 ЗКПО със сумите от 181 459, 62 лв. за 2009 г. и с 239 334,15 лв. за 2010 г. и с 239 334,15 лв. за 2011 г. и са определени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2009., 2010. и 2011 г. в общ размер на 32 184,93 лева главница и 9 964,07 лева лихва. От своя страна първоинстанционният съд е приел, че след като по делото не са събрани доказателства от които да се установява, че вилните имоти на дружеството са отдавани ежедневно от управителя на комплекса "Блексирама" АД и че са отдавани за ползване на оферираните от "Блексирама" АД цени, само от факта, че изпълнителят по договора за управление "Блексирама" АД е предоставил ползването на вилите на цени по-ниски от ценоразписите за отдаване на собствените му вили, не може да се приеме, че ревизираното дружество не е отчело приходи. Още в мотивите си е посочил, че цените по ценоразписа на "Блексирама" АД се различават от цените, на които дружеството отдава вилите си под наем и защото съгласно ценоразписа на "Блексирама" АД, цените на вилите включват такса сервиз, курортна такса и др., тъй като "Блексирама" АД предоставя цялостна туристическа услуга, а ревизираното дружество предоставя единствено имоти за отдаване под наем. Съдът е приел, че след като по делото не е установено ревизираното лице да е получило приход, различен от отчетеният по фактурите или такъв приход да му се дължи, не е доказан фактическия състав на нормата на чл. 78 от ЗКПО, посочена като правно основание за регулиране на счетоводния финансов резултат на дружеството. Оспореното решение е правилно. Настоящата инстанция напълно споделя фактическите констатации и правни изводи на съда. Същите са направени след обстоен анализ на събраните по делото доказателства и при правилно разпределение на доказателствената тежест в процеса. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - Варна е бил Ревизионен акт № 081301502 от 19.02.2014 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 230/23.05.2014 г. на Директора на дирекция "ОДОП"- гр. Варна, с който на "Конкор инвест БГ" ООД - гр. Балчик са определени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2009 г., 2010 г. и 2011 г. в общ размер на 32 184,93 лева главница и 9 964,07 лева лихва. Съгласно нормата на чл. 78 от ЗКПО, при определяне на данъчния финансов резултат, счетоводният финансов резултат се коригира със сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат отчетени през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, но не са отчетени от данъчно задълженото лице. Правилно първоинстанционния съд е приел, че в конкретния случай не са установени приходи, които ревизираното лице е получило и които да не са отчетени от него през 2009 г., 2010 г. и 2011 г., съгласно изисквания на нормативен акт. Налице са единствено предположенията на приходната администрация за получени неотчетени приходи въз основа на фактите, че ревизираното лице е сключило договор за управление на собствените му две вили със собственика на комплекса "Блексирама" АД и тези две вили не са отдавани под наем на цени, еднакви с тези на собственика на комплекса. Също така правилно съдът е приел, че само въз основа на тези обстоятелства не може да се направи безспорен и категоричен извод за получени и неотчетени приходи от ревизираното лице, тъй като е възможно вилите изобщо да не са отдавани по наем или да не са отдавани ежедневно, а не както е приел органа по приходите, че не са отдавани само през месеците януари, февруари и декември на съответната година, и то защото през тези месеци времето не е подходящо за практикуването на голф. Между страните по договора за управление не е предвидена клауза вилите да се отдават ежедневно и то на цена, която да е същата с тази на вилите, собственост на "Блексирама" АД, затова е напълно възможно приходите от отдаване под наем на вилите, които ревизираното лице е отчело с издадените фактури да са действителните му приходи. Правилно съдът е приел, че в тежест на административния орган е да докаже с допустимите от закона доказателствени средства съществуването на материално-правното основание за издаване на ревизионния акт. След като в случая не е доказан релевантния за спора факт, че са налице неотчетени приходи за текущите 2009 г., 2010 г. и 2011 г., то не е налице материално-правното основание на чл. 78 от ЗКПО за коригиране на счетоводният финансов резултат със сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат отчетени през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт. Съгласно разпоредбата на чл. 16, ал. 1 ЗКПО, данъчната основа по сделки, включително и между несвързани лица, може да се определи без да се вземат под внимание тези сделки или някои техни условия, в случай, че сделките са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. Разпоредбата на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО регламентира реда за определяне на данъчната основа в случаите, когато има сключени сделки и те са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, като предвижда, че в тези случаи следва да се вземе под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. За да се приложи данъчна основа, определена по реда на чл. 16, ал. 1 ЗКПО отново следва да се установи сключване на сделки и то при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. В настоящия случай, няма категорични и убедителни доказателства за сключени сделки от ревизираното лице, чието изпълнение да води до отклонение от данъчно облагане. Сделката, сключена от ревизираното лице с "Блексирама" АД, за управление на собствените му имоти и сключените въз основа на този договор, сделки за отдаване под наем на двете вили, собственост на ревизираното лице не са сключени при условия, които да водят до отклонение от данъчно облагане. Правилно съдът е приел, че липсват категорични доказателства в тази насока, а единствено предположения на данъчните органи. Неправилни са изводите на данъчните органи, че не договорирането на конкретен размер на наемната цена предполага предоставяне на наетите помещения за ползване за наемни суми, които не могат да покриват разходите недвижимите имоти. Водени от горното, настоящата инстанция счита, че като е достигнал до изводи за незаконосъобразност на издадения ревизионен акт, съдът е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Извън предмета на касационната проверка, настоящата инстанция констатира, че в оспореното решение е допусната явна фактическа грешка, а именно: с обжалвания ревизионен акт са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2009 г., 2010 г. и 2011 г. в общ размер на 32 184,93 лева, в своето решение съдът е отменил РА, в който е посочил, че тези задължения са в размер на 66 012,80 лева главница/вероятно неправилно разчел таблицата, приложена към Решение № 230/23.05.2014 г. на Директора на дирекция "ОДОП" - гр. Варна, в която са посочени общо данъчни задължения по ЗКПО в размер на 66 012,80 лева, от които допълнително за внасяне в размер на 32 184,93 лева/. Тази очевидна фактическа грешка може и следва да бъде отстранена от първоинстанционния съд по реда на чл. 175 от АПК, но за прецизност на настоящия съдебен акт, следа да бъде посочено, че настоящата инстанция оставя в сила Решение № 894 от 22.04.2015 г., постановено от Административен съд - Варна по адм. дело № 2261 по описа на същия съд за 2014 г., с което е отменен Ревизионен акт № 081301502 от 19.02.2014 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, с който на "Конкор инвест БГ" ООД - гр. Балчик са определени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2009 г., 2010 г. и 2011 г. в общ размер на 32 184,93 лева главница и 9 964,07 лева лихва. С оглед изхода на спора и поради липсата на претенция от страна ответника по касационната жалба разноски не се дължат. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение