Решение № 2926 от 4.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 12208/2020 г.

Решение № 2926 от 4.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 12208/2020 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационни жалби на Т. Ташев от гр. Бургас чрез процесуалния му представител адв. Н. Кошничаров и директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. - Бургас чрез процесуалния си представител юриск. Т. Желязкова срещу решение № 1084/7.08.2020 г., постановено по адм. дело № 2776/2019 г. по описа на Административен съд – гр. Бургас. Първият касационен жалбоподател обжалва решението в частта, в която е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт № Р – 02000219001205-091-001/21.08.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Бургас, потвърден с решение № 190/22.10.2019 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. Бургас при ЦУ на НАП за допълнително вменените му задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за данъчни периоди от 1.01.2012 г. до 31.12.2012 г. и от 1.01.2016 г. до 31.2.2016 г. Релевират се оплаквания, че решението в обжалваната част е неправилно поради нарушения на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационната жалба се излагат оплаквания за непризнатото от съда начално салдо от 99 950 лв. към 1.01.2012 г. и посочено в декларацията му по чл. 124 ДОПК. В тази връзка твърди, че е представил доказателства пред ревизиращия орган за това начално салдо. Освен тази сума, в касационната жалба се съдържат твърдения и за дадени в дарение от бащата на касатора Р. Ташев 40 000 лв., които неправилно съдът не е възприел, че са дадени от посочения дарител, а също и за изтеглената от касатора сума от 59 892 лв., която е от банков депозит в Пощенска банка, като твърди, че за този депозит е представил спестовна книжка на сметка, от която се установявало, че тази сума е била налична и изтеглена поетапно. За неправилни приема изводите на съда, че сумата не се признава поради причина, че не били наведени твърдения относно съхранението й след изтеглянето й през продължителния период от време – около 5 години преди началото на ревизирания период. Според касационния жалбоподател неправилно съдът не е признал и включването в началното салдо и на сумата от 35 000 лв., която е от продажба на МПС, марка "Мерцедес Спринтер" на "Еко Клима 11" ЕООД, като твърди, че той не може да представи договор за продажба на автомобила поради открадването на важни документи, за което е представил удостоверение от МВР – Бургас. В касационната жалба се излагат доводи, че и дори да се приеме, че в началото на ревизирания период 1.01.2012 г. не е притежавал сумите от 99 500 лв., а близо 5 000 лв., за него е необяснимо на какво основание съдът е приел, че крайното салдо към 31.12.2012 г. на паричните средства е в размер на 100 350 лв. Относно непризнатото от съда за получено дарение от Г. Тодоров от 100 000 лв. касационният жалбоподател обосновава оплакването си за наличие на договори за дарение на тази сума и относно оспорването и установеното по делото, че подписът за дарител не е на Г. Тодоров видно от съдебно-графическата експертиза, както и че съдът не е бил длъжен да се съобрази с нея. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания, се съдържат в касационната жалба, в която се иска отмяна на решението в обжалваната част и отмяна на ревизионния акт в същата част. Претендират се разноски съгласно приложения списък в общ размер от 605, 75 лв. Ответникът по тази касационна жалба директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. - Бургас чрез процесуалния си представител юриск. Т. Желязкова в депозиран по делото писмен отговор, я оспорва с искане да се остави в сила като правилно решението в обжалваната част от Т. Ташев и да се присъди юрисконсултско възнаграждение за подаването й – 3|/4 от възнаграждението по чл. 8 от Наредба № 1/9.07.2004 г. в размер на 1 005, 81 лв. Вторият касационен жалбоподател обжалва решението в частта, в която е отменен ревизионния акт, посочен по-горе за определеното задължение по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ на Т. Ташев за 2014 г. за разликата над 67, 10 лв. до размера на определения с акта данък от 567, 10 лв. и лихви за просрочие за разликата над 28, 85 лв. до определения с акта размер от 243, 81 лв. Касационният жалбоподател е посочил чл. 209, т. 3 АПК, без да конкретизира отменителните основания в него, но