Решение № 16746 от 13.12.2013 г. на ВАС по адм. д. № 4064/2013 г.

Решение № 16746 от 13.12.2013 г. на ВАС по адм. д. № 4064/2013 г., VIII о., докладчик председателят Донка Чакърова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно - осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Производството е образувано по касационна жалба на "Релакс 05" ООД против решение № 100/16.01.2013 г., постановено по адм. д. 2970/2012 г. по описа на Административен съд - Варна, с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт (РА) № 1102553/26.08.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 715/2.07.2012 г. на изпълняващ правомощията на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"- Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД "ОУИ). Касаторът оспорва съдебното решение като твърди, че неправилно поради допуснати при неговото постановяване нарушения на материалния и процесуалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска да бъде отменено обжалваното решение и да бъде отменен РА. Подробни съображения в подкрепа на становището и исканията са изложени в касационната жалба, в която се позовава и на допуснати нарушения на основни принципи на правото на Европейския съюз и на принципа на данъчен неутралитет. Не претендира разноски и не е представен списък по чл. 80 от ГПК. Ответникът директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД"ОДОП"), редовно призован за съдебно заседание, не е изпратил представител и не е взел становище по касационната жалба. Не претендира разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена в срок от надлежна страна, за което е процесуално допустима, като разгледана по същество е основателна поради следните съображения: С обжалваното решение № 100/16.01.2013 г., постановено по адм. д. 2970/2012 г. по описа на АС- Варна е отхвърлена жалбата на "Релакс 05" ООД против РА№ 1102553/26.08.2011 г. на ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение № 715/2.07.2012 г. на ДД "ОУИ, с който са установени задължения за ДДС за данъчни периоди м. 08, 09, 10, 11, 12. 2007 г., 01, 02, 03, 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11 и 12.2008 г. в общ размер на 20 927.18 лв. и лихви 8692.72 лв. Административният съд приема, че РА е действителен и законосъобразен данъчен акт, като при издаването му не са допуснати нарушения на процесуалния и материалния закон. За да достигне до тези правни изводи решаващият съд се е позовал на влязъл в сила след съдебно обжалване РА № 181004164/12.01.2011 г. Според решаващия съд с този РА, респективно ревизионния доклад към него, съдържат фактически констатации относими и към висящия спор относно законосъобразността на РА № 1102553/26.08.2011 г. и следва да бъдат възприети изцяло поради забраната за упражняване на косвен съдебен контрол и преразглеждане на въпроси, разрешени със стабилен административен акт. Така постановеното съдебно решение е неправилно. Административният съд не е разгледал и обсъдил доводите на "Релакс 05ООД за липса на доставки по фактури с издатели "Бирена борса - Русе" ЕООД, ЕТ "Мирослава Валентинова", "Метро Кеш Енд Кери България " ЕООД и "Ванари трейд" ООД. Влезлият в сила РА № 181004164/12.01.2011 г. установява задължения за корпоративен данък за данъчни периоди 2007 г. и 2008 г. Данъчната основа за определяне на корпоративния данък се формира при съвършено различни предпоставки от данъчната основа за облагане с ДДС, поради което не е възможно пряко отнасяне на фактически констатации, извършени по повод ревизия по ЗКПО да бъдат отнесени към ревизия по ЗДДС дори и при съвпадение на ревизираните периоди. В случая използването на събраните по време на първата ревизия доказателства чрез приобщаването им към доказателствата по втората данъчна ревизия е процесуално допустимо действие от страна на органите по приходите, но това не означава, че не е необходим анализ на събраните по този ред доказателства при проверка законосъобразността на РА само защото такъв анализ е извършен от друг съдебен състав. Силата на пресъдено нещо е ограничена от субективна и обективна и субективна страна до страните по спора и предмета на спора. Съгласно чл. 298, ал. 1 от ГПК решението влиза в сила между същите страни, за същото искане и на същото основание, като ал. 2 разширява субективните предели на силата на пресъдено нещо и спрямо наследниците на страните и техните правоприемници. В случая предмета на спора по адм. д. 1699/2011 г. по описа на Административен съд - Варна е законосъобразността на РА, установяващ задължения по ЗКПО на "Релакс - 05" ООД. С решение № 6754/14.05.2012 г., постановено по адм. д. 12091/2011 г. по описа на Върховния административен съд при касационното оспорване на решението по адм. д. 1699/2011 г. по описа на Административен съд - Варна е отхвърлена жалбата н а "Релакс - 05" ЕООД против този РА. Предмет на съдебен контрол по адм. д. 2970/2012 г. по описа на Административен съд - Варна е законосъобразността на РА, установяващ задължения за ДДС. Следователно силата на пресъдено нещо на решението № 6754/14.05.2012 г., постановено по адм. д. 12091/2011 г. по описа на Върховния административен съд не охваща предмета на спора по адм. д. 2970/2012 г. по описа на Административен съд - Варна. В мотивите на съдебното решение съдът не се е произнесъл по същество по спорните въпроси относно наличието на доставки по спорните фактури, но въпреки това е формирал краен извод за неоснователност на подадената жалба като се е позовал само на влязло в сила съдебно решение, което има друг предмет. Съдът не е отчел разликите при данъчното облагане по ЗКПО и по ЗДДС. Въобще не са обсъдени основните доводи на жалбоподателя за приложението на чл. 80 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност (Директивата), които имат значение относно определяне на данъчната основа за облагане с ДДС дори и ако се приеме, че "Релакс - 05" ООД е извършвало облагаеми доставки на стоки, които не е отчитало само защото такива стоки не са намерени при дружеството, а са предмет на издадени фактури, в които то фигурира като получател. Правната конструкция за приемане на определени факти за осъществени поради констатиране на други поради логическата и житейската им свързаност подлежи на доказване по общите правила, защото в конкретния случай ревизията е проведена по общия ред, а не по реда на чл. 122 от ДОПК. Осъществяването на неотчетени доставки и размера на данъчната им основа подлежи на доказване от органите по приходите, като данъчната основа трябва да е установена според изискванията на материалния закон т. е. включително и чл. 80 от Директивата, който ограничава възможността за определяне на данъчната основа по пазарна цена само за доставки между свързани лица и то в конкретно предвидени хипотези. В останалите случаи на облагаеми доставки, ако се докажат такива, се прилагат общите правила на чл. 26 от ЗДДС, респективно чл. 73 от Директивата и да се установи всичко, което представлява насрещна престация, получена или която следва да бъде получена от доставчика срещу доставката, от клиента или трето лице, включително субсидии, пряко свързани с цената на доставката. Следователно е необходимо да бъдат установени по категоричен начин размера на насрещните престации, които се твърди от органите по приходите, че "Релакс - 05ООД е получило от трети лица при твърдяното отчуждаване на стоките, предмет на издадените фактури от "Бирена борса-Русе" ЕООД, ЕТ "Мирослава Валентинова", "Метро Кеш Енд Кери България" ЕООД и "Ванари трейд" ООД с получател "Релакс-05" ООД. При установяване на фактическата обстановка по спора следва да се има предвид и разпределението на доказателствена тежест в процеса с оглед обстоятелството, че ревизията е по общия ред, а не по реда на чл. 122 от ДОПК. При установяване размера на данъчната основа за облагане с ДДС следва да се има предвид, че е приложим е материалният закон, а не изследване на обстоятелствата по чл. 122, ал. 2 от ДОПК, измежду които е вида и характера на осъществяваната дейност (т.е. включително и използваните търговски надценки). В производството по реда на чл. 156 и сл. ДОПК намират субсидиарно приложение разпоредбите на АПК и на ГПК, на основание § 2 от ДР на ДПК. Съгласно чл. 12 от ГПК съдът преценява всички доказателства по делото и доводите на страните по вътрешно убеждение, според чл. 235, ал. 2 ГПК съдът основава решението си върху приетите от него за установени обстоятелства по делото и върху закона, а според чл. 236, ал. 2 ГПК към решението си съдът излага мотиви, в които се посочват исканията и възраженията на страните, преценката на доказателствата, фактическите констатации и правните изводи на съда. Именно в мотивите на съдебното решение следва да бъдат изложени фактите и обстоятелствата, които съдът е приел за установени въз основа на преценката на събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност и по вътрешно убеждение. Съобразно приетите за установени обстоятелства съдът следва да квалифицира фактите и да направи съответните правни изводи, които също следва да бъдат изложени в мотивите на решението. При мотивиране на фактическите и правни изводи на съда, същият следва да се произнесе по фактическите и правни доводи и възражения на страните, както и да обсъди събраните по делото доказателства и обоснове приемането им или изключването от доказателствения материал. Обжалваното решение не отговаря на посочените процесуални изисквания за постановяването му. Съдът е въобще не е формирал фактически изводи, а просто се е позовал на влязло в сила съдебно решение и стабилитета на административен акт, които са с различен предмет от спорния. Допуснатите процесуални нарушения по чл. 12, чл. 235, ал. 2 и чл. 236, ал. 2 от ГПК, приложими на основание § 2 от ДР на ДОПК, са съществени и препятстват проверката относно приложението на материалния закон и обосноваността на решението. Липсата на мотиви, отговарящи на изискванията на процесуалния закон, лишава касационната инстанция от възможността да провери правилността на обжалвания данъчен акт, а решаването на спора по същество от касационния съд би лишило страните от възможността да реализират правата си пред две съдебни инстанции. Поради това, решението следва да бъде отменено и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК - делото върнато за ново разглеждане от друг състав на съда. С оглед изхода на спора пред настоящата инстанция разноски не следва да бъдат определяни, а направените и претендирани, подлежат на присъждане по реда на чл. 226, ал. 3 от АПК. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във връзка с чл. 222, ал. 2, т. 1 и т. 2 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение