Решение № 3848 от 19.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 6174/2012 г.

Решение № 3848 от 19.03.2013 г. на ВАС по адм. д. № 6174/2012 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба на "Хифа Холдинг" С. А. Р. Л., Люксембург, подадена чрез пълномощника му адв. Димитър Иванов, срещу Решение № 1213/07.03.2012 г. на Административен съд София - Град, Първо отделение, 15 състав, постановено по адм. дело № 10052 по описа за 2011 г. на този съд. Касаторът моли за отмяната на решението като неправилно, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост-отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Ответникът по касация - Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика"- гр. София, (с предишно наименование Д "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП), оспорва чрез юрк. Гърбелова касационната жалба. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираните основания и след проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от страна по делото, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество жалбата е основателна, поради следните съображения: С обжалваното решение Административен съд София-град е отхвърлил жалбата на "Хифа Холдинг" С. А. Р. Л., Люксембург, срещу Становище за липса на основание за прилагане на СИДДО с изх. № 53-06-1536#6/20.06.2011 г., издадено от Г. Георгиев - заместник - директор на ТД на НАП - София, потвърдено с Решение № 1637/20.09.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика"- гр. София, като неоснователна. Спорът по делото е свързан с доказване на предпоставките за прилагане на СИДДО с Великото Херцогство Люксембург и по специално дали чуждестранното лице установява наличие на изискванията по чл. 136, ал. 1, т. 2 ДОПК и по чл. 11, ал. 1 от Спогодбата между правителството на Република България и правителството на Великото Херцогство Люксембург за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване на отклонението от облагане с данъци върху дохода. Съгласно разпоредбата на чл. 135, ал. 2 от ДОПК, Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане /СИДДО/ се прилагат след удостоверяване на основанията за това. В разпоредбата на чл. 136 от ДОПК са регламентирани общите основания за прилагане на СИДДО, едно от които е това, посочено в т. 2 - чуждестранното лице да удостовери пред органа по приходите, че е притежател на дохода от източник в Република България. Съгласно чл. 11, ал. 1 от Спогодбата, лихви, произхождащи от една от държавите и изплатени на местно лице на другата държава, се облагат само в тази друга държава, ако местното лице е действителен ползвател на лихвите. По безспорен начин е установен факта, че по силата на договор за заем от 28.06.2010 г. дружеството "Хифа Холдинг" С. А. Р. Л., Люксембург, в качеството на местно лице на Великото херцогство Люксембург е отпуснало заем на "Бългериън пропърти дивелъпмънтс" ЕООД, (българско дружество), в размер на 4 000 000 евро, при договорна годишна лихва в размер на 9% и срок за погасяване на заема - 28.06.2015 г. С искане вх. № 53-06-1536/02.05.2011 г. до ТД на НАП София, "Хифа Холдинг" С. А. Р. Л., Люксембург е претендирало прилагането на СИДДО между РБ и Великото Херцогство Люксембург относно доходите от лихви по цитирания по - горе договор за заем за календарната 2010 г., в размер на 36 000 евро, представляващи доход от източник в РБ. Молителят е приложил всички изискуеми документи и декларации. Не се спори, че са налице общите предпоставки по чл. 136 ДОПК и по чл. 11 от СИДДО с Люксембург за уважаване на искането. Първоинстанционният съд обаче е приел, че принципът по чл. 11, ал. 1 не визира изключително право на облагане в полза на държавата на местното лице. Разпоредбата на чл. 11, алинея 2 от СИДДО с Люксембург запазва правото на данъчно облагане на лихвата за държавата, от която тя произхожда; същевременно е видно, че упражняването на това право е ограничено с максимална ставка на данъка, която не може да надхвърля 10% (касае се за разумен максимум като се има предвид, че за държавата - източник на дохода е предвидено да облага с данък печалбите или доходите, реализирани на нейната територия от инвестиции, финансирани от зает капитал). С позоваване на глаголно сказуемо "могат да се обложат", съдът е приел, че и двете държави облагат с данък конкретния доход, като държавата на източника на дохода прилага данъчната ставка, регламентирана във вътрешното си законодателство, редуцирайки я до размера, определен в ал. 2. Обжалваното решение е неправилно. "Хифа Холдинг" С. А. Р. Л., Люксембург е удостоверило наличието на всички обстоятелства за прилагането на СИДДО. В този смисъл административният съд е приложил неправилно чл. 11, ал. 2 от СИДДО с Люксембург, в която е предвидено, че цит. "компетентните органи на договарящите се държави решават посредством взаимно споразумение начина на приложение на това ограничение. " Такова споразумение не е ратифицирано от България. Във връзка с посоченото обстоятелство, АССГ неправилно е приложил ограничението