Решение № 7833 от 20.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4676/2017 г.

Решение № 7833 от 20.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4676/2017 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 353 от 2.03.2017 г., постановено по адм. д. № 1816/2016 г. Административен съд - Б., 12-ти състав, е отменил ревизионен акт № Р - 02000215008624 - 091 - 001/1.06.2016 г., . издаден от началник сектор "Ревизии" и главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Б., потвърден с Решение № 209/11.08.2016 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Б., в частта, в която е отказано право на данъчен кредит по фактури № 5/13.08.2015 г., № 6/13.08.2015 г. и № 7/13.08.2015 г. общо в размер на 24 999,99 лв., ведно с дължимите лихви. С решението съдът е отхвърлил жалбата на "П. и."-ЕООД - гр. С., против ревизионен акт № Р - 02000215008624 - 091 - 001/1.06.2016 г. в останалата му част. С решението съдът е осъдил страните да заплатят разноски съобразно уважената и отхвърлената част от жалбата. Срещу така постановеното решение, в отменителната му част, е подадена касационна жалба от И. С. А., в качеството й на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - Б.. В жалбата се прави оплакване, че решението на административния съд в посочената част е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Излагат се подробни доводи в тази насока. М. В. административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд - Б. в отменителната му част, както и в частта, в която Д "ОДОП"-гр. Б. е осъдена за разноски, и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди Ревизионния акт и в останалата му част. Претендира се заплащане на юрисконсулско възнаграждение за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба - "П. и."-ООД гр. С., редовно призован, не се представлява, не взема становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е основателна и следва да бъде уважена. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. С решението Бургаският административен съд е отменил ревизионен акт № Р - 02000215008624 - 091 - 001/1.06.2016 г., . издаден от началник сектор "Ревизии" и главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Б., потвърден с Решение № 209/11.08.2016 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Б., в частта, в която е отказано право на данъчен кредит по фактури № 5/13.08.2015 г., № 6/13.08.2015 г. и № 7/13.08.2015 г., издадени от "М. и."-ЕООД общо в размер на 24 999,99 лв., ведно с дължимите лихви. В отхвърлителната му част като необжалвано - чл. 296, т. 2 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК, решението на административния съд е влязло в законна сила и не е предмет на касационно разглеждане. Изложени са мотиви, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма и не са допуснати нарушения на процесуално-правните разпоредби на ДОПК, като такива не се твърдят и в жалбата. Фактическата обстановка по спора относно процесните три фактури е описана подробно от административния съд на стр. 10 - 12 от съдебния акт, л. 327 гръб - 328 от делото. Подробно са възпроизведени възникналите правоотношения между ревизираното дружество "П. и."-ЕООД в качеството му на получател и доставчика "М. и."-ЕООД, дали основания за издаване на процесните фактури, представените доказателства в тази насока, в това число ангажираните в хода на административното оспорване, основанията на органа по приходите, да не бъде признато право на данъчен кредит по фактурите, в това число посочените допълнително в решението на директора на Д "ОДОП" - гр. Б. при административното оспорване, в това число позоваване на тълкуването на закона, дадено в отделни решения на Съда на Европейския съюз. След това съдът е пристъпил към изграждане на своите изводи по отношение на материалната законосъобразност на спора. Направен е извод, че приходните органи са приложили неправилно материалния закон по отношение на процесните фактури. Систематизирани, мотивите на съда в тази насока се свеждат до следното: 1. От представените по делото доказателства е видно, че на 2.10.2015 г. страните по договорите са постигнали ново споразумение, по силата на което са уговорили нов краен срок за изпълнение на въпросните строително ремонтни работи на двата обекта - бар-клуб "Лайт хаус" и хотел "Авалон" - края на календарната 2016 г., поради което органът по приходите не е доказал наличието на твърдяното фиктивно движение на паричните средства, за което носи доказателствена тежест. 