Решение № 5322 от 23.04.2010 г. на ВАС по адм. д. № 14647/2009 г.

Решение № 5322 от 23.04.2010 г. на ВАС по адм. д. № 14647/2009 г., I о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на "Булмекс" ООД - гр. В. Търново, чрез пълномощника си адв. И. Иванов, срещу Решение № 332 от 5.10.2009 г., постановено по адм. д. № 790/08 г. по описа на Административен съд гр. Велико Търново /АС/, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № 800232/14.07.2008 г., издаден от Светла Стефанова Иванова - главен инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. В. Търново, поправен с Ревизионен акт за поправка на ревизионен акт № 800232/04.09.2008 г. на същия орган по приходите, в частта в която е потвърден с Решение № 392/29.09.2008 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила - отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът поддържа, че съдът е допуснал съществени нарушения на съдопроизводствените правила, поради неправилно игнориране и необсъждане на всички събрани по делото доказателства. Относно незаконосъобразно приложение на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) се позовава на нарушения при извършване на насрещните проверки на доставчиците. Относно увеличения финансов резултат по реда на ЗКПО касаторът счита, че от заключението на ССЕ се установява редовността на счетоводните записвания както при доставчиците, така и в неговото счетоводство като получател по доставките. Моли да бъде отменено решението с присъждане на направените по делото разноски. Ответника по жалбата Директора на Дирекция "ОУИ" гр. В. Търново при ЦУ на НАП, в отговор на касационната жалба, чрез проц. си представител юрк. Русева излага подробни съображения досежно правилността на обжалваното решение и моли да бъде оставено в сила. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд - първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за частично основателна. Предмет на оспорване пред АС е бил РА № 800232/14.07.2008 г., издаден от Светла Стефанова Иванова - главен инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. В. Търново, поправен с РА за поправка на РА № 800232/04.09.2008 г. на същия орган по приходите, в частта в която е потвърден с Решение № 392/29.09.2008 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново, относно определен на ООД "Булмекс" ДДС за внасяне в размер на 35 058,46 лв. ведно с лихви за забавено плащане в размер на 19 583,04 лева и след увеличение финансовия резултат на дружеството за отчетните 2002 г., 2003 г., 2004 г. и 2005 г. определени допълнително: данък върху печалбата в размер на 91 602,66 лв. и лихви 63900,06 лв., данък за общините в размер на 67 853,34 лв. и лихви 47 333,04 лв., и корпоративен данък в размер общо на 225 525,57 лв. ведно с лихви 109 235,71 лв. За да постанови обжалваното решение от фактическа страна съдът е приел, че въз основа на надлежно възлагане на жалбоподателя е извършена данъчна ревизия за установяване на задължения за данъци по ЗДДС (отм.) за данъчни периоди м. 02 и м. 08. 2004 г. и по ЗКПО (отм.) - данък върху печалбата и данък за общините за финансовата 2002 г. и корпоративен данък за 2003 г. - 2005 г. В частта по ЗДДС съдът е приел, че законосъобразно органът по приходите е отказал на "Булмекс" ООД право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м. 02.2004 г., в размер общо на 26 201,44 лв., по фактури, издадени от "Кресс комерс" ЕООД - гр. София, "МТ Груп Петролиум" ООД - гр. Ст. Загора, "Соник 1" ООД - гр. София, "Вале - 97" ЕООД - гр. В. Търново и "Плам" ЕООД - гр. В. Търново /с ново наименование "МТМ" ЕООД, и за данъчен период м. 08.2004 г., в размер на 8857,02 лв., по фактури, издадени от "Плам" ЕООД -гр. В. Търново /сега "МТМ" ЕООД - гр. Ст. Загора/. До този извод съдът е достигнал като е приел, че в хода на ревизията не е установен факта на реално извършени доставки, както и начисляване на данъка в счетоводството на доставчиците по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), както и че същите не са представили доказателства от значение за определянето на данъчни задължения в указания им срок, включително доказателства за извършване на доставката, за счетоводната отчетност във връзка с доставката, за определяне на предходните доставки, по които лицето е получател, когато са били уведомени за това по реда на ДОПК, т. е. наличие на основанието за отказване право на данъчен кредит по чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.). По отношение на доставчика "Плам" ЕООД - гр. В. Търново е приел за установено наличие на основанието за отказване право на приспадане на данъчен кредит по реда на чл. 65, ал. 4, т. 3 от ЗДДС (отм.). Съдът е изложил подробни доводи относно наличие на предпоставките на чл. 32 от ДОПК за връчване на ИПДПОЗЛ чрез прилагане към данъчното досие, което обстоятелство е установено и от заключението на приетата по делото ССЕ, която не е проверила счетоводството на доставчиците. Подробно съдът е обсъдил и приетите по делото РА и ДРА на доставчиците на жалбоподателя и е приел, че по отношение на "МТ Груп Петролиум" ООД - гр. Ст. Загора и "Вале - 97" ЕООД - гр. В. Търново същите са издадени при условията на особения ред визиран в чл. 109 от ДПК (отм.) за извършване на ревизия. Относно доставчика "Кресс комерс" ЕООД - гр. София съдът е приел, че факта на начисляване на данъка по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС е установен, но не е установено наличието на реалност на доставката по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.) Решението в тази си част е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка, съдът е достигнал до законосъобразни прави изводи. Подробни доводи съдът е изложил досежно оспорване от жалбоподателя истинността на 10 броя ПИНП на адресите на доставчиците и тъй като ответникът по жалбата е заявил, че ще се ползва от тях е открито производство за проверка на истинността им. Въпреки дадените указания на жалбоподателя относно разпределянето на доказателствената тежест, последният не е представил доказателства, поради което е неоснователен довода на касатора в касационната жалба, че ПИНП на доставчиците не отговарят на изискванията на чл. 50 от ДОПК. Видно от приетите по делото протоколи за посещение на адрес, същите отговорят на изискванията на ДОПК и представляват официални документи, чието съдържание с оглед изложеното по-горе не е опровергано от касатора. Неоснователни са и останалите доводи в жалбата, които са свързани с допуснати от съда нарушения на съдопроизводствените правила. Съдът е обсъдил подробно и в съвкупност всички събрани по делото доказателства, както приобщените като такива събрани в хода на ревизията, така и представените и приети в хода на съдебното обжалване. Обсъдени са приетите по делото ДРА на преките доставчици и са изложени доводи защо не оборват констатациите на органа по приходите за липса на реалност на доставката, както и заключението на ССЕ от което не се установява факта на начисляване на данъка като задължение към бюджета. Вещото лице не е извършило проверка в счетоводството на доставчиците, тъй като не са отрити на декларираните от тях данъчни адреси. Именно тези обстоятелства, безспорно установени в хода на съдебното производство пред АС са наложили извода на съда за липса на реалност на процесните доставки и доказателства за начисляване на данъка като задължение към бюджета. Въз основа на тези констатации законосъобразно АС и е достигнал до извода, че са налице предпоставките на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) и чл. 64, ал. 1, т. 2, вр. чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). За да е налице право на приспадане на данъчен кредит от получателя по доставка, следва да са изпълнени кумулативните предпоставки, визирани в чл. 64, ал. 1 от ЗДДС (отм.). Необходимо е да е налице облагаема доставка и данъка по нея да е начислен от регистрирано по този закон лице, най-късно към датата на издаване на данъчната фактура. Безспорно в хода на ревизията, административното и съдебното обжалване от касатора не са представени доказателства, че данъка по облагаемата доставка е начислен като задължение към бюджета. Това обстоятелство не е установено, чрез проверка в счетоводството на доставчиците и от приетото заключение на ССЕ. Факта на наличие предпоставките на чл. 64 от ЗДДС (отм.) е положителен и касатора се позовава на него, поради което и негова е доказателствената тежест да го установи, с всички допустими доказателства и доказателствени средства. Съгласно чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) данъкът се смята за начислен, когато доставчикът издаде документ, в който посочи данъка, отрази този документ в отчетните регистри по чл. 104 и отрази данъка в счетоводството си като задължение към бюджета и в подадена справка - декларация. Съгласно НС данъкът се отразява по сметка 453 "Разчети за данък добавена стойност" и чрез нея регистрираните лица отчитат сметните си взаимоотношения с държавния бюджет. Към сметка 453 се откриват сметки 4531 - начислен данък за покупките, 4532 начислен данък при продажбите, 4538 - данък за възстановяване и 4539 - данък за внасяне. Всички изисквания относно начисляването на данъка са дадени кумулативно. Проверката в счетоводството на доставчика следва да се извърши в цялост, а именно, че вписванията в счетоводните книги се преценяват според тяхната редовност в съответствие с изискванията на Закона за счетоводството и с оглед на другите доказателства по данъчната преписка. За да се установи дали данъкът е начислен за отделна доставка е необходимо да съвпадат кредитните обороти на сметка 4532 от оборотната ведомост за периода с данъка, отразен в Дневника за продажбите и справката декларация. Необходимо да се съпостави аналитичната отчетност на счетоводна сметка 411 по отделни клиенти с аналитичната отчетност по сметка 4532 по отделни доставки. Като се обсъдят тези документи в съвкупност и се съпостави съдържащата се в тях информация едва тогава могат да се направят изводи дали ДДС е начислен по смисъла на чл. 55, ал. 6 ЗДДС (отм.). Заключението на вещото лице изготвило ССЕ е само въз основа писмените доказателства по делото без осъществена проверка в счетоводството на доставчиците, поради ненамирането им на данъчните адреси. Недоказана от касатора е останала и втората кумулативна предпоставка на чл. 64, ал. 1 от ЗДДС /отм./, а именно дали доставката е реална, за да е облагаема по смисъла на чл. 64, ал. 1, т. 3 от ЗДДС (отм.). Предмет на процесните доставки са родово определени вещи - течни горива за автомобили, поради което за установяване реалността на доставката е необходимо наличието при доставчика на определена материално-техническа база, включваща специфични обекти, съоръжения, машини и транспортни средства, позволяващи тяхното съхраняване и продажбата, както и доказателства за приемане и предаване на тези стоки. Доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.) е прехвърляне на собственост върху стока или други вещи права върху стока, извършването на услуга срещу насрещна престация на основание сключена сделка или с цел такава да се сключи. В хода на съдебното производство не са представени доказателства относно реалност на доставките по процесните фактури., т. е доказателства за фактическото предаване на родово определените вещи - предмет на фактурираните сделки /товарителници, пътни листи, евентуално приемо-предавателни протоколи/, а от там - и за прехвърлянето на собствеността върху тях. С оглед на изложеното е неоснователен довода, свързан с необоснованост на обжалваното решение. Съдът е изложил доводи досежно правноревантните факти, които е приел за установени, въз основа на кои доказателства и е достигнал до съответните правни изводи. В частта относно увеличение на финансовия резултат на дружеството по реда на ЗКПО (отм.): за 2002 г. - със сумата 678 537,41 лв., за 2003 г. - с 387 465,99 лв., за 2004 г. - с 641 748,99 лв. и за 2005 г. - с 43 588,26 лева, жалбата е частично основателна. За да приеме, че е налице законосъобразно увеличение на финансовите резултати за съответните отчетни периоди съдът е приел, че неправилно са отчетени като разходи стойностите по фактури, издадени от "Нико комерс" ЕООД - с. Майско, общ. Елена, "Унивърс" ООД - гр. В. Търново, ЕТ "Глобус -91" - Васил Парушев" - гр. Левски, ЕТ "Симеон Гатев - Евро нет" - гр. Русе, "Сперанца" ЕООД - гр. Габрово, "Орион - 3" ООД - гр. В. Търново, "Глобал ВТ" ЕООД - гр. В. Търново, "Цветкомерс" ЕООД - гр. В. Търново, ЕТ "Елит - Тодор Христов" - гр. Кубрат, "Трейд консулт" ЕООД - гр. Сливен, ЕТ "Милениум - Борислав Борисов" - гр. София, "Технопринт" ЕООД - гр. В. Търново, "Тотал инженеринг" ЕООД - гр. Левски, ЕТ "Петролеум - 3000 - Галина Димитрова" - гр. Търговище, "Адамов". ООД - гр. Русе, ЕТ "Боби - М - Бояна Дескова" - гр. София, "Илианис" ЕООД - гр. София, "Кресс комерс" ЕООД - гр. София, "Деметра 21" ЕООД - гр. София, ЕТ "Астра 74 - Нели Миланова - Александър Николов" - гр. София, "МТ Груп Петролиум" ООД -гр. Ст. Загора, "Соник 1" ООД - гр. София, "Вилис - С. Л." ЕООД - гр. София, "Вивимекс" ЕООД - гр. София, ЕТ "Стек - Вълко Христов" - гр. Бургас, "Геодон" ЕООД - гр. Бургас, "Риас - 2" ЕООД - гр. Бургас, "Сребрина" ЕООД - гр. В. Търново, "Слим консулт" ЕООД - гр. Русе, "ДАБ" ЕООД - гр. В. Търново, "Вале - 97" ЕООД -гр. В. Търново, "Комерсиал 94" ЕООД - гр. Бургас, "Мегатрейд" ЕООД - гр. Ябланица и "Бул петролиум груп" ЕООД- гр. София, общо в размер на 1 751 340,65 лева. От фактическа страна съдът е приел, че в хода на ревизията са извършени насрещни проверки на доставчиците /съответно на техни правоприемници/, като са им били изискани доказателства за реалното осъществяване на фактурираните от тях сделки. За част от тях ИПДПОЗЛ са били връчени по реда на чл. 32 от ДОПК, а на "Нико комерс" ЕООД - с. Майско, ЕТ "Симеон Гатев - Евро нет" - гр. Русе, ЕТ "Елит - Тодор Христов" - гр. Кубрат и "Вале - 97" ЕООД - гр. В. Търново исканията са били връчени редовно, но до приключването на ревизионното производство не са представени исканите доказателства. Симеон Симеонов Гатев, в качеството си на едноличен търговец с фирма "Симеон Гатев - Евро нет" - гр. Русе е заявил, че е продал предприятието си през 2001 г., като не е подписвал документи, издадени от името на този едноличен търговец, не познава представители на "Булмекс" ООД, не е извършвал сделки с това дружество и не съхранява никакви документи. Тодор Николов Христов е декларирал, че всички документи на ЕТ "Елит - Тодор Христов" - гр. Кубрат са иззети от следствието в гр. Кубрат, поради което не може да ги представи пред приходната администрация. В хода на административното обжалване от жалбоподателя са представени копия от процесните фактури и платежни документи към част от тях, копия от документи и извадки /компютърни разпечатки/ от оборотни ведомости, главни книги и счетоводни регистри на ЕТ "Петролеум - 3000 - Галина Димитрова", "Унивърс" ООД, "Глобал ВТ" ЕООД, "Технопринт" ЕООД, ЕТ "Боби - М - Бояна Дескова", "Илианис" ЕООД, "Деметра 21" ЕООД, "Соник 1" ООД, "Вивимекс" ЕООД, ЕТ "Стек - Вълко Христов", "Геодон" ЕООД, "Риас - 2" ЕООД, "Сребрина" ЕООД, "Слим консулт" ЕООД, "ДАБ" ЕООД, "Комерсиал 94" ЕООД и "Мега трейд" ЕООД. Съдът е приел, че тези доказателства са във връзка с установят начисляването на косвен данък по смисъла на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), но не и осчетоводяването на приходи от процесните сделки, като не следва да бъдат кредитирани тъй като не носят подпис на съставителя им. Съдът е възприел доводите на органа по приходите, че по отношение на всички 34 броя контрагенти на "Булмекс" ООД през процесните отчетни периоди от жалбоподателя е извършено заплащане на възнаграждения за стоки и услуги, без същите да са реално осъществени или не е доказано извършването на разходи по издадени от тях фактури, което представлява отклонение от данъчно облагане и обосновава приложимостта на чл. 23, ал. 2, т. 17 от ЗКПО (отм.), за 2002 г., съответно на чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.), за останалите отчетни периоди, във връзка и с разпоредбите на чл. 14, ал. 1 и чл. 15, ал. 2 от ЗКПО (отм.). Обсъдил е приетите по делото ДРА и РА, издадени при ревизии, извършени на част от посочените доставчици, както и приетата без оспорване по делото съдебно-счетоводна експертиза, от заключението на която се установява, че е налице съпоставимост между приходите и разходите, отразени в счетоводството на "Булмекс" ООД във връзка с процесните доставки. Относно отчетените от жалбоподателя разходи по фактурите, издадени от "Нико комерс" ЕООД, "Унивърс" ООД, ЕТ "Глобус - 91" - Васил Парушев", ЕТ "Симеон Гатев - Евро нет", "Тотал инженеринг" ЕООД, ЕТ "Петролеум - 3000 - Галина Димитрова", "Адамов" ООД, ЕТ "Боби - М - Бояна Дескова", "Илианис" ЕООД, "Кресс комерс" ЕООД, "Деметра 21" ЕООД, "Мега трейд" ЕООД, ЕТ "Астра 74 - Нели Миланова -Александър Николов", "МТ Груп Петролиум" ООД, "Соник 1" ООД, "Вилис - С. Л." ЕООД, "Вивимекс" ЕООД, ЕТ "Стек - Вълко Христов", "Геодон" ЕООД, "Риас - 2" ЕООД, "Сребрина" ЕООД, "Слим консулт" ЕООД, "ДАБ" ЕООД, "Вале - 97" ЕООД, "Комерсиал 94" ЕООД, "Бул петролиум груп" ЕООД и четири фактури на "Сперанца" ЕООД, с предмет стоки - течни горива: бензини, дизелово гориво, котелно гориво, газ пропан-бутан, втечнен въглероден газ, газьол и автомобилни масла, съдът е приел, че от жалбоподателя не са представени доказателства, за технически и кадрови възможности на доставчиците за осъществяване на отразените във фактурите сделки. Позовава се и на липса на доказателства за прехвърляне на собственост върху процесните вещи, които по своя характер са родово определени. На следващо място съдът се е позовал и на действащата специална разпоредба на чл. 12 от НИКТГУРНТК, задължаваща лицата, които пускат течни горива на пазара, да предоставят декларация за съответствие или заверено копие от нея на лицата, които транспортират, разпространяват, съхраняват и/или използват течни горива. Такова изискване е въведено и за лицата, които разпространяват течни горива на пазара, като доказателства в тази насока по отношение на доставчиците не са ангажирани. На следващо място съдът е приел, че липсват доказателства за извършени плащания от жалбоподателя към "Слим консулт" ЕООД, "Комерсиал 94" ЕООД и "Риас - 2" ЕООД, а приложените към фактурите издадени от "Нико комерс" ЕООД, "Унивърс" ООД, ЕТ "Глобус - 91" - Васил Парушев", ЕТ, 'Оимеон Гатев - Евро нет", "Тотал инженеринг" ЕООД, ЕТ "Петролеум - 3000 - Галина Димитрова", ЕТ "Астра 74 - Нели Миланова - Александър Николов", "Вилис - С. Л." ЕООД, ЕТ "Стек - Вълко Христов", "Геодон" ЕООД, "Сребрина" ЕООД, "ДАБ" ЕООД, "Мегатрейд" ЕООД, "Бул петролиум груп" ЕООД и "Сперанца" ЕООД, тъй като касовите бележки от ЕКАФП, не отговарят на изискванията на чл. 23, ал. 2, т. 6 и чл. 24, ал. 1, т. 3 и ал. 3, т. 3 от Наредба № 4/16.02.1999 г. на МФ за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти, действаща към момента на издаването им - не съдържат наименование на стоката, единичната й цена и данъчната група, към чиято принадлежност тя е отнесена. При така установеното съдът е приел на самостоятелно за първи път въведено от него правно основание за увеличение на финансовия резултат за данъчни цели на "Булмекс" ООД за 2002 г. по чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) и за останалите процесни финансови години по чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.), тъй като не е спазен принципа на "документална обоснованост". Този извод на съда не е променен и от приетите по делото данъчни ревизионни актове и ревизионни актове, издадени при извършване на ревизии на 21 от посочените търговци. На първо място съдът е приел, че по-голямата част от ревизиите на доставчиците не обхващат процесните периоди. На следващо място от обхващащите процесните периоди РА и ДРА по-голяма част от тях са с предмет на проверката задължения за ДДС, поради което констатациите включително и тези, с оглед заключението на вещото лице касаещи воденето на счетоводствата в съответствие с изискванията на ЗСч, ЗДДС и ППЗДДС, не променят изводите на органа по приходите. Не на последно място съдът е приел, че на 10 от доставчиците РА и ДРА са ревизиите са извършени по особения ред на чл. 109 от ДПК (отм.), съответно чл. 122 от ДОПК, поради това, че не са били открити на декларираните пред приходната администрация адреси или не са представили доказателства от значение за определянето на данъчните им задължения, а за 5 от останалите доставчици ревизиращите органи изрично са посочили в актовете, че през процесните периоди не са притежавали никакви собствени или наети дълготрайни материални активи. Подробно съдът е обсъдил приетите ДРА на ЕТ "Петролеум - 3000 -Галина Димитрова" - гр. Търговище и ДРА на "Геодон" ЕООД - гр. Бургас издадени въз основа на извършени ревизии, обхващащи и проверка за задължения по ЗКПО (отм.) през отчетни периоди, в които са издадени спорни по настоящото дело фактури, но от констатациите в тези актове също не може да се направи категоричен извод за установено реално изпълнение на процесните сделки. При същите фактически и правни доводи съдът е отхвърлил жалбата и по отношение на останалата част на обжалвания РА относно увеличението на финансовия резултат със стойностите по фактури издадени от "Сперанца" ЕООД - гр. Габрово с предмет на доставката "поддържане, обработка, почистване на озеленени озеленени площи на обектите на "Булмекс" ООД за 2002 г.", както и по отношение на разходите за продажби на стоки и извършване на услуги от доставчика "Орион"3 гр. В Търново, разходите за извършена услуга от ЕТ "Милениум-Борислав Борисов", извършени услуги от "Цветкомерс" ЕООД гр. В Търново и за изработка на рекламни материали от "Технопринт" ООД гр. В. Търново и "Глобал ВТ" ЕООД, гр. В. Търново Решението е правилно като постановено в съответствие с материалния закон, с изключение на увеличението на финансовия резултат на касатора с разходи направени във връзка с доставки на ЕТ "Петролеум - 3000 -Галина Димитрова" - гр. Търговище. На първо място с оглед на изложеното по-горе досежно липсата на реалност на доставките на "Кресс комерс" ЕООД - гр. София, "МТ Груп Петролиум" ООД - гр. Ст. Загора, "Соник 1" ООД - гр. София, "Вале - 97" ЕООД - гр. В. Търново и "Плам" ЕООД - гр. В. Търново /с ново наименование "МТМ" ЕООД, и за данъчен период м. 08.2004 г., в размер на 8857,02 лв., по фактури, издадени от "Плам" ЕООД - гр. В. Търново /"МТМ" ЕООД - гр. Ст. Загора/, правилно съдът е приел, че са налице предпоставките на чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.), за увеличение на финансовия резултат на дружеството Съгласно посочената разпоредба финансовия резултат на ДЗЛ се увеличава с разходите, съответно приходите, произтичащи от сделки или трансфери, съгласно Глава първа, Раздел IV /"Предотвратяване на отклонението от данъчно облагане"/. След като по делото не е доказано реалност на доставките, то сделките са сключени с цел отклонение от данъчно облагане, изразяващо се в неправомерно отчетени разходи, поради което са налице предпоставките на чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) във вр. с чл. 15, ал. 2 и чл. 14, ал. 1 от същия закон. Това, че фактурите са правилно осчетоводени при касатора не налага на извода, че сделката действително е извършена. Действителността на сделките не може да се направи единствено въз основа на отразяването на фактурите във вторичните счетоводни документи и регистри, след като не е доказано по безспорен начин реалното извършване на стопански операции. Съгласно чл. 14, ал. 1 от ЗКПО (отм.) когато една или повече сделки са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, дължимият данък на лицата се определя, без да се взема под внимание частично или изцяло резултатът от тези сделки. На основание чл. 15, ал. 2 от същия закон, в случаите по чл. 13 и 14, когато резултатът за отчетния период на данъчно задължените лица е намален или е отчетена загуба, при определяне на дължимия данък се увеличава финансовият резултат преди данъчното преобразуване със сумите, произтичащи от тези търговски и финансови взаимоотношения или от тези сделки. В тази насока са неоснователни доводите в касационната жалба, че касаторът е спазил ЗСч. и от приетото заключение на вещото лице е установено съответствие между приходи и разходи. Правилно е решението и в останалата част относно увеличението на финансовия резултат на дружеството на същото правно основание, както и на основание чл. 23, ал. 2, т. 17 от ЗКПО за процесната 2002 г., по доставки на дружества за които няма данни да е отказано право на данъчен кредит, тъй като безспорно е установено, че доставчиците не са намерени на декларираните от тях данъчни адреси, а приетите по делото РА и ДРА в по-голямата си част обхващат извършени ревизии на преките доставчици за периоди различни от процесните и са свързани с проверка по ЗДДС. Както правилно е приел АС на 10 от доставчиците РА и ДРА са издадени за извършени ревизиите по особения ред на чл. 109 от ДПК (отм.), съответно чл. 122 от ДОПК, поради това че не са били открити на декларираните пред приходната администрация адреси или не са представили доказателства от значение за определянето на данъчните им задължения. Жалбата е неоснователна и досежно направени разходи по доставки на "Геодон" ЕООД - гр. Бургас. Както е приел в решението си АС на този доставчик е извършена ревизия включително и по ЗКПО (отм.) и е издаден и влязъл в сила ДРА, но от констатациите се установява, че е обхващала проверка по чл. 34 - 36 от закона, т. е. данък удържан при източника, като констатациите относно основната му дейност е префактуриране на стоки и услуги, като не притежава обекти, а само регистриран ЕКАФП в офис гр. Бургас. Неоснователен е довода, че от заключението на вещото лице е установен факта на реалност на процесните доставки, тъй като такава задача не е била поставяне и не би могъл да бъде даден отговор предвид обстоятелството, че доставчиците не са намерени на декларираните от тях данъчни адреси и не е извършена проверка относно техническата им и кадрова обезпеченост. Въпреки липсата на касационен довод, предвид изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК настоящият състав констатира, че в нарушение на разпоредбата на чл. 160, ал. 5 от ДОПК първоинстанционният съд е възприел за първи път в мотивите на съдебния си акт правно основание за увеличение на финансовия резултат на касатора а именно за 2002 г. по чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) и за останалите процесни финансови години по чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.), тъй като не е спазен принципа на "документална обоснованост". С оглед принципа за невлошаване положението на жалбоподателя и правото му да ангажира доказателства, незаконосъобразно АС е обсъждал правна квалификация на нарушение на принципа на "документална обоснованост", каквато не е обсъждана както в РА така и в Решението на Директора на Дирекция "ОУИ" гр. В. Търново. Жалбата е основателна по отношение на увеличение на финансовия резултат на касатора с разходи направени във връзка с доставки на ЕТ "Петролеум - 3000 -Галина Димитрова" - гр. Търговище. От констатациите в ДРА от 21.01.2005 г. издаден на ЕТ "Петролеум - 3000 -Галина Димитрова", както и от заключението на вещото лице е установено редовно водено счетоводство. От влезлия в сила ДРА се установява, че по време на ревизията фирмата разполага с търговски обекти-три броя бензиностанции, има регистриран касов апарат и основната й дейност е търговия на едро и дребно с горива. В ДРА относно частта касаеща ЗКПО е видно, че за процесната 2003 г. при извършен анализ на приходи и разходи не са установени неотчетени приходи. Приходите са отчетени в съответствие с изискванията на НСС № 18 и основен дял имат приходи от извършени продажби на едро и дребно на горива - 1 270 х. лв., какъвто е и предмета на процесните доставки. При така установеното в хода на извършената ревизия на този доставчик ведно с констатациите на приетата по делото ССЕ относно съпоставимост на приходи и разходи в счетоводството на касатора се налага извода, че доставчика е разполагал с необходимото количество гориво, тъй като е притежавал бензиностанции, отчел е приходите от процесните продажби, респективно касатора е отчел разходи по същите доставки, поради което само факта на ненамиране на доставчика на декларирания от него данъчен адрес, при липса на други доказателства събрани в хода на настоящата ревизия не налага на извода, че сделките са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. С оглед на изложеното решението в частта в която е отхвърлена жалбата относно увеличение на финансовия резултат на дружеството-касатор със сумата от 201 261,72 лева за процесната 2003 г. по доставки на ЕТ "Петролеум - 3000 -Галина Димитрова" - гр. Търговище следва да бъде отменено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъде постановено ново, с което се отмени обжалвания РА в тази му част. Претенцията на пълномощника на касатора за присъждане на разноски за настоящата инстанция следва да бъде оставена без уважение, поради липса на доказателства за уговорено и изплатено адвокатско възнаграждение. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, I отделение