Решение № 718 от 24.1.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба подадена от директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика (ОДОП) гр. София , срещу решение 285 от 10.01.2022 г., постановено по адм. д. 439/2021 г. по описа на Административен съд Перник. С атакуваното решение е отменен ревизионен акт (РА) Р-22001420001360-091-001 от 17.03.2021 г., издаден от Р. Байрактарова на длъжност началник на сектор Ревизии - възложил ревизията и М. Мандалев на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, частично потвърден с Решение 1034 от 07.07.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП гр. София, в частта с която на Еко пазари ЕООД са определени задължения по Закон за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ в общ размер на 53 001.71 лв., произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен креди в размер на 37 078.34 лв. за отделни данъчни периоди месец 07.2017 г. и месец 07.2018 г. по фактури, издадени от Ремакс Ауто БГ ЕООД, както и за начислени лихви за забава в размер на 15 923.37 лв., в това число и за месец 08.2018 г. и месец 10.2019 г., като незаконосъобразен и Национална агенция за приходите (НАП) гр. София е осъдена да заплати на Еко пазари ЕООД, представлявано от К. Барутчийски направените съдебни разноски в размер на 3 856 лв. Според касатора са налице всички основания за отмяна на атакуваното решение по чл.209, т.3 АПК. В мотивите на съдебното решение не е обсъден основният аргументи, с който е отказан данъчен кредит и който е изложен в констатациите на РА и РД и в мотивите на решението на директора на Дирекция ОДОП гр. София, а именно - фактът, че ревизираното лице не е станало собственик на получените от Ремакс Ауто БГ ЕООД автомобили, тъй като не са спазени специалните изисквания на закона за прехвърляне на правото на собственост върху МПС. Касаторът твърди, че липсва нотариална заверка на договорите, с които се прехвърля собствеността върху процесиите МПС, както и регистрация в КАТ на името на ревизираното лице като титуляр на правото на собственост. Касаторът твърди, че съгласно представените документи ревизираното лице закупува автомобила с фактура 0000000256 от 03.07.2017 г., с данъчна основа 123 200 лв. и ДДС 24 640 лв., с предмет Мерцедес S 500 с номер на рама [номер] и го продава на 11.07.2017 г. на регистрирано за целите на ДДС в Австрия лице. Съгласно данните в пътна полиция, Ремакс Ауто БГ ЕООД регистрира автомобила в пътна полиция на 04.07.2017 г. с номер [рег. номер], като към 17.07.2018 г. продължава да е със същия регистрационен номер. След това автомобилът е прехвърлен от Ремакс Ауто БГ ЕООД на Джи Ес 16 ЕООД и към 08.08.2018 г. е със сменен регистрационен номер. Регистриран е договор за продажба на Джи Ес 16 ЕООД. Относно фактура 0000000289 от 09.07.2018 г. с данъчна основа 133 000 лв. и ДДС 26 600 лв. е посочено, че документира продажба на автомобил Мерцедес GLE 63 с номер на рама [номер]. Еко пазари ЕООД е фактурирало продажба през м. 09.2019 г. на автомобила на П. Кирилов, за което е издадена фактура 00000000065/24.09.2019 г, с дан. основа 20 000 лв. и ДДС в размер на 4 000 лв. При проверка в информационните масиви, органите по приходите са установили, че Еко пазари ЕООД не е било собственик на посочения автомобил Мерцедес GLE 63 с рама [номер]. Според касатора П. Кирилов също не е собственик на автомобила. Собственик на МПС е Pемакс Ауто БГ ЕООД. В касационната жалба са изложени твърдения, че използването от получателя на фактури с невярно съдържание може да се счита за част от данъчна измама. В тази насока касаторът се позовава на Решение от 07.12.2010 г., по дело С-285/09, т. 49 на СЕС. По изложените съображения, поддържани и в проведеното открито съдебно заседание се иска решението да бъде отменено като неправилно. Претендира се присъждане на разноски за двете съдебни инстанции, съобразно представен списък (л.18). Ответникът Еко пазари ЕООД, чрез адв. Калистратов в съдебно заседание поддържа твърдение за неоснователност на касационната жалба. Иска решението да бъде оставено в сила. Не претендира разноски. Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор дава заключение, че подадената касационна жалба е процесуално допустима, но по същество е неоснователна. Върховен административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основия и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил РА Р-22001420001360-091-001 от 17.03.2021 г., издаден от Р. Байрактарова на длъжност началник на сектор Ревизии - възложил ревизията и М. Мандалев на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, частично потвърден с Решение 1034 от 07.07.