Решение № 13637 от 14.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11624/2015 г.

Решение № 13637 от 14.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11624/2015 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Делото е във фаза на втора касация. Производството е образувано по две касационни жалби, подадени от: директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. София и от "Пи Ей Джи Норд Адамс лимитед-клон" ЕИК - 130393553, депозирана чрез адв. Капка Гергинова. Дирекция "ОДОП" - София обжалва Решение № 4998 от 15.07.2015 г., поставено по адм. дело № 7718/2013 г. по описа на Административен съд - София в частта, с която е отменен РА № 2000806419/27.04.2009 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София, в частта на установените на "Пи Ей Джи Норд Адамс лимитед-клон" задължения за корпоративен данък по ЗКПО (отм.) за 2004 г. за сумата над 43 345,27 лв., ведно с дължимите лихви за просрочие, до установения размер от 229 139,52 лв. и съответните лихви за забава. Релевира като касационни основания необоснованост, материална незаконосъобразност и допуснати процесуални нарушения при постановяване на решението в обжалваната част. Счита, че съдът неправилно е кредитирал приетата при новото разглеждане на делото тройна СОЕ, а не тази изготвена в хода на ревизията, като излага подробни съображения в тази насока. В случай, че касационната инстанция не зачете експертизата по чл. 60 ДОПК, то моли да бъде кредитирано заключението на в. л. инж. Росен Костов, при изготвянето на което са използвани не само материалите по делото, но и всички други източници, които са му позволили да направи обстойно изследване на фактите и обстоятелствата, свързани със задачите на експертизата. Претендира се отмяна на решението на административния съд в обжалваната част и постановяване вместо него на друго, с което изцяло да се отхвърли жалбата срещу РА. Моли за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. "Пи Ей Джи Норд Адамс лимитед-клон" обжалва решението на административния съд в частта отхвърляща жалбата му против процесния РА. Касаторът посочва като касационни основания, регламентираните в чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. По подробно изложени в касационната жалба оплаквания се претендира отмяна на съдебното решение в неблагоприятната за касатора част. Иска се също постановяване на ново решение по съществото на спора, с което изцяло да се отмени РА. Желае потвърждаване на решението в частта, която е благоприятна за него. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационните жалби, правилността на решението на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите за процесуално допустими. Делото е за втори път пред ВАС, тъй като с решение № 11148 от 29.07.2013 г. по адм. д. № 15116/2012 г. на ВАС - 8 отд. е отменено първоночално постановеното от АССГ решение по адм. № 6289/2009 г. Предмет на спора при новото разглеждане на делото пред АССГ е бил РА № 2000806419/27.04.2009 г., издаден от орган по приходите при Териториална дирекция на Национална агенция по приходите /ТД на НАП/ - София, В ЧАСТТА, потвърдена с Решение № 1031/28.07.2009 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" София (понастоящем Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София) при ЦУ на НАП, с който на "Пи Ей Джи Норд Адамс лимитед-клон" за 2004 г. е установен за довнасяне корпоративен данък по ЗКПО (отм.) в размер на 229 139,52 лв. и лихви в размер на 128 524,33 лв., в резултат на преобразуване на финансовия резултат за 2004 г. С решението си първостепенният съд е отменил частично РА относно задълженията за корпоративен данък по ЗКПО (отм.) за 2004 г. за сумата над 43 345,27 лв., ведно с дължимите лихви за просрочие, до установения размер от 229 139,52 лв. и съответните лихви за забава. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка, както и писмените доказателства представени както при първоначалното разглеждане на делото пред АССГ, така и тези приложени при новото разглеждане - по адм. д. 7718/13 г. Задълженията за КД са установени във връзка с констатациите на органа по приходите по повод извършена сделка на 31.03.2004 г. с нотариален акт № 145/31.03.2004 г., съгласно който принципалът "Пи Ей Джи Норд Адамс лимитед" продава на "Макса Лимитид" - Британски Вирджински острови за сумата от 31 000 щатски долара следните недвижими имоти, находящи се в с. Ресилово - общ. Сапарева баня: техническа сграда от 76,7 кв. м., сграда от допълващото застрояване от 13,16 кв. м., тренировъчна зала към плувен басейн от 238,6 кв. м., плътна ограда, покрит плувен басейн с подобекти - басейн 524,74 кв. м., сграда 154 кв. м., едноетажна жилищна сграда № 1 със ЗРП 188,75 кв. м., двуетажна жилищна сграда със ЗРП 208,3 кв. м., които обекти са недовършени, както и завършените 2 триетажни жилищни сгради със Р. 658 кв. м. и 708,52 кв. м., както и едноетажна постройка, свързваща двете сгради. Като приход от продажбата е осчетоводена сумата от 49 599,69 лв., представляваща левовата равностойност към момента на продажната цена, като за същата стойност е изписана отчетната стойност на актива по оборотна ведомост, като и с размера на останалите разходи, формиращи пълния размер на отчетната стойност, е намален разчета по с/ка 460 "Разчети с принципала". Посочено е, че получените от принципала суми за 2004 г. са в размер на 100 311,58 лв. и са отразени по дебита на сметка 504 и по кредита на смета 460 "Вътрешни разходи", като съответно началното салдо по сметка 460 към 1.01.2004 г. е 1 471 984,74 лв., оборотите по дебита през годината са в размер на 1 054 084,60 лв., оборотите по кредита са 100 311,58 лв. и крайното салдо е в размер на 518 211,72 лв. Посочено е, че в дебитния оборот по сметката, освен отчетната стойност на имота, са включени и разходите по строителството му, оборудване, стопански инвентар, нематериални ДМА, както и загуба от 233 502,85 лева. С оглед изложеното е обобщено, че сградите са продадени за 49 599,69 лв., като само разходите за завършените сгради са 154 572,06 лв., а за незавършените - 514 615,93 лв. или 669 187,99 лева. С оглед гореизложеното и в резултат на извършения анализ на счетоводните записвания във връзка с продажбата на имота на "Макса Лимитид." - Бр. Вирджински острови е формиран извод, че е налице сделка, сключена при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, като в този случай дължимият данък следва да се определи, без да се взема под внимание частично или изцяло резултатът от тези сделки. При съобразяване с горепосоченото, в хода на ревизията е изготвена експертна оценка, която е определила пазарната цена на имота към датата на продажбата - 31.03.2004 г. в размер на 1 935 611 лв. в т.ч. пазарната стойност на правото на строеж в размер на 62 638,00 лв. и стойността на недвижимото имущество (сградите) в размер на 1 872 973,00 лева. При съобразяване с гореустановеното относно отчетените разходи в размер на 669 187,99 лв., с РА е преобразуван финансовият резултат и е определен дължим корпоративен данък в размер на 229 139,52 лв. и лихви в размер на 128 524,33 лева. Съобразно указанията дадени в отменителното решение на ВАС, административният съд е приел, че ревизираният субект в случая е принципала - чуждестранното дружество за осъществяваната през 2004 г. дейност в страната чрез място на стопанска дейност клона - "Пи Ей джи Н. А. Л." - клон. Посочил е също, че дружеството- жалбоподател е местно юридическо лице по смисъла на чл. 3, ал. 1 от ЗКПО (отм.) и подлежи на облагане с корпоративен данък по същия закон за печалбите и доходите от всички източници в страната и чужбина. Съдът подробно е обсъдил приетите при първоначалното и при новото разглеждане на делото пред АССГ - СОЕ, СТЕ, ССЕ, тройна СОЕ, както и констатациите на експерта, изготвил пазарната оценка на имотите и на правото на строеж в хода на ревизията. Подробно е описал методите, които са ползвали вещите лица при изчисляване на размера на пазарната цена, както и причините за некредитиране на част от заключенията. Изложил е аргументи досежно кредитирането на заключението на тройната СОЕ, а заключението на ССчЕ /прието при новото разглеждане на делото пред АССГ/, е кредитирал само в частта му, в която е определен дължимия корпоративен данък по ЗКПО (отм.) за 2004 г. въз основа на пазарната оценка, дадена със заключението на приетата по делото тройна съдебно - оценителна експертиза, а именно - пазарна стойност на имота (без печалба) в размер на 982 820 лева. Съдът е преобразувал декларирания финансов резултат за 2004 г. по ЗКПО (отм.) в посока на увеличение в размер на 239 927,66 лв., в резултат на което корпоративният данък за 2004 г. по ЗКПО (отм.) е определил в размер на 43 345,27 лв., ведно с лихви за забава в размер на 24 321,30 лева. Приел е, че жалбата в частта на установения резултат за корпоративен данък по ЗКПО за 2004 г. в размер на 43 345,27 лв., ведно с лихви за забава в размер на 24 321,30 лв., е неоснователна и следва да бъде отхвърлена, а в останалата част за разликата до установения с РА размер на корпоративен данък за 2004 г. по ЗКПО (отм.) и лихви - основателна. По жалбата на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София: Настоящият касационен състав на ВАС, Осмо отделение счита, че административният съд е направил извод за незаконосъобразност на РА в посочената по-горе част при неправилна интерпретация на доказателствата, от което следва неправилно прилагане на материалния закон и необоснованост. Съставът на ВАС, Осмо отделение счита, че обосновано административният съд не е кредитирал експертната оценка, изготвена входа на ревизията, т.к. в нея не са анализирани всички относими обстоятелства, релевантни към определянето на действителната пазарна цена. Основателни са възраженията обаче на касатора досежно кредитираната от съда тройна СОЕ. От експертизата не може да се установи по какъв начин е определена стойността на процесния имот. Вещите лица изрично са посочили, че не е възможно да бъдат проверени количествата на бетона, описани в приложените към делото дневници за бетонови работи. Неясният начин, по който са определени крайните стойности, обуславят и недостоверност на изводите на експертите. Наред с това експертите са ползвали метода на увеличената себестойност. При използването на този метод пазарната цена се определя, като себестойността на продукцията се увеличи с обичайната печалба. В случая при определяне на пазарната цена на процесния имот експертите не са включили % печалба. Предвид горното, касационната инстанция намира, че в случая следва да бъде кредитирана пазарната оценка в размер на 1 738 625 лв., изготвена от вещото лице инж. Росен Костов, лицензиран оценител /съгласно лиценз № 5233/28.01.97 г., издаден въз основа на сертификат за оценителска правоспособност № 100101459/14.12.2009 г./, както и двете допълни експертизи, в които в. л. подробно е описало използвания метод, източници на информация и начина на определяне на всяка цена по пр. 2. Експертизата отчита спецификата имота, съобразена е с изискванията за прилагане на метода на увеличената себестойност, регламентиран в Наредба № 5/26.02.99 г. Отчетени са стойността на проектната документация, стойностите на СМР, строителния надзор и контрол, съпътстващи разходи и т. н., както и 15% печалба. В тази връзка следва да бъде кредитирано и заключението на ССЕ /л. 127/, изготвена по дело № 7718/13 г., във варианта съобразен с оценката на в. л. Костов, като бъде преобразуван финансовият резулат по ЗКПО (отм.) за 2004 г. със сумата в размер 1002188,66 лв., в резултат на което дължимият КД е в размер на 190 727,25 лв. и лихви за забава - 107 018,14 лева. С оглед гореизложеното, жалбата се явява частично основателна, а решението на административния съд неправилно и следва да бъде отменено, като вместо него следва да бъде постановено друго, с което да бъде отхвърлена жалбата на дружеството за сумата в размер на 190 727,25 лв. - КД за 2004 г. и лихва за забава в размер на 107 018,14 лева. В останалата част за разликата до установения с РА размер на корпоративен данък за 2004 г. по ЗКПО (отм.), ведно с припадащите се лихви за забава, касационната жалба се явява неоснователна. По жалбата на "Пи Ей Джи Норд Адамс лимитед-клон" ЕИК - 130393553, подадена чрез адв. Капка Гергинова: Касаторът оспорва изводите на съда досежно потвърждаващата част на РА. Счита, че съдът е допуснал съществени нарушения на съдопроизводствените правила, а именно неправилно е преценил наличния доказателствен материал в частта на кредитираните от него експертни записвания. Оплакванията са неоснователни. В случаят липсва спор по фактите, същите коректно са установени от административния съд. Не са допуснати твърдяните от касатора нарушения на материалния и процесуалния закон. Необосновани са оплакванията за необоснованост на решението в обжалваната част и възраженията на касатора, че не е надлежен адресат на РА и затова не е било възможно срещу него да се проведе ревизионно производство. Следва да се посочи, че този въпрос е решен с Решение № 11148/29.07.2013 г. по адм. д. № 15116/2012 г. на ВАС, с което делото е върнато за ново разглеждане. В цитираното решение изрично е посочено, че производството е срещу чуждестранното дружество за мястото му на стопанска дейност, осъществявано чрез клон в страната, а не чрез самия клон. Неоснователни са доводите, че съдът не е съобразил, че процесната сделка, обективирана с НА № 14531.0.2004 г., е извършена от принципала - "Пи Ей Джи Норд Адамс лимитед", а не от клона. Досежно възраженията относно кредитираните от първоинстанционния съд експертизи, както се отбеляза по-горе, касационната инстанция възприема като обективна и компетентно изготвена, експертизата на в. л. Р. Костов, поради което и размерът на КД за 2004 г. следва да този, определен съобразно посочената от него пазарна цена на имота. Решението на административния съд в тази част е валидно, допустимо и правилно, поради което касационната инстанция го оставя в сила. Разноски: При този резултат по спора, в полза на дирекция "ОДОП" - София следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 3677,09 лв., представляващо разликата между дължимото за цялото производство възнаграждение в размер на 5507,45 лв. и присъденото от административния съд юрк. възнаграждение - 1830,36 лева. Водим от гореизложеното и на основание чл. 227, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,