Решение № 6131 от 7.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9336/2012 г.

Решение № 6131 от 7.05.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9336/2012 г., VIII о., докладчик съдията Калин Куманов Производството е по чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и следв. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

Образувано е по касационна жалба на "Томеком" ЕООД със седалище в гр. София и адрес на управление ул. "Тодор Ночев" № 30, ЕИК по Булстат: 175078640, представлявано от Теодор Данаилов Дечев, срещу Решение № 2808 от 21.05.2012 г., постановено от Административен съд - София град по адм. д. № 4678 по описа на същия съд за 2011 г., с което по жалба на дружеството против Ревизионен акт (РА) № 22501000227/7.02.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. София, Дирекция "Средни данъкоплатци и осигурители", потвърден с Решение № 826/18.05.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. София при ЦУ на НАП, относно задължения за корпоративен данък за 2006 г., 2007 г. и 2008 г., в общ размер 1596306,20 лв., ведно със съответните лихви - в общ размер 508010,78 лв., е постановено изменение на РА в частта на определения корпоративен данък за 2008 г. и същият е намален от 95273,28 лв. на 55887,31 лв., ведно със съответната лихва; и е отхвърлена жалбата срещу РА в останалата обжалвана част.

В касационната жалба се твърди неправилност на решението поради противоречие с материалния закон, съставляващо касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. По подробно изложени в жалбата доводи касационният жалбоподател претендира отмяна на решението и решаване на спора по същество с отмяна на административния акт. В с. з. касационният жалбоподател се представлява от адв. Бойков, който поддържа жалбата, моли за отмяна на съдебния акт и за присъждане на сторените разноски. Представя писмени бележки с подробни съображения.

Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. София - в с. з. се представлява от юк. Мирчева, която оспорва жалбата и моли за оставяне на касираното решение в сила. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, Осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалбата и наведените в нея отменителни основания, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, съгласно чл. 218 АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима, а разгледана по същество, е неоснователна.

Първоинстанционният съд е установил, че ревизионното производство е извършено от компетентни за целта органи и при спазване на процесуалните правила за извършването на ревизията. Този извод се споделя от касационната инстанция.

Съдът подробно е описал фактическата обстановка, като по отношение на същата страните не спорят. Релевантните по спора факти и обстоятелства са правилно установени и са последователно възпроизведени в мотивите на обжалваното решение. Възприетите от административния съд факти са съобразени със събраните по делото доказателства. Спорът по делото е правен и се свежда до приложението на отменения и на сега действащия Закон за корпоративното подоходно облагане.

I. За 2006 г. ревизията е определила задължение за корпоративен данък в размер на 563894,11 лв., ведно с лихва от 282119,23 лв., въз основа на следните констатации:

1. Увеличен е финансовият резултат на ревизираното лице със сумата 2895000 лв., представляваща стойността на фактура № 4/12.02.2007 г., издадена от "Омека" ООД. Ревизиращият орган е установил сключен Договор за търговско посредничество от 28.12.2006 г. между касатора като възложител и издателя на фактурата като търговски посредник. Жалбоподателят е възложил на посредника да извърши посредническа услуга и да окаже съдействие във връзка със закупуване на дяловете на "Кабелсат" 95 ЕООД, чийто едноличен собственик на капитала е "Дженерал лизинг" АД. Спорната фактура е издадена със стойност 2995000 лв., но тъй като по банков път е платена сума в размер на 100000 лв., и не са последвали други плащания по нея, през 2008 г. ревизираното дружество е отчело приход в размер на 2895000 лв. За да регулира финансовия резултат, ревизията се е позовала на чл. 23, ал. 2, т. 10 ЗКПО (отм.), тъй като спорната сума е отчетена в нарушение на счетоводното законодателство, тя е следвало да бъде отчетена като приход в годината на отчитане на разхода.

В потвърдителното решение на Д "ОУИ" РА тази констатация е преквалифицирана и като основание е наведена документалната необоснованост на разхода. Решаващият орган е приел, че поради липса на счетоводни документи, свързани с посочения договор, както и поради неотчитане на разходи във връзка с договора, не е било налице основание за осчетоводяване на разхода. За да отхвърли жалбата в тази част на спора, административният съд е споделил изводите на горестоящия административен орган.

Решението в тази част е законосъобразно. Съдът е издирил приложимата разпоредба на чл. 23, ал. 2, т. 10 ЗКПО (отм.), която предвижда увеличение на ФР за данъчни цели с разходите, довели до намаляване на същия, които са отчетени в нарушение на принципа за документална обоснованост. Понятието има легална дефиниция в § 1, т. 34 ДР на ЗКПО (отм.): документиране посредством счетоводни документи, съдържащи необходимите реквизити по ЗСч и отразяващи вярно и точно всяка стопанска операция документи. Това в случая не е сторено, няма съпоставимост с еквивалентен приход, поради което жалбата правилно е била отхвърлена.

1. Увеличен е финансовият резултат на ревизираното лице със сумата 977915 лв., представляваща изплатено възнаграждение на физическо лице по договор за търговско посредничество. Ревизиращият орган е установил сключен Договор за търговско посредничество от 10.10.2006 г. за търговско посредничество между жалбоподателя като възложител и Алексей Илиев Петров като посредник. Жалбоподателят е възложил на посредника да окаже съдействие за сключване на продажба търговското предприятие на "Колор скат" ООД от настоящите му собственици на притежаваното от възложителя дружество "Колор сат" ЕООД, за което е уговорено възнаграждение в размер на 500000 евро. Ревизията е установила, че е сключен договор за продажба на търговско предприятие като съвкупност от права, задължения и фактически отношения, както и протокол, съгласно който към 31.01.2007 г. фактическото владение и разпореждане с активите на "Колор скат" ООД са преминали в полза на "Колор сат" ЕООД. За да регулира финансовия резултат, ревизията се е позовала на чл. 14 и чл. 15 от ЗКПО (отм.). Приела е, че сделката е сключена в отклонение от данъчно облагане, тъй като от една страна размерът на изплатеното възнаграждение значително продажната цена на предприятието; а от друга - срещу разхода за възнаграждение на посредника ревизираното дружество не е получило насрещна престация. Съдът е споделил правните изводи на ревизията и е отхвърлил жалбата.

Касационната инстанция намира, че решението е правилно постановено. Липсва тъждество между "Колор сат" ЕООД и касатора, независимо че последният е собственик на капитала на едноличното ООД. Закупеното търговско предприятие преминава в патримониума на закупилото го дружество, което означава, че не касаторът е лицето, реализирало приход за данъчни цели. Правилно Съдът е квалифицирал сделката по търговското посредничество като едностранчива и сключена в отклонение от облагане, тъй като за жалбоподателя липсва приход, съпоставим с реализирания разход.

1. Увеличен е финансовият резултат на ревизираното лице със сумата 832000 лв., представляваща получен заем от "Верея кабел 2" ЕООД. Ревизиращият орган е установил сключен договор за заем от 11.12.2006 г. между "Верея кабел 2" ЕООД като заемодател и касатора като заемополучател, за заем в размер на 832000 лв. Съгласно ПКО от 29.12.2006 г. сумата е предоставена в брой на ревизираното лице на същата дата и е осчетоводена при него.

За да регулира финансовия резултат, ревизията се е позовала на чл. 23, ал. 2, т. 11 ЗКПО (отм.) - като неосчетоводен приход от дейността, тъй като е приела за недоказан произходът на постъпилите парични средства. Съдът е възприел като неоснователна тезата за доказан произход на паричните средства, като не е кредитирал представения договор за заем между "Верея кабел 2" ЕООД и Явор Джиджев, ПКО, РКО и запис на заповед.

Решението и в тази част е законосъобразно. Не е ясно дали твърдяният за заемодател Джиджев е разполагал с достатъчно средства, за да ги предостави на "Верея кабел 2" ЕООД. Липсва икономическа логика последното дружество самo да вземе заем, за да го предостави на свой ред на ревизираното лице. Следва да бъдат споделени мотивите на АССГ за характера на представените документи като части такива, ползващи се само с формална доказателствена сила, като се има предвид, че същите са и без достоверни дати като представени едва в хода на административното обжалване. Нито на ревизията, нито на Съда е била дадена възможност да се убедят в правилността на взетите счетоводни операции при осчетоводяване на заема при "Верея кабел 2" ЕООД. Такива задачи не са поставяни на изслушаната ССЕ. Касаторът не се е справил с доказателствената тежест да установи фактите, от които черпи благоприятни за себе си правни последици. Ето защо правилно в съдебния акт е прието, че ФР е подлежал на регулиране с положителната разлика между приходите и разходите, отнасящи се за текущия отчетен период и неотчетени за този период съгласно законовия ред.

II. За 2007 г. ревизията е определила задължение за корпоративен данък в размер на 96606,54 лв., ведно с лихва от 34653,13 лв., въз основа на следната констатация:

Увеличен е финансовият резултат на ревизираното лице със сумата 64542,39 лв., представляваща изплатено възнаграждение на физическо лице по договор за консултантски услуги. Ревизията е установила сключен договор за консултантски услуги и посредничество от 08.10.2007 г. между касатора като възложител и Алексей Илиев Петров като посредник-консултант. Възложителят е възложил на посредник-консултанта да го консултира, да договори условията и подготви сключване на договор за покупко-продажба на кабелни далекосъобщителни мрежи за кабелна телевизия и интернет, собственост на възложителя, на цена, не по-ниска от 7000000 евро. На ревизиращия орган е представен договор от 11.10.2007 г. между продавачите "Габрово кабел" ЕООД, "Кабел сат 95" ЕООД, "Колор сат" ЕООД, "Кей Ес Ви сат" ЕООД и "Ники 2000" ЕООД от една страна, купувача "Евроком кабел мениджмънт България" ЕООД от друга страна, и от трета страна - ревизираното лице като гарант по сделката. По договора за консултантски услуги ревизираното лице е изплатило на консултанта възнаграждение в размер на 64542,39 лв.

За да регулира финансовия резултат, ревизията се е позовала на чл. 16, ал. 1 ЗКПО. Приела е, че сделката е сключена при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, тъй като разходът по посредническата услуга е извършен без касаторът да е получил насрещна престация. Съдът е споделил дадената от ревизиращия орган квалификация на сделката и поради това е отхвърлил жалбата.

Настоящата инстанция преценява съдебния акт като законосъобразен. От съществено значение в случая е обстоятелството, че от гледна точка на заплатената посредническа услуга касаторът не е бил в договорни отношения с продавачите и купувача на кабелните далекосъобщителни мрежи. Предметът на консултантския договор се изразява в консултации и посредничество във връзка с продажба на активи, които нито са били собственост на възложителя, нито пък са придобити от него. Последният се е явил в качеството на гарант по сделката, за което въпросните консултации не най-малко не са били наложителни с оглед естеството на продажбата. Правилен е и изводът на решаващия Съд, че разходът за посредническата услуга е извършен без да е доказано касаторът да е получил насрещна престация. По делото не става ясно какво е извършил посредникът-консултант по консултантския договор, нито какво е участието му по продажбата на кабелните далекосъобщителни мрежи. И в тази част на спора за касатора липсва приход, съпоставим с реализирания разход.

III. За 2008 г. ревизията е определила задължение за корпоративен данък в размер на 974691,87 лв., ведно с лихва от 191238,42 лв., въз основа на следната констатация:

Увеличен е финансовият резултат със сума в общ размер 3064386,26 лв., представляващи изплатени възнаграждения на физически лица (Явор Джиджев и Алексей Петров) по договори за консултантски услуги и посредничество във връзка с продажба на далекосъобщителни мрежи. Констатацията за изплатеното възнаграждение на Петров е тази по т. II. Относно констатацията за изплатеното възнаграждение на Джиджев ревизията е установила сключен договор за консултантски услуги и посредничество от 12.10.2007 г. между касатора като възложител и Джиджев като консултант. Възложителят е възложил на Джиджев да го консултира и гарантира при сключване на договор за продажба на кабелни далекосъобщителни мрежи в тяхната цялост, както и други движими вещи по списък и вземания с "Евроком кабел мениджмънт България" ЕООД.

За да регулира финансовия резултат, ревизията се е позовала на чл. 16, ал. 1 ЗКПО. Ревизиращият орган е изтъкнал, че не става ясно в какво се изразява посредничеството и с какво Джиджев гарантира благоприятното изпълнение на договора за продажба на кабелни далекосъобщителни мрежи, както и че не са представени доказателства за вида на извършените услуги и начина на остойностяване на комисионните възнаграждения. Съдът е споделил тезата на ревизията за наличие на сделки, сключени в отклонение от данъчно облагане, като не е възприел доводите, че задълженията на Джиджев са се изразявали в организация подписването на протокола за изпълнение на договора за продажба и в обезпечение на риска от неплащане.

Решението и в тази част е законосъобразно.

Относно увеличението на ФР със сумите по договора с Петров касационният съд изложи мотиви в т. II. Относно увеличението на ФР със сумите по договора с Джиджев правилно Съдът е приел, че разходът за посредническата услуга е извършен без да е ясно какво е извършил посредникът-консултант по консултантския договор, нито какво е участието му по продажбата на кабелните далекосъобщителни мрежи, като отново за касатора липсва приход, съпоставим с реализирания разход. Неясни остават както необходимостта от гарантиране на сделката от физическо лице вместо от юридическо (търговско дружество), така и остойностяването на услугите, както и начинът, по който са приети конкретните резултати от услугите. Като е приел същото, АССГ и в тази част на спора е постановил правилен съдебен акт.

В заключение се налага изводът, че касираното решение не страда от пороците, посочени в жалбата, и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила.

Независимо от изхода на спора на ответника не следва да се присъжда юрисконсултско възнаграждение, тъй като първата съдебна инстанция вече му е присъдила такова.

Така мотивиран, Върховният административен съд, Осмо отделение,