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП гр. София, в частта с която на Еко пазари ЕООД са определени задължения по ЗДДС в общ размер на 53 001.71 лв., произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен креди в размер на 37 078.34 лв. за отделни данъчни периоди месец 07.2017 г. и месец 07.2018 г. по фактури, издадени от Ремакс Ауто БГ ЕООД, както и за начислени лихви за забава в размер на 15 923.37 лв., в това число и за месец 08.2018 г. и месец 10.2019 г. Спорният между страните въпрос е свързан с това дали са налице законовите предпоставки за упражняване право на данъчен кредит от дружеството по фактура 0000000256 от 03.07.2017 г., с данъчна основа 123 200 лв. и ДДС 24 640 лв., с предмет Мерцедес S 500 с номер на рама [номер] и фактура 0000000289 от 09.07.2018 г. с данъчна основа 133 000 лв. и ДДС 26 600 лв. с предмет Мерцедес GLE 63 с номер на рама [номер], издадени от Ремакс Ауто БГ ЕООД. Двете фактури са оформени съгласно всички стандарти по Закона за счетоводството (ЗСч.) и към тях са представени доказателства за плащане. Счетоводното отчитане и плащанията описани конкретно и ясно от вещото лице по изслушаната поделото съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), която е приета от съда без оспорване от страните. Според мотивите на атакуваното решение, за да претендира ПДК, ревизираното лице следва да докаже реално извършена облагаема доставка по смисъла на чл.9/6 от ЗДДС, във връзка с която са и представените в хода на делото, подробно описани и анализирани в заключението на вещото лице. Приложени са договори за доставка на стоки, приемо-предавателни протоколи и доказателства за последваща реализация (фактури, ППП и догоори). За да постанови спорното решение, първоинстанционният съд е приел, че въз основа на доказателствата по делото и изслушаната експертиза се установява, че спорните автомобили, са използвани в дейността на ревизираното лице и е налице последваща реализация. Според решаващия състав, има достатъчно индикации за прехвърлянето на правото на собственост и възникването на данъчно събитие относно стоките. Ревизираното дружество притежава данъчна фактура издадена според всички правила на ЗСч. и ЗДДС, а от друга страна липсват каквито и да било данни, че действията на прекия доставчик на ревизираното лице са неправомерни, както и за наличието на евентуални нарушения или измама от негова страна. По изложените съображения ревизионният акт е отменен изцяло, като е прието, че допълнително определените с ревизионния акт задължения са незаконосъобразни. Решението е правилно. Спорът между страните е относно приложението на материалния закон, като следва да бъде извършена преценка дали от представените по делото доказателства се установява реалност на осъществените доставки от Ремакс Ауто БГ ЕООД, които обосновават надлежно упражняване право на данъчен кредит от ревизираното лице. В доказателствена тежест на лицето, претендиращо право на приспадане на данъчен кредит, е да докаже при условията на пълно насрещно доказване, че са налице законоустановените предпоставки за признаване на твърдяното от него материално право. Наличието на данъчно събитие-осъществена доставка, която да е реална, е основополагаща предпоставка за прилагане механизма както на начисляване на ДДС, така и за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото наличието на реална доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит. В процеса на доказване се вменява в тежест на ревизираното лица да установи положителните предпоставки за да му бъде признато право на данъчен кредит. Правилно Административен съд Перник, в мотивите на атакуваното решение и въз основа на приетите по делото доказателства е обосновал, че дружеството се е справило с вмененото му задължение. Правилно при извършената преценка съдът е държал сметка, че изискването по в чл. 6, ал. 1 ЗДДС за прехвърляне право на собственост, за нуждите на облагането не е обвързано сас спазване на конкретно предвидена форма в гражданскоправния аспект на сделките, а следва да бъде тълкувано съгласно регламентираното в чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО като прехвърляне правото на разпореждане със стоката като собственик. В този смисъл е и практиката на Съда на ЕС по тълкуване на чл. 14 §1 от Директива 2006/112/ЕО понятието доставка на стоки не се отнася до прехвърлянето на право на собственост в предвидените от националното право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик. Така например в тълкуването си по дело С-78/12, "Евита-К" ЕООД, СЕС уточнява, че "Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че във връзка с упражняването на правото на приспадане на данъка върху добавената стойност понятието "доставка на стоки" по смисъла на тази директива и доказването на действителното осъществяване на такава доставка не са свързани с формата на придобиване на право на собственост върху съответните стоки . В своята практика СЕС многократно е посочвал, че "дадена сделка може да бъде окачествена като "доставка на стоки" по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112, когато чрез нея определено данъчнозадължено лице прехвърля материална вещ и овластява другото лице да се разпорежда фактически с нея като собственик, без за това да е от значение формата на придобиване на право на собственост върху въпросната вещ." /т. 35 от решението по дело С-78/12 /. В т. 32, изр. второ от Решението по дело С - 185/01 Съдът е уточнил, че "целта на Директивата би могла да се наруши, ако предпоставките за доставка на стоки се различават от една държава-членка в друга, както условията, ръководещи прехвърлянето на имущество съгласно гражданското право. " Така посочената практика на СЕС не освобождава съда от задължението, в съответствие с националните правила за доказване, да прецени доказателствата за наличие на предпоставките за признаване на данъчния кредит по ЗДДС. В конкретния случай първоинстанционният съд е извършил тази преценка и правилно е достигнал до заключението, че са налице реални доставки. Този извод се подкрепя от представените и налични и при двете страни по доставката взаимосвързани и съответстващи си документи, от които се изяснява механизма на доставката и се установява реалното предаване на вещите, в изпълнение на един от елементите на фактическия състав, изискуем за признаване правото на приспадане на данъчен кредит, а именно прехвърляне правото на разпореждане със стоките като собственик от доставчика към получателя, по смисъла на Директива 2006/112/ЕО. Правилно съдът се е позовал и на заключението по ССЕ, което е изследвало счетоводните операции при доставчик и получател по спорните доставки, за да направи констатации за съответни записвания, сочещи счетоводно отразяване по фактурите, както и извършено плащане по тях. Последващата реализация на спорните стоки в икономическата дейност на ревизираното лице, като съществен елемент, обосноваващ законосъобразното възникване на правото на приспадане на данъчен кредит също е проследено от вещото лице по ССЕ и се доказва със съответните документи и записвания в тях. При наличие на представени договори, подписани приемо-предавателни протоколи и търговски документи за изписването и предаването на стоките на получателя, фискални касови бонове за осъществени плащания от регистрирано ФУ, първоинстанционният съд обосновано е счел за доказано действителното осъществяване на фактурираните стопански операции. Изложените мотиви, подкрепящи този извод, се споделят от настоящият касационен състав, поради което не следва да бъдат преповтаряни и на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно, съдът препраща към тях. При тези данни, първоинстанционният съд правилно е приел, че са налице реални доставки. Съобразно трайната съдебна практика на Върховният административен съд, последователна с практиката на СЕС, че отказът на органа по приходите да признае на ревизираното лице право да приспадне данъчен кредит, поради това, че издателят на фактурата или някой от неговите доставчици са извършили нарушение, противоречи на изискванията на чл. 167, 168, б а , чл. 220, т. 1 и чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност и тълкуването й от Съда на ЕС, съдържащо се в Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С- 80/11 и С-142/11. Ако поради нередности, извършени от издателя на фактурата или от доставчиците нагоре по веригата и посочени като основание за правото на приспадане, се приеме, че сделката не е действително извършена, трябва да се установи, въз основа на обективни данни и без да се изисква от получателя на фактурата да извършва проверки, каквито не е длъжен да прави - че получателят на фактурата е знаел или трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС. В настоящият казус това не е установено. В касационната жалба е направено единствено предположение, че използването от получателя на фактури с невярно съдържание може да се счита за част от данъчна измама, но това не е достатъчно, за да се приеме наличие на измамна схема. В случая не е доказано, че процесните фактури са с невярно съдържание. Обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно, поради което следва да бъде оставено в сила. От страна на Еко пазари ЕООД не са претендирани разноски по делото, поради което такива не следва да му се присъждат. Мотивиран така, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение