Решение № 10100 от 21.10.2025 г. на ВАС по адм. д. № 6970/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика ( ОДОП ) гр. София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), чрез главен юрк. Л. Христова, срещу Решение 7391 от 04.06.2024 г., постановено по адм. дело 5843/2023 г. по описа на Административен съд София - град (АССГ), III отделение, 2 състав, с което по жалба на Анодос Билд Груп ЕООД е прогласена нищожността на Ревизионен акт (РА) Р-22221721005825-091-001 от 27.09.2022 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП гр. София, потвърден с Решение 473/13.04.2023 г., издадено от началник на отдел Обжалване в Дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП, с което на дружеството за данъчни периоди м. 07 и м. 08.2020 г., м. 01, м. 03 и м. 04.2021 г. е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер 248 955,13 лева по фактури, издадени от Топ Екуипмънт ЕООД и Екуипмънт Трейд 2020 ЕООД, и съответно са начислени лихви за забава в размер на 40 540,56 лева, в т. ч. и 1 796,14 лева за м. 11.2020 г., и делото на основание чл. 173, ал. 2 от АПК във връзка с чл. 160, ал. 5 от ДОПК е изпратено като преписка на директора на ТД на НАП гр. София за ново произнасяне при съобразяване дадените указания по тълкуване и прилагане на закона. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на съдебното решение като постановено при допуснато нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и при необоснованост касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В същата се излагат подробни доводи срещу решаващия извод на съда за нищожност на оспорения РА. В проведеното открито съдебно заседание процесуалният представител на касатора се позовава на Тълкувателно решение 3 от 26.06.2025 г., постановено по тълк. дело 2/2024 г. по описа на Върховен административен съд (ВАС). В заключение моли ВАС да постанови решение, с което да отмени решението на АССГ и да върне делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. Освен това касаторът претендира присъждане на разноски за държавна такса в размер на 1 700,00 лева, както и разноски за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции съгласно представен списък с разноските. Ответникът - Анодос Билд Груп ЕООД в несъстоятелност, с ЕИК: 205883969, със седалище и адрес на управление: гр. София, район Витоша, [улица], [адрес], редовно призован, не се представлява в съдебно заседание и не изразява становище по основателността на касационната жалба. Представителят на Върховната касационна прокуратура на Република България дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 от АПК, приема, че жалбата е процесуално допустима, като подадена от легитимирана страна, в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 от АПК, против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на обжалване пред административния съд е била законосъобразността на РА Р-22221721005825-091-001 от 27.09.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с Решение 473/13.04.2023 г., издадено от началник на отдел Обжалване в Дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП, с което на дружеството за данъчни периоди м. 07 и м. 08.2020 г., м. 01, м. 03 и м. 04.2021 г. е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер 248 955,13 лева по фактури, издадени от Топ Екуипмънт ЕООД и Екуипмънт Трейд 2020 ЕООД, и съответно са начислени лихви за забава в размер на 40 540,56 лева, в т. ч. 1 796,14 лева за м. 11.2020 г. За да прогласи нищожността на процесния РА, съдът, от фактическа страна, е приел за установено следното: Ревизионното производство е започнало с издаване на Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22221721005825-020-001/18.10.2021 г., връчена по електронен път на 27.10.2021 г., с която е възложено извършването на ревизия на Анодос Билд Груп ЕООД за определяне на задължения на дружеството за данък върху добавената стойност (ДДС) за данъчен период от 01.07.2020 г. до 31.05.2021 г. Цитираната ЗВР е издадена от Д. Б. К. на длъжност началник сектор Ревизии при ТД на НАП гр. Варна. Прието е за установено, че Д. Б. К. е включена в Заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г. и Заповед З-ЦУ-3117/18.10.2021 г., издадена от заместник - изпълнителния директор на НАП, издадени при условията на делегация съгласно Заповед ЗЦУ-ОПР-2/19.04.2021 г. и Заповед З-ЦУ-ОПР-9/21.05.2021 г. на изпълнителния директор на НАП. Прието е за установено, че със Заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г., издадена на основание чл. 12, ал. 6 от ДОПК е определено, че не се прилагат правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 от ДОПК относно териториално компетентния орган за извършване на ревизии по отношение на Д. Б. К. - на длъжност началник сектор Ревизии и Г. В. К.- главен инспектор по приходите при ТД на НАП Варна. Наред с това е установено, че със Заповед З-ЦУ-3117/18.10.2021 г. на заместник - изпълнителния директор на НАП, издадена на основание чл. 10, ал. 9 от Закона за НАП и във връзка със заповед за оправомощаване ЗЦУ-ОПР-9/21.05.2021 г., е определено контролните производства да бъдат възложени от началниците на сектори, посочени в Заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г. и определени от директора на ТД на НАП гр. София със Заповед РД-01-287 от 10.05.2021 г., издадена на основание чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, като съгласно приложението към Заповед З-ЦУ-3117/18.10.2021 г. на заместник - изпълнителния директор на НАП, служители на ТД на НАП гр. Варна следва да извършат контролното производство на Анодос Билд Груп ЕООД, което е със седалище и адрес на управление в гр. София. Наред с това е установено, че със Заповед РД-01-287/10.05.2021 г. на директора на ТД на НАП гр. София възложителят на ревизията е оправомощен като компетентен орган по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК. Прието е, че компетентен да оправомощава органи, които да възлагат ревизия според текста на чл. 112, ал. 1 от ДОПК е териториалният директор на компетентната ТД, която предвид седалището на ЮЛ - е директорът на ТД на НАП гр. София, който, обаче, според съда не е имал компетентност по отношение на органи, които не са част от ТД на НАП гр. София. В тази връзка и за доказване компетентността на възложителя на ревизията е представена Заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г. на заместник - изпълнителния директор на НАП, с която на основание чл. 12, ал. 6 от ДОПК са определени органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 от ДОПК, сред които са вписани имената на възложителя на ревизията и ревизиращия екип, които са служители на ТД на НАП гр. Варна, а със заповед ЗЦУ-ОПР-9/21.05.2021 г. на изпълнителния директор на НАП, Г. Д. - заместник изпълнителият директор на НАП е оправомощен да определя органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл. 7, ал. 1 и чл. 8 от ДОПК. Първоинстанционният съд е приел, че делегирането на правомощия от страна на изпълнителния директор на НАП или негов заместник към орган по приходите от териториална дирекция, която не е териториално компетентна спрямо ревизираното лице, противоречи на нормата на чл. 112, ал. 2 от ДОПК. В допълнение съдът е приел, че хипотезата на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП е приложена при липсата на мотиви, обосноваващи необходимостта ревизията да бъде извършена от органи по приходите от друга териториална дирекция, различна от компетентната дирекция по чл. 8 от ДОПК. За пълнота съдът е посочил, че не са налице и предпоставките за прилагането на разпоредбата на чл. 10, ал. 8 от ЗНАП, касаещ преминаване на служители от една териториална дирекция в друга, а също и тези за приложението на ал. 9 на същата норма, в който е предвидено, че при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции изпълнителният директор или оправомощено от него лице може със заповед да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция , тъй като като в процесния случай нито се твърдяло, нито била обоснована такава необходимост . Прието е, обаче, че дори последната хипотеза да е била налице функциите по възлагане на ревизия по реда чл. 112 от ДОПК били извън обхвата на приложението на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП, по причина, че специалната и императивна разпоредба на чл. 112, ал. 2, т. 2 от ДОПК не давала възможност изпълнителният директор и неговите заместници да оправомощават други органи по приходите със своите правомощия по възлагане на ревизия. Посочено е също така, че по делото липсват доказателства и по отношение на компетентността на началника на отдел Обжалване в Дирекция ОДОП , издал Решение 473/13.04.2023 г., оправомощен съгласно Заповед ЗЦУ ОПР-53/01.12.2022 г. и Заповед 4198/05.04.2023 г. на изпълнителния директор на НАП. С тези мотиви съдът е прогласил оспорения акт за нищожен, като на основание чл. 160, ал. 5 от ДОПК във връзка с чл. 173, ал. 2 от АПК е изпратил преписката на компетентния орган, при съобразяване със задължителните указания по тълкуването и прилагането на закона. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Съгласно решението по тълк. дело 2/2024 г. на Общото събрание на съдиите от Първа и Втора колегия на ВАС, не е нищожен ревизионен акт, издаден в резултат на ревизия, възложена от орган по приходите служител на една териториална дирекция на Националната агенция за приходите, определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК на директора на друга териториална дирекция на Националната агенция за приходите въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изр. първо от ДОПК и чл. 10, ал. 9 от ЗНАП, по отношение на лице, за което съгласно правилата на чл. 8 от ДОПК компетентни са органите на втората (другата) териториална дирекция. В мотивите на тълкувателното решение се сочи, че при действието на чл. 12, ал. 6, изр. първо от ДОПК правомощие на изпълнителния директор на НАП или на заместник - директор, комуто той е делегирал това правомощие, е да определи органи по приходите или публични изпълнители, за които не важат ограниченията на компетентността по място, обвързана с принадлежността им към компетентната териториална дирекция. В чл. 10, ал. 9 от устройствения ЗНАП е създадено правомощие за изпълнителния директор или за оправомощено от него лице, при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции, да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 от ДОПК компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. Ревизионният акт не е опорочен от обстоятелствата, че ревизията е възложена и в състава на издалите го органи по приходите като възложител на ревизията е участвал орган по приходите от друга териториална дирекция, щом ревизията е проведена в компетентната териториална дирекция, а възложилият е от кръга на тези по чл. 12, ал. 6, изр. първо от ДОПК и е определен по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК от директора на компетентната дирекция. Включването в персоналните предели на заповедта по чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК на длъжностни лица от състава на друга териториална дирекция не е в противоречие с правилото на чл. 11, ал. 1, т. 1 от ЗНАП. Директорът и в тази хипотеза организира и ръководи териториалната дирекция в териториалния обхват, отреден с решението на управителния съвет по чл. 5, ал. 5, т. 5 от ЗНАП, като не е дължимо отношение на субординация между териториалния директор и адресатите на заповедта му. Преценката за необходимостта служителите на НАП да осъществяват правомощията си извън територията, ограничена от правилата от правилата на чл. 8 от ДОПК, е за субекта по чл. 10, ал. 9 от ЗНАП. Тя не поражда преки правни последици извън съдържанието на правоотношението между служителя и органа по назначаването и по аргумент от чл. 2, ал. 2, т. 3 от АПК не подлежи на съдебен контрол за законност, включително инцидентен. Отсъствието на изискване за обосноваване (а съответно и за доказване) на необходимостта от издаването на заповедта по чл. 10, ал. 9 от ЗНАП и недопустимостта на съдебния контрол върху нея дисквалифицират участието в ревизионното производство и в издаването на крайния му акт на органи по приходите, посочени в тази заповед, като основание за недействителност на ревизионния акт, макар тези административни органи да не са от компетентната териториална дирекция и заповедта да не е мотивирана. Ревизионният акт не е издаден в противоречие с разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 2 от ДОПК. Не е иззета компетентността на изпълнителния директор или определен от него заместник за възлагане на ревизия ...за всяко лице и за всички видове задължения и отговорности за данъци и задължително осигурителни вноски . С оглед изложеното неправилно административният съд е приел, че процесният ревизионен акт е нищожен. В решението липсват мотиви по останалите критерии за законосъобразност на ревизионния акт съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК, което препятства решаването на спора по същество от касационната инстанция. Поради това и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд, който да извърши цялостна проверка за законосъобразност на оспорения акт. На основание чл. 226, ал. 3 АПК, при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските в настоящото производство. Водим от горното и на основание чл. 222, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,