от изложението му може да се направи извод, че се релевира оплакване за допуснати от съда съществени нарушения на съдопроизводствените правила поради неправилна преценка от съда на доказателствата по делото, като настоящият съд служебно е задължен на основание чл. 218, ал. 2 АПК да извърши проверка и за съответствието на решението с материалния закон. Касаторът не е съгласен с приетото от съда, че за 2014 г. сумата от 5 000 лв. е внесена от В. Поповска по банковата сметка на ревизираното лице. Според касационния жалбоподател неправилно съдът не е потвърдил установеното от приходните органи, че за 2014 г. е налице недостиг като несъответствие между получените доходи и извършени разходи и нарастване на имущественото и финансово състояние на лицето. Установеният от ревизията недостиг от 5 671 лв. води до извод, че Ташев разполага със средства с недоказан произход, с които е покривал разходите си е подобрил финансовото си състояние. Твърди се от касатора, че съдът не е изложил никакви мотиви относно сумата от 5 000 лв., за която е приел, че е предоставен заем от В. Горанов за 2014 г. и която сума била внесена от трето лице В. Поповска по банковата сметка на ревизираното лице. Съдът не бил изложил никакви мотиви, че защо счита, че тази сума е била предоставена въз основа на заем от 14.03.2014 г. от В. Горанов и внесен по банковата му сметка от трето лице В. Поповска. В останалата част касационната жалба преповтаря факти и обстоятелства, установени в хода на ревизията и с които съдът не бил се съобразил. Подробни съображения, обосноваващи оплакванията, се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на решението в обжалваната му част и отхвърляне жалбата срещу ревизионния акт в същата част. Иска се отмяна на решението и в частта за разноските за сумата 16, 77 лв. Претендира се и присъждане на юрисконсултско възнаграждение Ответникът по тази касационна жалба Т. Ташев от гр. Бургас не е взел становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационните жалби са подадени от надлежни страни и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и са процесуално допустими, но разгледани по същество са неоснователни поради следните съображения: По касационната жалба на Т. Ташев. За да отхвърли жалбата на ревизираното лице срещу ревизионния акт за определените му задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за данъчни периоди от 1.01.2012 г. до 31.12.2012 г. в размер на 9 986, 60 лв. и лихви – 6 397, 73 лв. и от 1.01.2016 г. до 31.2.2016 г. в размер на 8 630, 70 лв. и лихви – 2 021, 19 лв., първоинстанционният съд е приел, че не са опровергани констатациите на приходните органи за наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 ДОПК във връзка с чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Съдът е приел, че за 2012 г. Т. Ташев не е получавал доходи от трудови и извънтрудови правоотношения, както и от дивиденти, нито пък е подавал годишни данъчни декларации по чл. 50 ЗДДФЛ. Определил е началното салдо от 5 000 лв., както е установено и от ревизията, а не посоченото от жалбоподателя 99 500 лв. предвид неустановяване на твърденията му за дадени в дарение от баща му 40 000 лв. и 59 892 лв. от спестявания. Съдът е пояснил в решението си, че ревизираното лице е било регистрирано като ЕТ "ТРТ – Т. Ташев", но през ревизирания период не е осъществявал дейност и не е декларирал доходи от търговска дейност. В същото време съдът е приел, че за този период Ташев като физическо лице е извършвал разходи, като заплащане на задължителни осигурителни вноски, данъци и такси към Община Бургас, плащания към "БТК" АД, транзакции по дебитна карта и внесени суми за покриване на плащания по кредитна карта – общо 1 325, 34 лв. за 2012 г., извършени покупки, заплатени суми към "ВиК" ЕАД и затова тези суми са намерили отражение в изготвения от ревизията паричен поток за 2012 г. Според съда приходните органи са установили и разходи за издръжка за 2012 г. 5 000 лв., декларирани от касатора. Относно твърденията на касатора за получен заем в размер на 5 000 лв. от Н. Мигарова и 860 лв., постъпила по банковата му сметка от Д. Стамов, съдът не е възприел обясненията му, че това са получени заеми, като за първата сума по договор за заем от 9.07.2012 г., а за втората сума декларации от Стамов и Ташев, че сумата от 860 лв. е по повод изплащане за извършен ремонт на лодка, собственост на Д. Димов. За нея съдът е потвърдил констатациите на приходните органи, че се касае за доход от стопанска дейност, поради което са приспаднати 25 % по чл. 29 ЗДДФЛ, като доход от стопанска дейност. За 2016 г. касационният жалбоподател е декларирал пред органите по приходите, че е получил дарение от 100 000 лв. от Г. Тодоров по договори от 5.03.2016 г. и 15.02.2016 г., всеки един от по 50 000 лв., като съдът се е позовал на извършените проверки в хода на ревизията на "Джититранс" ЕООД, където Г. Тодоров е работил по трудов договор с осигурителен доход от 730 лв. през 2011 г.; а впоследствие до месец 2014 г. – 24 00 лв.; за 2015 г. – 815 г. и за 2016 г. – 776, 19 лв. Предвид, че Г. Тодоров е починал приходните органи са взели обяснения на бащата на Г. Тодоров - Т. Тодоров, който не е знаел за сключване на такъв договор със сина му и не познава Т. Ташев, а и в периода февруари 2016 г- март 2016 г. синът му не е разполагал със сума от 100 000 лв. За сумите в декларацията от 13.08.2018 г. ревизираното лице е посочило, че към 1.01.2016 г. е разполагал със 7 860 лв., а към 31.12.2016 г. – с 30 860 лв., като съдът е приел крайното салдо за 2012 г., но не и началното. В решението си съдът е счел, че ревизираното лице не е получило дарение от баща си Р. Ташев в размер на 40 000 лв., както и че не е получена от него и сумата от 35 000 лв. от "Еко Клима 11" ЕООД. За претендираното от касатора дарение в размер от 40 000 лв. от баща му Р. Ташев и сумата от 35 000 лв. от "Еко Клима 11" ЕООД, както и за сумата от 59 892 лв., изтеглена от спестовната му книжка, в обжалваното решение са изложени мотиви, че не е доказано от жалбоподателя тези суми да са постъпили при него. Относно договорът за дарение с бащата на ревизирания, съдът се е позовал и на назначената от него по повод оспорването от приходната администрация на договора за дарение, че подписът, положен като дарител не е на Р. Ташев. Направен е извод от съда, че за 2012 г. и 2016 г. ревизираното лице не е имало достатъчно финансови средства в брой от посочените източници, поради което съдът е отхвърлил жалбата срещу ревизионния акт в тази му част, възприемайки приетото от приходните органи при извършена ревизия по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 ДОПК за установен недостиг на средства, който представлява доход от други източници по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Решението в тази обжалвана част е правилно постановено. Първоинстанционният съд правилно е приел, че ревизията е извършена по особения ред при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 ДОПК във връзка с квалифицирането на установения недостиг като доход от други източници съгласно чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, след като тези доходи са с неустановен произход. Извършената ревизия е повторна след отменително решение на директора на дирекция "ОДОП" – гр. Бургас и връщане на преписката на основание чл. 155, ал. 2 и 4 ДОПК. Указанията на решаващия по чл. 152, ал. 2 ДОПК орган към приходните органи, които ще извършат повторната ревизия са били да се направят насрещни проверки на Р. Ташев, В. Поповска и "Еко Клима 11" ЕООД, както и да се изискат от "Юробанк България" АД и данни за спестяванията на Т. Ташев. Тези указания са изпълнени. Правилни са изводите за началното салдо, както е определено от ревизиращите органи. Не се спори между страните по делото за установеното от ревизиращите органи, че Т. Ташев не е имал получени доходи от трудови и извънтрудови правоотношения за трите процесни години – 2012 г. и 2016 г. Безспорно е установено, че през ревизираните години е направил и разходи, за които не е имал достатъчно доходи, за да ги покрие, вкл. и дадени от ревизирания на "Примотурс" ЕООД и "Ки То Трейд" ООД заеми през 2016 г. в размер на 73400 лв.. Останалите разходи са свързани с такива за издръжка, за внесени задължителни осигурителни вноски, заплатени местни данъци и такси и др. Безспорно е и обстоятелството, че Ташев не е подавал за ревизираните години декларация по чл. 50 ЗДДФЛ. При наличие на получени доходи през 2012 г. и в ревизионния акт и в решението на съда правилно е прието, че това е само сумата от 860 лв. от извършен ремонт на лодка. Сумата от 5 000 лв., определена от приходните органи и съда като начално салдо, а не посоченото от ревизираното лице 99 500 лв. – спестявания и получено дарение от 40 000 лв. от баща му Р. Ташев, което правилно е прието и от съда. Законосъобразни са и изводите на съда, че не е доказано от жалбоподателя, че сумата от 40 000 лв. е получена като дарение от баща му Р. Ташев предвид, че не е установено по безспорен начин, че последният е имал достатъчно парични средства, за да я даде в заем на сина си. Установено е от приходните органи, че бащата на жалбоподателя се е пенсионирал на 20.04.2010 г. и първоначално е получавал минимална пенсия в размер на 136, 08 лв. до месец септември 2010 г., 295, 88 лв. от месец октомври 2010 г. до януари 2011 г. и 346, 91 лв. от месец февруари 2011 г. до декември 2011 г. За предходните години, когато Р. Ташев е работил и месечните му възнаграждения са били между 202, 54 лв. и 773, 61 лв. за период от 1.01.2009 г. и 31.12.2009 г. Обосновано с доказателствата по делото са изводите и на ревизиращите органи, а впоследствие и на първоинстанционния съд, че не е доказано Р. Ташев да е имал на разположение сума от 40 000 лв., за да може да я дари на сина си Т. Ташев. Наистина касае се за роднини по права линия, но за целите на данъчното облагане следва да се установени, че сумата е предадена от дарителя на надарения, дори да не е сключван договор за дарение, какъвто в случая е налице, но и че дарителят е притежавал достатъчно средства, за да предостави 40 000 лв. на сина си като дарение. Именно последното обстоятелство не е установено и правилно съдът е потвърдил констатациите в ревизионния акт, че не е доказано по безспорен начин, че бащата на ревизираното лице му е дарил сума от 40 000 лв. За спестените пари от 59 892 лв. касаторът е твърдял, че те са били налични в спестовната му книжка, като обосновано в решението си съдът е приел установеното в хода на ревизията, че сумата от 59 892 лв. е била налична към месец октомври 2005 г., но към месец май 2006 г. остатъкът е в размер на 172, 60 лв., поради което невярно е твърдението на жалбоподателя, че цялата сума е била налична към 1.01.2012 г. За сумата от 35 000 лв., за която касаторът твърди, че е получил от "Еко Клима 11" ЕООД поради продажба на МПС, марка "Мерцедес Спринтер". За тази продажба правилно в обжалваното решение е прието, че не са представени доказателства, че такава е извършена. Неоснователно е становището на касатора, че е бил в невъзможност и в ревизията и в първоинстанционното съдебно производство да представи договор за тази продажба на процесното МПС, тъй като му били откраднати важни документи, за което е представил удостоверение от МВР – Бургас. Такова удостоверение наистина е представено още в хода на ревизията и е с дата 16.11.2010 г. В удостоверението е отразено, че Ташев е заявил на 12.11.2010 г., че му липсва 1 бр. мъжка чанта със съдържащите се в нея лаптоп заедно с безжична мишка, зарядно за фотоапарат, флаш памет – 2 бр., печати, протоколи за извършени проверки на РИОКОС, НАП и митница, 8 бр. кочани за билети на "Кито трейд" ООД, решени на съда на "Кито Трейд" ООД, договор с контрагенти за Булстат (за "Кито Трейд" ООД, "Примо Турс" ЕООД, "ЕТ "ТРТ – Т. Ташев" и Рибарско сдружение "Ропотамо"), както и регистрация по ЗДДС на посочените фирми, удостоверение за регистрация от ИОКСО и категоризация, регистрационен талон на клозеточистач, марка "Ифа" – 50 L, собственост на "Кито Трейд" ООД. Договор за покупко-продажба на МПС "Мерцедес Спринтер", за който касационният жалбоподател твърди, че е продал на "Еко Клима 11" ЕООД и е получил сумата от 35 000 лв., не е описан в удостоверението на МВР – Бургас, поради което правилно съдът не е приел за основателни доводите му, че е бил в обективна невъзможност да представи този договор и в този смисъл правилно съдът не е приел възражението му, че за 2012 г. неправилно приходните органи не са включили в паричния поток сумата от 35 000 лв. от продажбата на автомобила. За ревизираната 2016 г. обосновани с доказателствата по делото са изводите на първостепенния съд, че не е доказано получаването в дарение по договори от 5.03.2016 г. и 15.02.2016 г. от Г. Тодоров на Т. Ташев сумата общо от 100 000 лв. В първото по делото заседание процесуалният представител на приходната администрация юриск. Т. Желязкова е оспорила по чл. 193 ГПК и двата договора за дарение относно подписа на дарителя Г. Тодоров. Назначената и изслушана от съда съдебно-почеркова експертиза е дала категорично заключение, че подписите на Г. Тодоров и върху двата договора не са негови. От друга страна не е установено и предаването на сумите по договорите – по 50 000 лв. за всеки един от тях. При така установеното обосновано въз основа на събраните по делото доказателства съдът е потвърдил констатираното от приходните органи, че за получени получил доходи, които са с неустановен произходи и правилно са обложени. Предвид изложеното касационната жалба на Т. Ташев е неоснователна, решението в обжалваната му част за определения данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2012 г. и 2016 г. като правилно на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила. По касационната жалба на директора на дирекция "ОДОП" – гр. София. За да отмени частично ревизионния акт за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2014 г. за разликата над 67, 10 лв. за разликата до пълния размер от 567, 10 лв. и за лихвите за просрочие за сумата над 28, 85 лв. за разликата до пълния размер от 243, 81 лв., първоинстанционният съд е приел, че незаконосъобразно е определен от приходните органи данък в размер на 500 лв. и лихви - 214, 96 лв. За да достигне до този резултат съдът е приел, че постъпилата в банковата сметка на жалбоподателя Т. Ташев на 5 000 лв. от В. Поповска не е с неустановен произход, както е прието от ревизиращите органи по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДС – доходи от други източници, които да покрият направените и установени от ревизията разходи. Съдът е посочил, че спорната сума е предоставена на Ташев въз основа на договор за заем от 14.03.2014 г. с В. Горанов и след като реално е внесена в банковата му сметка, тя следва да намери отражение в паричния поток за 2014 г. като получен доход. Решението в тази обжалвана част е правилно като краен резултат. От представеното пред ревизията обяснение от В. Горанов, същият е пояснил, че договорът за заем не е със "СЦ Компютър Ю-Ви-Ти" АД, а в качеството на Горанов като физическо лице. Същият е обяснил също, че съгласно договорките с Ташев заемната сума е следвало да преведе по банков път, за което е помолил колежката си В. Поповска да вземе лични пари на Горанов, находящи се в офиса на посочената фирма и да ги преведе по банковата сметка на Ташев, която й е предоставил. Наистина в договора за заем изрично е посочено, че договорената сума ще бъде предадена по банков път. Няма спор между страните, че сумата от 5 000 лв. е внесена по банковата сметка, поради което в отменителната част съдът е постановил решение, което не следва да бъде отменено. Правилно в тази връзка съдът е приел, че получената по банков път от В. Поповска сума от 5 000 лв. не следва да участва в данъчната основа за облагане, тъй като тя не представлява доход с неустановен произход. Следва да се отбележи, че съгласно чл. 123, ал. 1, т. 1 ДОПК стойността на имуществото на лицето следва съществено и явно да превишава размера на декларираните доходи, което в случая не е налице. Предвид, че правилно съдът е приел, че сумата от 5 000 лв. не представлява доход с неустановен произход по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ и следва да се включи в приходната част от паричния поток за 2014 г., то сумата, определена от съда, която представлява недостиг е 671 лв. и върху тази сума е определен дължимия от Ташев данък. Съдът не е съобразил разпоредбата на чл. 123, ал. 1, т. 1 ДОПК предвид, че за 2014 г. сумата от 671 лв. не представлява явно съществено превишение и е следвало изцяло определения данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ да се отмени, а не частично. Решението следва да бъде оставено в сила предвид, че Т. Ташев не е депозирал жалба срещу съдебното решение в частта, в която е определен като дължим данък от 67, 10 лв. и лихва – 28, 85 лв., поради което и в тази част касационната жалба се явява неоснователна. По разноските: На Т. Ташев не се дължат разноски, тъй като такива не са поискани. На Национална агенция за приходите следва да се присъдят разноски за касационната инстанция (съобразно отхвърлената част по касационната жалба на Т. Ташев в размер на 1 021, 53 лв. юрисконсултско възнаграждение и 5, 75 лв. за държавна такса (размерът е изрично посочен в представения списък по чл. 80 ГПК.) или общо 1 027, 28 лв., а не поисканите общо 1 611, 56 лв. (посочената сума в писмения отговор на юриск. Т. Желязкова – 3/4 от сумата по чл. 8 от Наредба № 1/9.07.2004 г. за подадения писмен отговор и 605, 75 лв., посочена в представения с касационната жалба списък за разноските по чл. 80 ГПК). Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение