Решение № 7922 от 14.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 1702/2010 г.

Решение № 7922 от 14.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 1702/2010 г., I о., докладчик председателят Бисерка Коцева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба на "Син-Комерс" ООД - с. Сталийска махала, община Лом, подадена от адв. Маркова, срещу Решение № 587 от 8.12.2009 г. по адм. дело № 521 от 2009 г. на Административния съд - Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА № 120900015 от 10.04.2009 г. на ТД на НАП - Монтана, потвърден с Решение № 250 от 22.06.2009 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Велико Търново. Касаторът поддържа, че решението е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Ответникът - директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново, при ЦУ на НАП, не се представлява, ангажира становище за неоснователност на жалбата в подаден писмен отговор на същата. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е подадена в срок и е ОСНОВАТЕЛНА: За да постанови обжалваното решение, първоинстанционният съд е приел, че с процесния ревизионен акт на жалбоподателя правилно е отказан данъчен кредит за данъчния период м. 07.2008 г. по фактури, издадени от "Кива 69" ЕООД - гр. Лом; за данъчния период м. 08.2008 г. - по фактури, издадени от "Кива 69" ЕООД, "Ито Микс" ЕООД - гр. София, и "Алди Ко-2007" ЕООД - гр. София, и за данъчния период м. 09.2008 г. по фактури, издадени от "Алди Ко-2007" ЕООД и "Кива 69" ЕООД. За да обоснове този резултат, съдът е приел, че по процесните фактури липсват реални доставки на стоки или услуги по смисъла на чл. 6 и 8 ЗДДС, като е необходимо да бъде изследван произходът на стоките, за да се направят категорични изводи за реалността на доставките. Поради тази причина съдът е приел за неоснователно възражението на жалбоподателя, че не следва да се изяснява въпросът относно наличието на предходни доставки с цел установяване на реални такива между жалбоподателя и неговия пряк доставчик. Конкретно по отношение на прекия доставчик "Кива 69" ЕООД съдът е изследвал придобиването на земеделска продукция от страна на този доставчик от предходни доставчици (физическото лице Ивайло Иванов). Изложил е, че видно от предмета на доставката - ечемик и пшеница, следва да се извърши анализ на стоковия поток и на обстоятелствата, свързани с движението и предаването на стоката в посочените количества и вид, за да може обосновано да се приеме реалност на конкретните доставки. В тази връзка съдът е отбелязал, че в резултат на извършените насрещни проверки и събраните доказателства, приети по делото заедно с административната преписка, е откроен стоков поток по веригата доставки с краен получател дружеството жалбоподател, както и че не се спори между страните по осчетоводяването на доставките и извършването на плащания по фактурите между прекия доставчик и жалбоподателя. Едновременно с това съдът е приел за правилен извода на приходния орган за фиктивност на процесните доставки с доставчик "Кива 69" ЕООД поради липса на доказателства за транспортиране на стоките и за разходи във връзка с това (прието е, че нито при жалбоподателя, нито при неговия пряк доставчик има осчетоводени разходи за транспорт), на доказателства за съхранение на стоките и др. Относно доставчика "Ито Микс" ЕООД съдът е приел, че след като не са налице доказателства за придобиване на стоката от този доставчик (закупуване или производство от негова страна), както и документи за транспортиране и предаване на стоката на получателя, то липсват реални доставки по процесните фактури. Относно "Алди Ко-2007" ЕООД съдът отново е изследвал предходни доставки, по които "Алди Ко-2007" ЕООД е бил получател (физически лица, посочени като продавачи на земеделска продукция). Цитирано е заключението на вещото лице, според което от представените в хода на ревизията счетоводни документи може да се направи извод, че стопанските операции по издадените фактури на жалбоподателя са намерили счетоводно отражение при доставчика, отчетени са приходи и е начислен данък, но не може да се установят извършени разходи във връзка с доставката, както и получени плащания по фактурите. Тези данни са дали на съда основание да приеме липсата на реални доставки по процесните фактури. Решението е неправилно, постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила. На първо място, следва да се посочи, че първоинстанционният съд неправилно е приел, че за установяване на реалността на доставките между жалбоподателя и неговия пряк доставчик е необходимо да бъде изследван произходът на стоките, тоест да бъдат изследвани и предходните доставки. С процесния РА на жалбоподателя е отказан данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС поради това, че е направен извод за липса на доставки по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС и че фактурите са издадени, без да е възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Анализът на разпоредбата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС сочи, че в същата се има предвид начисляването на данъка по пряката доставка, т. е. по доставката, по която ревизираното лице е получател, а доставчик е лицето, посочено като такъв в издадената данъчна фактура. Разпоредбата предвижда, че не е налице право на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно. Според чл. 82, ал. 1 ЗДДС данъкът е изискуем от регистрирано по този закон лице - доставчик по облагаема доставка, с изключение на случаите по ал. 4 и 5 (случаите на изискуемост на данъка от получателя), а според чл. 86, ал. 1 ЗДДС регистрираното лице, за което данъкът е станал изискуем, е длъжно да го начисли, като: 1. издаде данъчен документ, в който посочи данъка на отделен ред, 2. включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справката-декларация по чл. 125 за този данъчен период, и 3. посочи документа по т. 1 в дневника за продажбите за съответния данъчен период. В чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС е предвидено, че данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрираното лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаеми доставки, а според чл. 69, ал. 1 ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. От съдържанието на цитираните разпоредби се налага изводът, че изискванията за възникване на право на приспадане на данъчен кредит се отнасят до конкретната доставка, по която е претендирано това право (по която е приспаднат данъкът в подадената справка-декларация), а не по всяка друга доставка на същата стока или услуга, осъществена между други лица в процеса на реализация на тази стока или услуга и явяваща се предходна по отношение на процесната доставка. Разпоредбата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС не може да се тълкува разширително, като се приема, че в нея са визирани всички случаи на неправомерно начисляване на данъка в процеса на реализация на стоката. Както се посочи, разпоредбата има предвид само пряката доставка, поради което първоинстанционният съд неправилно е изследвал произхода на стоките и предходните доставки, без да извърши подробен анализ на доказателствата по преките доставки. Първоинстанционният съд е изложил лаконични и необосновани мотиви относно липсата на реалност на конкретните преки доставки. По отношение на доставките от "Кива 69" ЕООД дори е налице противоречие в изложените мотиви. От една страна съдът приема, че в резултат на извършените насрещни проверки и събраните доказателства, приети по делото заедно с административната преписка, е откроен стоков поток по веригата доставки с краен получател дружеството жалбоподател (тоест пряката доставка), както и че не е спорно между страните осчетоводяването на доставките и извършването на плащания по фактурите между прекия доставчик и жалбоподателя. От друга страна съдът приема, че липсват реални доставки, тъй като няма доказателства за транспортиране на процесните стоките и за разходи във връзка с това (прието е, че нито при жалбоподателя, нито при неговия пряк доставчик има осчетоводени разходи за транспорт), доказателства за съхранение на стоките и др. В противоречие с така установеното от съда от заключението на вещото лице по допусната ССЕ се установява, че жалбоподателят има заведени транспортни средства по дебита на счетоводна сметка 205 "Транспортни средства"; видно от счетоводните регистри, в счетоводството на жалбоподателя има осчетоводени фактури за гориво на използваните автомобили, както и са налице счетоводни операции за изписване на материалите (гориво), като вещото лице е установило, че е отчетен разход във връзка с изписаното гориво. Тези доказателства не са обсъждани от съда, а както се посочи по-горе, съдът е следвало да извърши подробен анализ на доказателствата, относими към процесните преки доставки, като в тази връзка по отношение на "Кива 69" ЕООД единствено е посочено, че представените кантарни бележки са без подписи на съставители, поради което не представляват годни документи за установяване на факти от значение за делото, без да се обсъждат други доказателства. По отношение на останалите доставчици са обсъждани предимно предходните доставки, като само е маркирана липсата на отделни документи във връзка с процесните доставки. На практика липсват мотиви защо съдът приема, че не са налице реално осъществени доставки по процесните фактури. Предвид изложеното обжалваното решение като неправилно следва да бъде отменено и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Водим от горното, Върховният административен съд - I-А отделение, на основание чл. 222, ал. 2, т. 1