Решение № 5520 от 10.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 10664/2015 г.

Решение № 5520 от 10.05.2016 г. на ВАС по адм. д. № 10664/2015 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП" - Варна срещу Решение № 1738/28.07.2015 г., постановено по адм. дело № 868/2015 г. по описа на Административен съд - Варна, с което е отменен Ревизионен акт № 171402384/4.09.2014 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 711/20.02.2015 г. на Директора на Дирекция "ОДОП"-Варна при ЦУ на НАП-София, с който на Айдън Сюлейманов Велиев, действащ като земеделски производител с ЕИК 6506105040, са установени данъчни задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в размер на 100018.34 лв. и е определена лихва за забава в общ размер от 25 468.38 лв. Касаторът поддържа, че атакуваният съдебен акт е неправилен поради противоречие с материалния закон. Счита, че съдът неправилно е приложил разпоредбите на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ, без да съобрази, че регламентираната държавна помощ не е предоставена на физическите лица, земеделски производители, а само на тези, регистрирани като еднолични търговци. В подкрепа на тезата си излага подробни аргументи в жалбата, като претендира отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго, с което жалбата срещу РА бъде отхвърлена, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - Айдън Сюлейманов Велиев от с. Острово, Община Завет, чрез процесуален представител, с писмен отговор и в о. с. з. изразява становище за нейната неоснователност и претендира присъждане на осъществените разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Настоящият състав на Върховния административен съд, първо отделение, за да се произнесе, съобрази следното: Касационната жалба е депозирана срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14-дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. Предмет на производството пред Административен съд - Варна е законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт № 171402384/4.09.2014 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 711/20.02.2015 г. на Директор на Дирекция "ОДОП"-Варна при ЦУ на НАП-София, в частта, с която на Айдън Сюлейманов Велиев, действащ като земеделски производител с ЕИК 6506105040 са установени задължения за данък върху дохода по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в размер на 100 018.34 лв., определена е лихва за забава в размер на 23 954.61 лв. и са начислени лихви за невнесени в срок за 2011 г. авансови вноски по ЗКПО в размер на 1513.77 лв. За да се произнесе по основателността на предявената жалба първоинстанционният съд е приел от фактическа и правна страна следното: В хода на ревизионното производство е установено, че в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2011 г. данъчно задълженото лице е декларирало преотстъпване на данък по чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ в размер на 100 018,34 лв. Констатирано е още, че през 2012 г. той е използвал преотстъпения за 2011 г. данък за закупуването на нова земеделска техника на пазарна стойност 611 400 лв. без ДДС. Съобразено е също, че за 2010 г. ревизираното лице е декларирало данъчна печалба в размер на 413 141,51 лв., въз основа на която на основание чл. 83 и чл. 86 от ЗКПО то дължи месечни авансови вноски за периода от 1.04.2011 г. до 31.12.2011 г. в размер от 5680,70 лв. Тъй като същите не са внесени в срок, при отчитане на падежа на месечните задължения, на основание чл. 9 във вр. с чл. 90, ал. 1 от ЗКПО ревизиращите са начислили лихва за забава, възлизаща общо на сумата от 1 513,77 лв. След анализ на събраните доказателства, приходните органи са приели, че лицето не попада в приложното поле на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ, тъй като не е регистрирано като едноличен търговец, поради което преотстъпеният данък от 100 018.34 лв. подлежи на довнасяне, ведно със законната лихва върху посочената главница. При тази фактическа установеност, съдът е отграничил параметрите на спора, концентриращ се върху въпроса притежава ли ревизираното лице право на държавна помощ, представляваща данъчно облекчение, регламентирано в чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ след като не е регистриран като едноличен търговец по ТЗ. В този контекст решаващият състав е тълкувал разпоредбата на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ в приложимата й редакция, достигайки до извода, че правото на данъчно облекчение по чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ имат не само земеделските производители, регистрирани като еднолични търговци, но и физическите лица, регистрирани като земеделски производители. Преценил е, че събраните доказателства установяват и наличието на кумулативните предпоставки, визирани в чл. 189б ал. 2 от ЗКПО, в резултат на което е достигнал до извода, че с РА незаконосъобразно не е признато преотстъпването на данъка и е установеното допълнително определеното данъчно задължение за 2011 г., ведно със съответната лихва за забава. Този извод е мотивирал решаващият състав да приеме, че наличието на право на преотстъпване на данък за 2011 г. обуславя преизчисляването на размера на авансовите вноски, а от там и на лихвите върху тях, поради което и в частта, с която са определени лихви за забава за невнесените в срок авансови вноски по ЗКПО за 2011 г. РА също е незаконосъобразен. Настоящият състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно. Съгласно чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ данъкът върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец се преотстъпва в размер до 60 на сто на лица, регистрирани като земеделски производители, за годишната данъчна основа от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция, при условията за преотстъпване на корпоративния данък по чл. 189б от ЗКПО. Данъчното облекчение за преотстъпване на корпоративен данък по реда на чл. 189б, ал. 1 от ЗКПО се предоставя на данъчно задължени лица, регистрирани земеделски производители, в размер до 60 на сто за данъчната им печалба от дейност по производството на непреработена растителна и животинска продукция. Разпоредбата на чл. 189б, ал. 2 от ЗКПО /в приложимата й по време редакция/ предвижда, че данък се преотстъпва, когато са изпълнени едновременно следните условия: т. 1. преотстъпеният данък се инвестира в нови сгради и нова земеделска техника, необходими за извършване на посочената в ал. 1 дейност, в срок до края на годината, следваща годината, за която се ползва преотстъпването; т. 2. активите по т. 1 са придобити при пазарни условия, съответстващи на такива при несвързани лица; т. 3. дейността по ал. 1 трябва да продължи да се осъществява за период от поне три години след годината на преотстъпване, като това обстоятелство се декларира всяка година до изтичане на тригодишния срок с годишните данъчни декларации и т. 4. преотстъпеният данък не трябва да превишава 50 на сто от стойността на активите по т. 1.; т. 5. - активите по т. 1 не заместват съществуващи активи и т. 6. - за активите по т. 1 земеделският производител не е получател (бенефициент) по някоя от следните помощи: а) помощ по смисъла на чл. 107, § 1 от Договора за функционирането на Европейския съюз; б) минимална помощ по смисъла на Регламент (ЕО) № 1535/2007 на Комисията от 20 декември 2007 г. за прилагане на членове 87 и 88 от Договора за създаване на Европейската общност към помощите de minimis в сектора на производството на селскостопански продукти (OB, L 337/35 от 21 декември 2007 г.) в) финансова помощ по Програмата за развитие на селските райони; г) всяка друга публична финансова помощ от националния бюджет и/или от бюджета на Европейския съюз. Както правилно е посочил и първоинстанционният съд, по аргумент от § 26 от ПЗР към ЗИД на ЗДДФЛ - ДВ. бр. 95/09 г., преотстъпването на данъка по чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ за 2011 г. е обусловено от нотификацията му с положително решение от Европейската комисия за съвместимостта на тази държавна помощ с правилата за държавните помощи до 31.03.2011 г. Това е сторено с Решение № С/2011/863 от 11.02.2011 г. относно държавна помощ - България, Помощ № 546/2010 за инвестиции в земеделски стопанства чрез преотстъпване на корпоративен данък, съобразно § 10 от което, помощта ще бъде предоставена под формата на данъчно облекчение, изразяващо се в преотстъпване до 60% от корпоративния данък върху данъчната печалба, възникнала в резултат на земеделските дейности на данъчнозадължени субекти, регистрирани като земеделски производители. В цитираното решение е уточнено, че бенефициери на мярката за помощ са земеделски стопанства, осъществяващи първично производство на селскостопански продукти и подлежащи на облагане с корпоративен данък в България, а целта на помощта, за която е поискано становището на ЕК, е да се подкрепят инвестициите в земеделските стопанства. Тези разяснения, съотнесени към разпоредбата на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ, сочат, че към 2011 г. право на регламентираното данъчно облекчение имат лицата - земеделски производители, осъществяващи първично производство на селскостопански продукти, доходите от което се облагат с корпоративен данък, независимо от правноорганизационната форма, под която се осъществява тази дейност. До същия извод води граматичният и логичен анализ на чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ, тъй като понятието "едноличен търговец" е част от словосъчетанието "доходите от стопанска дейност като едноличен търговец", а субектите на държавна помощ са индивидуализирани чрез фразата "лицата, регистрирани като земеделски производители". Законодателят не е уточнил, че в кръга на субектите на държавна помощ се включват само земеделските производители, регистрирани като еднолични търговци, поради което стриктното тълкуване на нормата не дава основание да се приеме обратното. Този извод не се променя от последващото изменение на чл. 48, ал. 7 от ЗДДФЛ, включващо в обхвата на изключенията, спрямо които не се прилага ал. 6, физическите лица, извършващи стопанска дейност по чл. 29а от ЗДДФЛ, тъй като нормата на чл. 48, ал. 7 от ЗДДФЛ не е тълкувателна, нито й е придадено обратно действие. Като материалноправна разпоредба тя действа за в бъдеще и не е приложима спрямо фактически състави, осъществили се преди влизането й в сила. Поради това и предвид установеността на условията по чл. 189б от ЗКПО, констатирани и в потвърждаващото решение на Директора на Дирекция "ОДОП", правилен е изводът на първоинстанционния съд, че с РА незаконосъобразно е отказано упражняване на правото на ревизираното лице на преотстъпване на данъка. Това заключение не се променя от аргументите на касатора, обосновани с критериите за дефиниране на понятието "предприятие в затруднено положение", очертани в Насоките на Общността за държавните помощи за оздравяване и преструктуриране на предприятие в затруднено положение, които изрично в т. 11 предвиждат възможност да не е налице което и да е от условията, предвидени в т. 10 от същите, включително и съответствието с критериите на вътрешното право за прилагане на процедура по несъстоятелност. Поради това не би могло да се приеме, че след като националният правов ред не предоставя възможност за откриване на производство по несъстоятелност спрямо физически лица, които не са регистрирани като еднолични търговци, то от това по аргумент от чл. 48, ал. 7 ЗДДФЛ/в приложимата към 2011 г. редакция/ следва, че тези физически лица- земеделски производители не са субект на държавна помощ по чл. 48, ал. 6 ЗДДФЛ. Достигайки до същия краен извод и отменяйки РА в тази му част, ведно с начислените лихви за забава върху главницата от 100 018.34 лв. първоинстанционният съд е постановил решение, което не е в противоречие с материалния закон и като правилно следва да бъде оставено в сила. В останалата му част обжалваният съдебен акт е неправилен. Съгласно чл. 83, ал. 1 ЗКПО вр. с чл. 43, ал. 8 ЗДДФЛ данъчно задължените лица правят месечни или тримесечни авансови вноски за корпоративен данък. Нормата на чл. 84 ЗКПО предвижда, че месечните авансови вноски се правят от данъчно задължени лица, формирали данъчна печалба за предходната година, като по аргумент от чл. 86 ЗКПО размерът им възлиза на 1/12 част от декларираната данъчна печалба за годината преди предходната година за периода м. 01.- м. 03 и от декларираната данъчна печалба за предходната година за периода м. 04.- м. 12, коригирана с утвърдения със Закона за държавния бюджет коефициент, отразяващ промените в икономическите условия за текущата година. В случая декларираната от лицето печалба за 2010 г. е в размер на 413 141.51 лв. и именно тя, а не преотстъпването на данъка през 2011 г., е относима при определянето на дължимите месечни авансови вноски. Цитираната от съда разпоредба на чл. 91 от ЗКПО би била приложима при условие, че преотстъпване на дължимите авансови вноски бе декларирано, но след като това не е сторено, то при констатираното забавено плащане на същите, законосъобразно на основание чл. 9 ЗКПО с РА са установени и определени като дължими лихви за забава в общ размер от 1 513.77 лв. Приемайки обратното, първоинстанционният съд е постановил неправилно в тази му част решение, което следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което жалбата срещу РА в тази му част бъде отхвърлена. При този изход на спора и направените от страните искания, в полза на касатора следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение, възлизащо на сумата от 335.96 лв., а в полза на ответника по касация разноски в размер на 3 754.16 лв. След насрещна компенсация в тежест на Дирекция "ОДОП"- Варна следва да се възложат разноските на насрещната страна, възлизащи на сумата от 3418.20 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение