Решение № 1137 от 31.1.2024 г. на ВАС по адм. д. № 4867/2023 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ и чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на И. Иванов, действащ и като ЕТ И. Иванов-Чифлика, чрез процесуалния му представител адв. А. Неделчев срещу решение 266 от 01.03.2023 г. по адм. дело 2104/2022 г. по описа на Административен съд Варна в частта, в която е отхвърлена жалбата на лицето срещу Ревизионен акт /РА/ Р-03000321004213-091-001 от 13.05.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение 122 от 26.07.2022 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - гр. Варна, относно установените задължения за данък върху доходите по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за данъчни периоди 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г. в общ размер на главницата от 10 235,44 лева и общ размер на лихви за забава в размер на 2051,48 лева и задължения за данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2019 г. в размер на 340,95 лева и лихви за забава в размер на 64,60 лева и данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2020 г. в размер на 287,97 лева и лихви за забава в размер на 25,36 лева. В останалата част, в която процесният РА е отменен за задължението по чл.48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2019 г. за горницата над 340,95 лева до 1049,28 лева главница и за горницата над 64,60 лева до 198,80 лева лихви за забава, решението не се обжалва и същото е влязло в сила. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено в нарушение на материалния закон и при необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът оспорва като неправилно и необосновано приетото от приходните органи и от първоинстанционния съд за недостиг на парични средства в края на всяка една от ревизираните години, като счита, че началното салдо към 01.01.2015 г. е следвало да бъде признато за сума над 5000 лева, а именно 50000 лева. На следващо място, оспорва наличието на основание за реализиран доход от възмездно ползване на движимо имущество/лек автомобил Ауди А6, рег. [рег. номер]/ за процесните години, както и оспорва размера на дохода от продажба на лек автомобил Мазда 3 с рег. [рег. номер] и определените с РА въз основа на така констатираните факти задължения за данък по чл.48, ал.1 ЗДДФЛ. Счита, че неправилно е прието от приходните органи и от съда за недекларирани от ЕТ приходи от наем през 2018 г. относно отдадената под наем къща за гости на АВА 1981 ЕООД. На последно място, изразява становище за нищожност на оспорения РА. Иска отмяната на решението в обжалваната му част със законните последици. Претендира разноски. Ответната страна директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - гр. Варна при ЦУ на НАП, в писмено становище оспорва касационната жалба и счита, че решението в обжалваната му част е правилно. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АС Варна е бил РА Р-03000321004213-091-001 от 13.05.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение 122 от 26.07.2022 г. на директора на дирекция ОДОП - гр. Варна, относно установените спрямо ревизираното лице задължения за данък върху доходите по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за данъчни периоди 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г. в общ размер на главницата от 10 235,44 лева и общ размер на лихви за забава в размер на 2051,48 лева и задължения за данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2019 г. в размер на 1049,28 лева и лихви за забава в размер на 198,80 лева и данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2020 г. в размер на 287,97 лева и лихви за забава в размер на 25,36 лева. Ревизията е проведена по реда на чл. 122 и сл. ДОПК. Извършена е съпоставка на получените от лицето доходи и извършените разходи, при което е прието, че е налице превишение на разходите над получените доходи, с което е осъществен съставът на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК. Връчено му е уведомление по чл.124, ал. 1 ДОПК изх. Р-03000321004213-113-001 от 06.01.2022 г. за това, че основата за облагане с данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за периода 2015 г. 2020 г. ще бъде определена по реда на чл.122 чл.124 а ДОПК. След анализ на паричния поток е установено превишение на разходите над доходите за 2018 г. в размер на 3607,22 лева, за 2019 г. 29 493,58 лева и за 2020 г. 41094,33 лева. От друга страна, ревизиращите органи констатират недеклариран доход от продажба на лек автомобил Мазда 3 рег. [рег. номер] в размер на 15 559,43 лева за 2017 г., както и недекларирани доходи от възмездно ползване на движимо имущество / лек автомобил Ауди А6 с рег. [рег. номер]/ в размер на 4500 лева за 2018 г., 3906 лева за 2019 г. и 4194 лева за 2020 г. Въз основа на тези установени факти и обстоятелства е установена обща данъчна основа по чл. 122, ал. 4 ДОПК за ревизираните години, както следва: за 2017 г. в размер на 15 559,43 лева, за 2018 г. в размер на 8107,22 лева, за 2019 г. в размер на 33 399,58 лева и за 2020 г. в размер на 45288,33 лева. По силата на чл. 17 ЗДДФЛ са определени общи годишни данъчно основи за облагане и размера на дължимия данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ: - за 2017 г. обща годишна ДО в размер на 25 924,14 лева, авансово удържан през годината в размер на 1036,17 лева и данък за довнасяне 1555,94 лева; за 2018 г. обща годишна ДО за облагане 8107,22 лева, дължим данък 810,72 лева; за 2019 г. е установена обща годишна ДО за облагане 33399,58 лева, дължим данък 3339,95 лева и за 2020 г. е установена обща годишна ДО за облагане 45258,33 лева и дължим данък 4528,83 лева. Относно определените с РА задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ като ЕТ по реда на чл. 48, ал. 2, с РА е извършена корекция на декларирания финансов резултат за 2018 г. и 2019 г. с недекларирани от ЕТ приходи от наем съответно в размер на 7083,33 лева и в размер на 2361,10 лева. Въз основа на установеното в хода на ревизията за 2018 г. и за 2019 г., е приспадната данъчна загуба в следния размер: данъчна загуба за 2017 г. 8692,95 лева / декларирана от лицето/, установена при ревизията/приспадната данъчна загуба през 2018 г. 8635,73 лева и остатък за приспадане през 2019 г. 57,22 лева. Съдът е приел, че РА е издаден от органи, разполагащи с материална компетентност, при липса на съществени процесуални нарушения в хода на ревизията. Според съда правилно е определянето от приходните органи на начално салдо в размер на 5000 лева към 01.01.2015 г. и недоказано е твърдението на РЛ за наличието на разполагаема парична сума в размер на 50 000 лева. За недоказано е приел съдът и обстоятелството за налична сума от 10 014,45 лева, съставляваща получен доход от продажба на злато през 2012 г. Възприел е за законосъобразни констатациите на приходните органи за наличие на превишение на разходите над доходите за процесните ревизиращи периоди, като едновременно с това съдът е достигнал до извода за наличие на доходи с неустановен произход през процесните години доходи от продажба на лек автомобил през 2017 г. и съответно, доходи от възмездно ползване на лек автомобил през 2018 г. - 2020 г. Според съда законосъобразно с РА е определена годишната данъчна основа и съответно, дължимият данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ за 2017 г. 2020 г. вкл. Относно спорната част в настоящото производство досежно потвърдената с решението на АС Варна част на РА, касаеща задълженията за данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ, за 2019 г. е прието пренасяне на данъчна загуба в размер на 2418,33 лева, а не тази по РА 57,22 лева, в резултат на което е намален размерът на задължението за данък за процесната година и остава данък за внасяне в размер на 340,95 лева и лихви за забава в размер на 64,60 лева, а за 2020 г. съдът е приел РА за материалнозаконосъобразен, обосновавайки като лишено от основание извършеното от РЛ пренасяне през процесната година на данъчна загуба в размер на 1913,96 лева, тъй като същата е изчерпана изцяло в рамките на 5-годишния данъчен период по чл. 70, ал.1 ЗКПО. Решението в обжалваната му част е валидно, допустимо и правилно. Настоящият съдебен акт препраща към мотивите на първата инстанция на основание чл. 221, ал. 2, изр. 2 АПК, поради което същите не следва да бъдат преповтаряни. Не са налице сочените от касационния жалбоподател отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК нарушение на материалния закон и необоснованост на решението в обжалваната му част. Неоснователно е твърдението на касатора, че не е доказано авторството на ЗВР и ЗИЗВР, РД и РА поради липса на доказателства за подписването им с квалифицирани електронни подписи. Съдът изрично посочва в мотивите на съдебния акт, че РА е издаден от органи, разполагащи с материална компетентност, като същият е установил връзката между електронния документ и лицата, които са го подписали. В първото по делото заседание процесуалният представител на РЛ не е възразил по приемането на електронно подписаните документи и не e изразил становище за оспорване авторството на същите. Такова възражение не е направено до края на първоинстанционното съдебно производство. В този смисъл след като адресатът на РА не е възразил и не е поискал събирането на други доказателства за валидността на подписите, то последващите му възражения за допуснат от съда процесуален пропуск, направени за първи път пред касационната инстанция, се явяват неоснователни. При правилна преценка на събраните по делото доказателства съдът е обосновал извод за наличие на условията на чл.122, ал.1 ,т. 2 и т. 7 ДОПК, а именно наличието на данни за укрити приходи или доходи за периодите 2017 г. -2020 г. и декларираните и /или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на РЛ не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. Доказани са предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК за преминаване към реда за облагане по чл.122, ал. 2 ДОПК. Първият спорен момент се отнася до размера на началното салдо към 01.01.2015 г. Правилно АС Варна посочва, че в хода на ревизионното производство на задълженото лице е предоставена възможност да посочи сумите в брой и произходът им към началото на ревизирания период, което същото не е сторило. Твърдение за налични суми в брой е заявено едва с възражението срещу ревизионния доклад, но то не е подкрепено с доказателства. Обосновано приходните органи не са приели, че твърдяната сума, получена от продажба на злато пред 2012 г., няма как да е налична към 01.01.2015 г., доколкото е установено, че лицето е закупувало автомобили през 2012 г. и 2013 г. и е правило парични вноски в ЕТ през 2014 г. в размер на 14 000 лева. Невярно е твърдението на касационния жалбоподател, че съгласието за компенсация на излишъците между съпрузите се отнася за периоди и преди 2015 г. , тъй като видно от волеизявлението им то касае само периодите от 2015 г. 2020 г. По отношение на паричните потоци за всяка една от ревизираните години съдът е възприел констатациите на приходните органи за налични парични средства в брой, както следва: към 01.01.2015 г. начално салдо в размер на 5000 лева, към 01.01.2016 г. сума в брой в размер на 15 386,00 лева, към 01.01.2017 г. налични парични средства в брой 0,00 лева, към 01.01.2018 г. налични парични средства в брой 356 404,00 лева, към 01.01.2019 г. налични парични средства в брой 356 389,00 лева, към 01.01.2020 г. налични парични средства в брой -0,00 лева. Извършената от приходните органи съпоставка на доходите и разходите за всяка една от ревизираните години формира извод за недостиг за 2018 г., 2019 г. и 2020 г., който е възприет от АС Варна при съвкупен анализ на събраните по делото доказателства. Съдът е отхвърлил като недоказани твърденията на РЛ за наличието на парични средства в брой в началото на съответните данъчни периоди в по-голям размер. Вторият спорен момент е относно доходите от продажба на лек автомобил Мазда през 2017 г. АС Варна обстойно е изследвал събраните по делото доказателства в тяхната съвкупност и правилно е приел, че документално доказаната цена на придобиване на имуществото по чл. 33, ал. 6, т. 1 ЗДДФЛ включва само документираната с договора за покупко-продажба цена, която купувачът е заплатил на продавача плюс посочените в митническата декларация митни сборове, в това число и ДДС. Правилно съдът не е взел предвид твърдяните от РЛ разходи за ремонт и др. на процесния автомобил и в тази връзка не е ценил и заключението по ССчЕ. Правилно с РА е установен облагаем доход за възмездно предоставяне за ползване на лек автомобил Ауди А6, като упълномощените лица реално само са ползвали автомобила за процесните периоди, а не са придобили собствеността върху същия. Доказано е, че договор за покупко-продажба в изискуемата от закона форма не е сключен между К. Иванова и И. Иванов като продавачи и М. Чокоева като купувач, а е установено предоставянето на автомобила чрез посредничеството на сина им Д. Иванов в полза на третото лице. Не е спорно, че във връзка с ползването на автомобила от М. Чокоева са изплащани суми 10000 лева през 2018 г., 8 680,00 лева през 2019 г. и 9320,00 лева през 2020 г. на Д. Иванов. В тази връзка както правилно е приел съдът, така получените доходи са квалифицирани от данъчната администрация като облагаем доход на основание чл. 8, ал. 6, т. 5 ЗДДФЛ доход от предоставяне за ползване на движимо имущество. Този доход не е включен в подадените от И. Иванов, както и от съпругата му К. Иванова ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ за процесните години 2018 г., 2019 г. и 2020 г., въз основа на което е налице основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК наличие на укрити доходи. Не е спорно и обстоятелството за съгласие средствата да бъдат получавани от сина на Иванови. Следователно, законосъобразно с РА са определени данъчните периоди на придобиване на дохода с оглед нормите на чл. 11, ал. 1, т.1 и 2 и ал. 3 ЗДДФЛ и съответно, данъчните основи за определяне на задълженията по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ. Решението е правилно и в частта на приетия за материалнозаконосъобразен РА относно задълженията по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2019 г. / с изменен размер/ и за 2020 г. В тази връзка неоснователно касаторът излага доводи, касаещи наемното правоотношение с АВА 1981 ЕООД относно приходите от наем и ангажираните доказателства за прекратяване на правоотношението. С решението съдът е уважил частично жалбата на РЛ относно периода 2019 г., като се е мотивирал, че не са налице доказателства, от които да се заключи, че към дата 11.02.2019 г. е съществувало изискуемо и ликвидно вземане от приход за наем. Приел е за неправилна извършената с РА на основание чл. 78 ЗКПО корекция на декларирания финансов резултат за 2019 г. в увеличение с неотчетен приход от наем в размер на 2361,10 лева. В тази част решението не е обжалвано от директора на дирекция ОДОП гр. Варна. По отношение на въпроса за пренасянето на декларираната данъчна загуба не са изложени конкретни доводи в касационната жалба и касационната инстанция възприема изводите на АС Варна като правилни и съответстващи на доказателствата по делото. Следователно, като е достигнал до извода за материална законосъобразност на РА в посочената част, АС Варна е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК и чл. 8, ал. 1 и чл.7, ал. 1, т. 3 от Наредба 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в полза на Национална агенция по приходите следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 1570,55 лева. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, предл. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение