Решение № 1553 от 9.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6959/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), чрез юрк. Йорданов, срещу Решение 3154 от 11.05.2023 г., постановено по адм. дело 10570/2021 г. по описа на Административен съд София град, с което по жалба на "ЕКОРЕК" ООД е отменен ревизионен акт /РА/ Р-22220620005444-091-01/09.06.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, поправен с ревизионен акт за поправка на ревизионен акт (РАПРА) П-22220621112991-003-001/20.07.2021 г., потвърден с решение 1380/07.09.2021 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика". С касационната жалба се иска отмяна на първоинстанционното решение в обжалваната му част, като се сочи наличие на всички касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че първоинстанционният съд немотивирано и неправилно е тълкувал констатациите на приетата по делото съдебно-техническа експертиза и допълнително представените доказателства. В съдебно заседание касаторът, представляван от юрк. Кирилов, моли съда да отмени обжалваното решение и за присъждане на разноски за двете инстанции. Ответникът "ЕКОРЕК" ООД, чрез адв. Ангелов, в писмен отговор и в съдебно заседание изразява мотивирано становище за недопустимост, а по същество за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на разноски. Представителят на Върховна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК и съобрази становищата на страните, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна, против подлежащ на оспорване съдебен акт. В жалбата са посочени пороци на съдебното решение, макар и лаконично мотивирани. Възражението на ответника за нейната недопустимост на основание чл. 212, ал. 1, т. 4 АПК е неоснователно. По съществото й настоящият състав съобрази следното: С РА Р-22220620005444-091-01/09.06.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, поправен с РАПРА П-22220621112991-003-001/20.07.2021 г., потвърден с решение 1380/07.09.2021 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", предмет на оспорване пред първоинстанционния съд, на "ЕКОРЕК" ООД са установени задължения за ДДС в размер на 24 612,20 лв. за данъчен период м. 05.2020 г., в резултат на допълнително начислен ДДС, едновременно с което е признато право на приспадане на данъчен кредит в същия размер. Първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Ревизиращият екип е приел, че са налице основания за корекция на декларирания от "ЕКОРЕК" ООД резултат по ЗДДС за м. 05.2020 г., с оглед констатациите, че през м. 05.2020 г. ревизираното дружество е ползвало право на приспадане на данъчен кредит в размер на 24 612,20 лв. по фактура 0 02402/21.05.2020 г., издадена от ДЖОВАНИ ГОЛД ЕООД, с предмет на доставката 5 450 гр. сребърна сплав, със съдържание на платина и паладий. В хода на ревизията доставчикът Джовани голд ЕООД е представил копия на процесната фактура и приемо-предавателен протокол, като е предоставил обяснения, че стоките са придобити от физически лица във вид на скрап. В същия непреработен вид стоките са предадени на представител на ЕКОРЕК ООД в офиса на ДЖОВАНИ ГОЛД ЕООД, като транспортът е за сметка на купувача. Констатирано е, че процесната фактура е осчетоводена от ревизираното дружество по сметка 601/1 Материали електроника за претопяване. Приходните органи са приели, че ЕКОРЕК ООД е получател на доставка по чл. 163а от ЗДДС, тъй като предметът й, сребърна сплав, попада в Приложение 2 към посочената разпоредба. Позовали са се на дефинициите за отпадък, производствен отпадък и отпадъци от черни и цветни метали, съдържащи се в ДР на ЗУО, както и на чл. 34 от Наредбата за условията и реда за вписване в регистъра и за изискванията към дейността на лицата, които осъществяват дейност по добиване, преработване и сделки с благородни метали и скъпоценни камъни и изделия със и от тях по занятие, предвиждаща, че отпадъчни продукти със съдържание на благородни метали, получени при производствена, научна, учебна и друга дейност, се предават от собственика им за преработване на вписани в регистъра по чл. 2, ал. 1 от Наредбата лица, осъществяващи преработване на отпадъчни продукти, съдържащи благородни метали. В този случай, съгласно чл. 163б от ЗДДС начисляването на данъка се извършва от получателя с издаване на протокол по чл. 117 от ЗДДС, което не е сторено от ревизираното дружество. Съгласно чл. 163а, ал. 3 от ЗДДС данъкът става изискуем по реда на чл. 25, ал. 6 и ал. 7 от ЗДДС. При тези мотиви, органите по приходите са доначислили ДДС в размер на 24 612,20 лв. за данъчен период м. 05.2020 г. и едновременно с това са признали на дружеството право на приспадане на данъчен кредит в същия размер. Първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи и при спазване на процесуалните правила. След обсъждане на представените по делото писмени доказателства, становищата на страните и констатациите на изслушаната съдебно-техническа експертиза, е формирал извод за незаконосъобразност на РА поради противоречието му с материалния закон. Съдът е обсъдил съдържанието на нормата на чл. 5, § 1 от Директива 2008/98/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 19 ноември 2008 г., регламентираща условията, при спазване на които, вещество или предмет, които са резултат на производствен процес, чиято основна цел не е производството на това вещество или предмет, могат да не бъдат разглеждани като отпадък по смисъла на член 3, точка 1, а като страничен продукт. Въз основа на заключението на съдебно-техническата експертиза е приел, че по отношение на процесните материали са изпълнени и четирите условия, предвидени с посочената норма. От ревизираното дружество допълнително са представени справки за счетоводното отразяване на процесната фактура, от които е видно, че е осчетоводена по сметка 601/1 Материали електроника за претопяване, т.е. третирани са като материали. Формиран е извод, че нито доставчикът, нито получателят по доставката са третирали полученото като отпадък и са имали намерение да подходят по този начин с него. Следователно, в случая не е налице отпадък, съгласно дефиницията на § 1, т. 17 от ДР на ЗУО, нито производствен такъв съгласно § 1, т. 32 от ДР на ЗУО. Не е налице материал, който не може да се използва чрез неговото последващо оползотворяване. Съгласно чл. 163а, ал. 1 от ЗДДС и Част първа от Приложение 2 към нея, стоките, предмет на процесните доставки, според характера си и предназначението, което им се придава от лицата, които ги използват, не са отпадъци, поради което доставките с тях следва да се третират като облагаеми по общия ред. Съдът е изложил мотиви, че за преценка на приложимостта на посочените разпоредби от Глава деветнадесет "а" от ЗДДС, значение има и начинът, по който страните по доставка са приели и извършили същата. Разпоредбите на Глава деветнадесет "а" от ЗДДС, които следва да се намират в съответствие с тези на чл. 199, § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година, касаят случаи на изключение от общото правило на облагане с ДДС и определят друго лице като данъчно задължено, поради което следва да се тълкуват стриктно и стеснително. Именно защото въвеждат изключение от правилата за данъчно облагане с косвения данък, те следва да се прилагат по изключение, там, където безспорно е установено, че се касае за обстоятелства, попадащи в хипотезата на правната норма, визираща тези изключения. При съмнение и недоказаност на тези обстоятелства, доставката следва да се разглежда за облагаема по общия ред, когато самата тя не попада в изключенията по Глава трета и Глава четвърта от ЗДДС. Решението е валидно, допустимо и правилно. Административният съд е установил релевантните за спора факти и в съответствие със събраните по делото доказателства е формирал правилни и обосновани правни изводи, които се споделят от настоящия касационен състав. Разпоредбата на чл. 163а, ал. 2 ЗДДС предвижда, че данъкът за доставките на стоки и услуги, посочени в приложение 2, е изискуем от получателя - регистрирано по този закон лице, независимо дали доставчикът е данъчно задължено или данъчно незадължено лице. Съгласно Приложение 2, част първа, начисляването по реда на чл. 163а, ал. 2 ЗДДС е приложимо при следните доставки: 1. битови отпадъци; 2. производствени отпадъци; 3. строителни отпадъци; 4. опасни отпадъци; 5. отпадъци от черни и цветни метали; 6. отпадъци от черни и цветни метали с битов характер. и 7. услуги по добив, обработка или преработка на отпадъци по т. 1 6. В случая ревизиращите органи са приели, че доставката, с предмет 5450 гр. сребърна сплав със съдържание на платина и паладий, по която получател е ЕКОРЕК ЕООД, попада в Приложение 2, към глава деветнадесета а. В РА/ РД обаче липсва посочване в коя конкретна хипотеза от предвидените в приложение 2 попада тази доставка, т.е. какъв е видът на доставените материали, определени от приходните органи като отпадъци. Като се е позовал на дефиницията на производствени отпадъци, съдържаща се в § 1, т. 32 от ДР на Закона за управление на отпадъците (ЗУО) и съобразно чл. 34 от Наредбата за условията и реда за вписване в регистъра и за изискванията към дейността на лицата, които осъществяват дейност по добиване, преработване и сделки с благородни метали и скъпоценни камъни и изделия със и от тях по занятие, решаващият орган е приел, че стоките, предмет на доставката, представляват производствени отпадъци. Дефиницията на понятието "отпадък е дадена с разпоредбата на § 1, т. 17 от ДР на ЗУО: всяко вещество или предмет, от който притежателят се освобождава или възнамерява да се освободи, или е длъжен да се освободи. Съгласно § 1, т. 74 от ДР на ЗДДС "Производствени отпадъци" са отпадъците, образувани в резултат на производствената дейност на физическите и юридическите лица. Въз основа на приетите по делото доказателства, правилно административният съд е приел за установено, че процесните материали не представляват отпадък, както за доставчика, така и за получателя ревизираното дружество. Същите не са предназначени за изхвърляне/ освобождаване, а са използвани за последващи доставки и от двете дружества. Не е установено, че някой от доставчиците по веригата е възнамерявал да се освободи от стоките като отпадък, нито, че е имал такова нормативно задължение. Същевременно, от доказателствата, представени по делото с ревизионната преписка, не следва категоричен извод, че стоките, предмет на процесната доставка, представляват производствен отпадък по смисъла на посочените дефинитивни разпоредби. В случая не са налице конкретни фактически установявания, които да сочат в резултат на каква производствена дейност е образуван доставеният материал и кои негови качества обосновават характеризирането му като отпадък. Видно от констатациите на съдебно-техническата експертиза, няма пирометалургичен процес, при който като страничен или отпаден продукт да се получава сплав, съдържаща единствено платина и паладий. Металите от платиновата група са благородни метали, които имат преди всичко промишлено приложение. Според вещото лице, Pt-Pd сплави се използват за производство на тръби, ленти, фолио и др. Амортизирани изделия, изработени от сплав платина-паладий, не могат повторно да бъдат използвани, а подлежат на рециклиране с цел получаване отново на същата сплав. В този случай е необходимо изходните материали да не се смесват с отпадъци, съдържащи други метали. Заключението на експертизата е, че сплавите платина-паладий се използват както в бижутерията, така и в индустрията, и ако се спазват изискванията за опазване здравето на работещите и за запазване на въздуха, почвите и водите, те не представляват опасност за човешкото здраве. Тези констатации на експертизата относно характеристиките и приложението в производството на сплав, със съдържание на платина и паладий, не обуславят извод, че предметът на процесната доставка е отпадък по смисъла на § 1, т. 17 от ДР на ЗУО и § 1, т. 74 от ДР на ЗДДС. В случая приходните органи, чиято е доказателствената тежест, не са доказали по категоричен начин, че стоките, предмет на процесната доставка, представляват производствен отпадък по смисъла на § 1, т. 74 от ДР на ЗДДС, респ. наличието на основание за облагане на ревизираното дружество по реда на чл. 163а ЗДДС. Поради това, правилно административният съд е приел, че доставката по фактура 0 02402/21.05.2020 г., издадена от ДЖОВАНИ ГОЛД ЕООД, следва да се третира като облагаема по общия ред. По гореизложените съображения настоящият касационен състав приема, че обжалваното решение е правилно и следва да бъде оставено в сила. В полза на ответника следва да се присъдят разноски за касационното производство в размер на 3000 лв., представляващи платено адвокатско възнаграждение. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, Върховният административен съд, състав на осмо отделение