от общото правило на чл. 11, ал. 1 от СИДДО между Р. България и Великото Херцогство Люксембург. В случая не е доказано основание за прилагане на ограничителното изискване по ал. 2. Приходният орган е приел, че заявителят е представил документи и доказателства, но не следва да се ползва от привилегията, която предвижда спогодбата. Касационната инстанция счита за приложими по делото общите правила за тълкуване на международните договори, дадени във Виенската конвенция за правото на договорите от 1969 г., ратифицирана от Р. България, обн., ДВ, бр. 87/1987 г. Тя предвижда в чл. 31, ал. 1, че договорите трябва да се тълкуват добросъвестно, в съответствие с обикновеното значение, което следва да се дава на термините на договора в техния контекст, а също така в духа на обекта и целите на договора. При тълкуване на разпоредбите на СИДДО, предвид разпоредбите на чл. 31, ал. 2, б. "в" и на чл. 32 от Виенската конвенция, в практиката е обсъждан Коментара на Модела на данъчна спогодба на доходите и имуществото на Организацията за икономическо сътрудничество и развитие /Модел на СИДДО на ОИСР/. В чл. 11, ал. 1 от Модела е посочено, че лихвите, произхождащи от едната договаряща държава и платени на местно лице на другата договаряща държава, могат да се облагат с данък в тази друга държава, а според ал. 2, въпреки това, тези лихви могат да се облагат с данък и в договарящата държава, в която възникват и съобразно законодателството на тази държава, но когато бенефициентът на лихвите е местно лице на другата договаряща държава, така наложеният данък няма да надвишава 10 процента от брутната сума на лихвите. Съобразно тълкуването, дадено в § 9 и § 10 от Коментара към чл. 11 от модела на СИДДО на ОИСР, терминът "бенефициент" е използван в смисъл, че държавата на източника не е длъжна да се отказва от данъчните си права за облагане на лихвите, само защото доходът е получен от местно лице на държавата, с която има сключена СИДДО. Необходимо е местното лице, освен получател, да бъде и "бенефициент" на дохода, за да може държавата при източника да се откаже от данъчно облагане. Терминът "действителен притежател" следва да се прилага в значението, възприето от Директива на Съвета 2003/49/ЕС от 3.06.2003 г. относно общата система на данъчното облагане на плащания на лихви като съгласно чл. 1, т. 4 от Директивата, бенефициент на лихви е дружество, което ги получава в своя полза, а не като посредник, представител, фидуциарен собственик или пълномощник, за друго лице. Обстоятелствата, във връзка с прилагането на СИДДО, в случая, са доказани по предвидения в ДОПК ред, в т. ч. и чрез декларация по чл. 137, ал. 3 от кодекса. В тежест на органа по приходите е да докаже твърденията си, че местното за Великото херцогство Люксембург, лице не е действителният получател на прихода от лихви, като се възползва от предвидената в чл. 26 от СИДДО възможност да изиска от съответните компетентни органи в договарящата се държава информацията, която му е необходима във връзка с прилагането на спогодбата. Предвид изложеното настоящият съдебен състав намира обжалваното решение за подлежащо на отмяна, като необосновано и незаконосъобразно. По идентични съображения на отмяна подлежи и становището за липса на основание за прилагане на № 53-06-1536#6/20.06.2011 г. издадено от Г. Георгиев - заместник - директор на ТД на НАП - София, потвърдено с Решение № 1637/20.09.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика"- гр. София. Налице са условията и предпоставките за освобождаване на "Хифа Холдинг" С. А. Р. Л., Люксембург от облагане с данък при източника в РБ, върху дохода от лихви, реализиран по договора за заем от 28.06.2010 г., поради наличие на основанията, предвидени в СИДДО между Република България и Великото Херцогство Люксембург., т. е. за издаване на положително становище и прилагане на СИДДО. Съгласно чл. 221, ал. 2 вр. с чл. 160, ал. 3 ДОПК, когато естеството на акта не позволява решаването на делото по същество, съдът го отменя и връща преписката на компетентния орган по приходите със задължителни указания по тълкуването и прилагането по закона. Конкретният спор по същество е относно наличието на условия за прилагане на СИДДО, по който въпрос касационната инстанция се произнася по-горе, но самото издаване на становище е правомощие на приходната администрация. От тук следва изводът, че се касае за акт от такова естество, не позволяващо съдът да реши спора по същество. Поради това, след отмяна на издаденото становище преписката следва да се изпрати на органа по приходите с указания за издаване на становище при спазване на задължителните указания по тълкуване на закона. С оглед на резултата по делото в полза на касатора следва да се присъдят направените от последния разноски в производството, които са 25 лв. за държавна такса в касационното производство и 25 лв. - държавна такса за производството пред ВАС, Осмо отделение. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на осн. чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,