2. Проверката на място е извършена на 11.02.2016 г., т. е. почти 10 календарни месеца преди крайната дата за изпълнение. 3. Наличието на материално-техническа и кадрова обезпеченост на изпълнителя "М. и."-ЕООД, както и наличието на договори с подизпълнители, е не относима към спора, тъй като след приключването на активния туристически сезон в края на м. септември 2016 г. дружеството има достатъчно време да изпълни договорените СМР до края на 2016 г. Процедурата по издаването на оспорения ревизионен акт и неговото обжалване пред административната инстанция се развива по време на летния туристически сезон. 4. Съдебното производство по обжалването на ревизионния акт е стартирало на 7.09.2016 г. и в хода му ответникът е имал достатъчно време да поиска доказателства относно реалното изпълнение на договорените СМР, но той не е сторил това. 5. Доказателствената тежест на страните е изрично разпределена от съда с определение № 1504/8.09.2016 г. и представителят на Д "ОДОП"-гр. Б. не е правил възражение. На база на изложеното е направен краен извод, че органите по приходите са приложили неправилно материалния закон, в резултат на което необосновано са отказали да признаят на ревизираното дружество право на данъчен кредит по процесните три фактури, поради което жалбата в тази й част се явява основателна и следва да бъде уважена, като ревизионния акт бъде отменен в тази му част. Решението на Административен съд - гр. Б. е неправилно като постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано. В касационната жалба на Д "ОДОП"-гр. Б. се правят оплаквания, за наличие на отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че събраните в хода на ревизионното производство доказателства навеждат на извод, че по трите фактури е налице единствено документиране на извършено плащане, без страните в действителност да целят извършването й. Посочва се, че ревизираното дружество не е доказало наличие на материално-правните предпоставки на нормата на чл. 25, ал. 7 ЗДДС и отменяйки ревизионния акт в тази му част като незаконосъобразен, първоинстанционният съд е приложил неправилно материалния закон. По направените оплаквания настоящата инстанция съобрази следното: По делото няма спор от фактическа страна относно възникналите правоотношения между ревизираното дружество и издателят на трите процесни фактури "М. и."-ЕООД с предмет "авансови плащания" по договори за извършване на СМР на два обекта в курортен комплекс "Слънчев бряг" . Спорният въпрос е налице ли са условията на чл. 25, ал. 7 ЗДДС за признаване право на данъчен кредит по фактурите. С ревизионния акт, съответно решението на директора на Д "ОДОП"-гр. Б., правото на данъчен кредит е отказано със следните констатации: 1. С оглед тълкуването на закона, дадено в решенията на СЕС по дела № С - 419/2002 г., № С - 549/11 и № С - 277/05 г., за да стане данъкът изискуем по авансово плащане, цялата релевантна информация засягаща данъчното събитие, следва да е известна към момента на авансовото плащане. В случая нито ревизираното дружество, нито доставчикът са предоставили техническа информация относно договорените строително-монтажни работи, по повод на които е извършено авансово плащане. 2. Договорените СМР не са извършени. Към споразумението между двете дружества от 2.11.2015 г., с което срокът за извършване на СМР е предоговорен за края на 2016 г. не са представени никакви доказателства като възлагателни писма или количествено-стойностни сметки. 3. От представените в хода на ревизията банкови извлечения е видно, че и три извършени плащания са изтеглени на същата дата в брой от пълномощник на "М. и."-ЕООД, поради което липсва плащане по тях и то е извършено фиктивно. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е приел, че в случая ревизиращият орган е приложил неправилно материалния закон и като неправилен, ревизионният акт следва да бъде отменен в тази му част. Настоящата съдебна инстанция не споделя този негов извод и го намира за неправилен, като постановен в противоречие на материалния закон, при допуснати съществени процесуални нарушения и необоснован на събраните по делото доказателства. Съгласно чл. 25, ал. 7 ЗДДС когато преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, ал. 3 и ал. 4 се извърши цялостно или частично авансова плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането/за размера на плащането/. Визираната разпоредба е аналогична с нормата на чл. 65 Директива 2006/112/ЕО, която представлява отклонение от правилото на чл. 63 Директива 2006/112/ЕО и като такова трябва да се тълкува стеснително. За да бъде ДДС изискуем, преди още стоките или услугите да са били доставени, е необходимо всички релевантни елементи на данъчното събитие, т. е. на бъдещата доставка на стоки или услуги, да са вече известни и следователно в частност стоките или услугите да са точно определени в момента на авансовото плащане При условие че са осъществени авансови плащания за все още неопределени точно доставки, те не подлежат на облагане с ДДС. От разпоредбите на чл. 86 и чл. 68 ЗДДС, както и от самият механизъм на данъка добавена стойност следва извода, че данъкът добавена стойност при авансови плащания е във функционална зависимост от реалното изпълнение на договорените бъдещи доставки. В конкретния случай и по трите фактури липсва конкретизиране на СМР, които са договорени и за които е извършено авансово плащане. Липсват представени строителна документация, количествено-стойностни сметки и прочие, касаещи договорените СМР. Не са налице и доказателства, че договорените СМР са реално изпълнени. Към датата на последното заседание по делото - 8.02.2017 г. срокът за извършване на СМР, предоговерен със споразумението между "П. и."-ЕООД и "М. и."-ЕООД от 2.11.2015 г. е изтекъл. Извършването на СМР е положителен факт от обективната действителност, с настъпването на който за ревизираното лице настъпват благоприятни правни последици. В този смисъл и с оглед правилата за разпределяне на доказателвената тежест в процеса /чл. 154, ал. 1 ГПК във вр. с чл. 144 АПК и чл. 170, ал. 1 АПК във вр. с § 2 ДР ДОПК/, в тежест на задълженото лице е да докаже чрез допустими доказателствени средства изпълнението на договорените СМР към 31.12.2016 г., за които е извършено авансово плащане, предмет на процесните фактури. В тази насока неправилно административният съд е приел, че доказателствената тежест за извършването на СМР е на приходната администрация. В хода на ревизията, на база на събраните доказателства, ревизиращият орган е направил извод отсъствие на условия по чл. 25, ал. 7 ЗДДС за признаване на право на данъчен кредит по трите фактури. Констатацията за липса на извършени СМР е за отрицателен факт, поради което на проверка за правилност на изграждането на същия подлежи единствено спазването на правилата на формалната логика. Първоинстанционният съд не е коментирал в мотивите си и констатациите на органа по приходите, че по същество не е налице и плащане по фактурите, тъй като заплатените авансови суми са били изтеглени веднага в деня на плащането от пълномощник на доставчика, който не е внесъл съответно и дължимото ДДС в бюджета. Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че органът по приходите правилно е приел, че не е налице хипотеза по чл. 25, ал. 7 ЗДДС и е законосъобразно е отказал да признае на "П. и."-ЕООД право на данъчен кредит в размер на 24 999,99 лв. по фактури № 5/13.08.2015 г., № 6/13.08.2015 г. и № 7/13.08.2015 г., издадени от "М. и."-ЕООД. Като е приел друго и е отменил издадения ревизионен акт в тази му част като незаконосъобразен, Административен съд - гр. Б. е постанови едно неправилно съдебно решение, което при условията на чл. 222, ал. 1 АПК следва да бъде отменено в тази му част, както и в частта, в която Д "ОДОП"-гр. Б. е била осъдена да заплати на "П. и."-ЕООД разноски по делото в размер на 27,78 лв. и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата на "П. и."-ЕООД-гр. С., ул. "С." №..., вх. ..., представлявано от П. И. Б., против ревизионен акт № Р - 02000215008624 - 091 - 001/1.06.2016 г., . издаден от началник сектор "Ревизии" и главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Б., потвърден с Решение № 209/11.08.2016 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - Б., в частта, в която е отказано право на данъчен кредит по фактури № 5/13.08.2015 г., № 6/13.08.2015 г. и № 7/13.08.2015 г., издадени от "М. и."-ЕООД общо в размер на 24 999,99 лв., ведно с дължимите лихви, следва да бъде отхвърлена като неоснователна. При този изход на процеса ответното по касация дружество следва да бъде осъдено да заплати на Д "ОДОП"-гр. Б. разноски /юрисконсулско възнаграждение/ по делото за една инстанция/същото не е представлявано пред ВАС от юрисконсулт/ в размер на 1 298,76 лв. Водим от горното и на чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение,