Решение № 13146 от 4.12.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6111/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано по касационна жалба на ПАН АУТО ЛАЙН ЕООД, подадена чрез адв. Наумов, срещу решение 1490 от 07.03.2024 г. по адм. дело 10627/2023 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ), с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт (РА) Р-22221122006750-091-001/31.05.2023 г., издаден от В. А. В. възложил ревизията и Н. Ц. Р. ръководител на ревизията, потвърден в оспорената част с решение 1379/29.09.2023 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София и ПАН АУТО ЛАЙН ЕООД е осъдено да заплати на Национална агенция за приходите (НАП) сумата в размер на 903.23 лв. разноски по делото. В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно като постановено при неправилно приложение на материалния закон и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът счита, че от представените по делото доказателства се установява, че спорните доставки на стоки и услуги по фактурите издадени от двамата доставчика са реални. Твърди, че от представените договори за доставка, фактури, банкови извлечения и счетоводни регистри за осчетоводяване на фактурите при доставчици и при ревизираното лице, включително справка за стоковия поток се установява механизмът на извършване на доставките. По делото не е било спорно, че фактурите са издадени от доставчиците на ревизираното лице, в тях се съдържа достатъчно информация за вида на стопанската операция, посочени са авточастите, единичната им цена, общата им цена и размера на данъка, поради което същите могат да се идентифицират. В касационната жалба са изложени съображения, че липсата на назначен персонал, доколкото се касае за доставка на стоки е ирелевантно към правото на приспадане на данъчен кредит. Счита, че съгласно действащия ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит не може да бъде обвързано единствено с поведението на предходните доставчици, тъй като липсва конкретна разпоредба, която да въвежда такъв фактически състав като самостоятелно основание за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит. Допълнителен аргумент за реалност на доставките, според касатора е и обстоятелството, че органите по приходите са установили, че ревизираното лице е извършило последващи доставки на спорните авточасти, които не са били оспорени. Твърди, че при липса на данни, основаващи наличие на данъчна измама, отказът на право на приспадане на данъчен кредит е неправилен и незаконосъобразен. Иска решението да бъде отменено като неправилно и вместо него да бъде отменен ревизионния акт. Претендира разноски по делото. Ответникът директорът на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Згурева в съдебно заседание, оспорва касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение, съобразно представен списък (л. 23). Върховната прокуратура на Република България, чрез участвалия по делото прокурор дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК и като съобрази становищата на страните, намира следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК от легитимирана страна против подлежащ на оспорване съдебен акт. Разгледана по същество жалбата е неоснователна. С оспорения пред АССГ ревизионен акт, поради формиран извод за липса на реални доставки, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС и чл. 69, ал. 1 ЗДДС, във вр. с чл. 6 и чл. 9 ЗДДС, на ревизираното лице е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 3 325.84 лв. по 9 фактури, с предмет на доставка съхранение на стоки и авточасти и консумативи, издадени от СЪЛЮШЪНС 2022 ЕООД и в общ размер на 2 576.83 лв. по 10 фактури, с предмет на доставка авточасти и аксесоари, издадени от ПАНАЙОТИС ДЖЕНЕРАЛ ТРЕЙД ЕООД и са начислени лихви в общ размер на 129.65 лв. Първоинстанционният съд е изложил мотиви за установените от него факти за всеки от доставчиците. За да отхвърли оспорването, съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, при спазване на процесуалните правила и в съответствие с материалния закон. Ревизираното лице не е доказало наличието на материалноправните предпоставки за упражняването на правото на данъчен кредит, първата от които е доставките реално да са извършени. Първоинстанционният съд е обсъдил събраните по делото писмени доказателства, и въз основа на тях е направил извод, че доставките фактурирани от СЪЛЮШЪНС 2022 ЕООД и ПАНАЙОТИС ДЖЕНЕРАЛ ТРЕЙД ЕООД за данъчни периоди м. 09.2022 г. и м. 10.2022 г. не са били реално осъществени. Съдът е обсъдил еднотипните договори между доставчиците и ревизираното лице, в които липсва конкретизация на предмета на доставките на стоки и услуги, но има уговорки за доставки по заявки, каквито не са представени. Представените договори са с предмет авточасти и консумативи по заявка, без да е посочен конкретен предмет - вид и количество на стоките и в същите не са били договорени срокове за изпълнение на доставките, както и условия, свързани с начина на изпълнение на поръчките, транспорт, място на доставките. Решаващият състав е взел предвид, че не са представени никакви доказателства за изпълнение на доставките липсват приемо-предавателни протоколи, пътни листове или документи, придружаващи стоката. Направен е извод, че при съвкупната преценка на доказателствата единствено въз основа на наличните фактури и договори, както и редовното счетоводно отразяване на фактурите при получателя не може да се докаже реалността на доставките. Този извод е обоснован и със съображения за липса на пазарна логика при договарянето на процесните доставки, предвид обстоятелството, че между ревизираното дружество и ЕЛ БИ КОМЕРС ЕООД е имало изградени трайни търговски отношение, което е видно от наличие в дневниците на продажби на последното дружество на множество фактури към ПАН АУТО ЛАЙН ЕООД, предвид което е нелогично дружество да закупува стоки не директно от ЕЛ БИ КОМЕРС ЕООД, а от СЪЛЮШЪНС 2022 ЕООД и ПАНАЙОТИС ДЖЕНЕРАЛ ТРЕЙД ЕООД, които от своя страна са посочили, че техен предходен доставчик е ЕЛ БИ КОМЕРС ЕООД. Съдът е съобразил това в контекста на безспорното обстоятелство за свързаност на ревизираното дружество с дружествата доставчици. Решението е правилно. На ревизираното лице е отказано право на данъчен кредит по 9 фактури, с предмет на доставка съхранение на стоки и авточасти и консумативи, издадени от СЪЛЮШЪНС 2022 ЕООД и по 10 фактури, с предмет на доставка авточасти и аксесоари, издадени от ПАНАЙОТИС ДЖЕНЕРАЛ ТРЕЙД ЕООД. По време на ревизията освен фактурите, по които е отказано приспадане на платения данък са представени договори, счетоводни документи и доказателства, че плащанията са осъществени. От представените доказателства се установява, че доставките на стоки и услуги са оформени документално и са отразени в счетоводството на дружеството-получател. Предметът на спорните доставки е посочен в процесните фактури по вид, количество, единична цена и обща цена. По делото обаче не са представени никакви доказателства за приемо-предаването на стоките и извършването на услугите. Реалното извършване на доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС е материално-правно изискване за съществуване на правото на приспадане на платения данък при получаване на доставката. Т.е. правото на приспадане на данъчен кредит е в зависимост от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това разбиране е застъпено в мотивите на Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, според които Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка. В конкретния случай решаващият съдебен състав е извършил анализ на приложените по делото доказателства по отделно и в тяхната съвкупност, като е направил обосновани изводи за липса на реално осъществени доставки. Вярно е поддържаното от кастора твърдение, че евентуалната липса на материално-техническа и кадрова обезпеченост на доставчиците не следва да се вменява в тежест на ревизираното лице, при положение, че то е добросъвестно и от приходните органи не е доказано, че е участвало в данъчна измама. В случая обаче не това е бил главния мотив на първоинстанционния съд, за да потвърди отказа на правото на приспадане. Главните подлежащи на установяване факти с правно значение са предаването на стоките и получване на резултата от извършване на услугите. Тежестта за доказване на тези факти е на ревизираното лице, за което възникват благоприятните последици, свързани с упражняване правото на приспадане на данъчен кредит. Съгласно точка 37 от Решението по дело С-78/12 на СЕС лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като в тази връзка наличието на издадена данъчна фактура и коректното й отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките. Получателят по доставка, за да упражни правото на данъчен кредит е длъжен да установи всички положителни факти, за да докаже реалността на доставката, като от него може да се изисква да представи само тези доказателства, които са съставени заедно с прекия доставчик и са двустранно подписани. В процесното ревизионно производство ревизираното лице е представило издадените фактури и договори, но не е установило по какъв начин и как са му предадени стоките, не е представило доказателства за осъществения транспорт, както не са представени и никакви доказателства за извършване на услугите. Предвид безспорната свързаност на лицата доставчици и ревизираното дружество, снабдяването с документи относно посочените факти е изцяло във властта на ревизирания получател. Неоснователно е оплакването на касатора, че доколкото органите по приходите са установили, че ревизираното лице е извършило последващи доставки с процесния предмет, така са признали реалността на процесните доставки. Доколкото става дума за родовоопределени стоки и безспорно е установено получаването на такива стоки от други доставчици (ЕЛ БИ КОМЕРС ЕООД), извършването на последващи доставки не може да е решаващо за реалността на процесните доставки. Предметът на дейност на ревизираното лице е бил търговия на едро с резервни части за автомобили, като не е било спорно, че резервни части са закупувани от други доставчици и поради това не може да се направи извод, че именно стоките, предмет на процесните фактури, са били предмет на последваща реализация, още повече, че тези стоки не са индувидуализирани в достатъчна степен. Предвид изложеното, първоинстанционното решение не страда от пороците, обосновани в касационната жалба и като валидно, допустимо и правилно следва да остане в сила. С оглед крайния изход на делото, в полза на ответника по касационната жалба следва да бъдат присъдени своевременно претендураните разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение в размер на 903.23 лв., изчислено съобразно материалния интерес по спора, във връзка с чл. 8, ал. 1, вр. чл. 7, ал. 2, т. 2 от Наредба 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения и посочено в представения списък на разноските. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,