Решение № 11840 от 23.09.2020 г. на ВАС по адм. д. № 5057/2020 г.

Решение № 11840 от 23.09.2020 г. на ВАС по адм. д. № 5057/2020 г., I о., докладчик председателят Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационните жалби на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - София при ЦУ на НАП и на Г. Христов от [населено място] със съдебен адрес: гр. София, ул. "Г. С. Раковски" № 133, ет. 1, подадена чрез пълномощника му адв. Балкански, против решение № 893 от 13.02.2020 г. на Административен съд - София - град /АССГ/, постановено по адм. д. № 7550/2019 г. С касационната жалба на директора на Дирекция " ОДОП" - София се оспорва решението в частта му, в която е отменен ревизионният акт /РА/ относно установените с него задължения за 2013 г. и е изменен същия относно установените с него задължения за 2014 г. и 2015 г. като същите са намалени. Твърди се наличие на касационните основания по чл. 209, т. 3 АПК - неправилно приложение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. Претендира се отмяна на решението на АССГ в оспорената част и потвърждаване на РА, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба – Г. Христов – не изразява становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и частична основателност на касационната жалба. С касационната жалба на Г. Христов се оспорва решението в частта му, в която е потвърден РА и е отхвърлена жалбата му с твърдения за наличието на касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК - неправилно приложение на материалния закон, допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост. Претендира се отмяна на решението в оспорената част и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА. Не е заявено искане за присъждане на направените разноски. Ответникът по касационната жалба - директор на Дирекция "ОДОП" – София оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Тасева и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационните жалби доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационните жалби като подадени в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежни страни срещу съответните части от подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятни за тях, са допустими. Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил РА № 22221717004291-091-001/04.02.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, в потвърдената част с решение № 997/11.06.2019 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – София. Решението на решаващия орган е постановено в хипотезата на чл. 156, ал. 6 вр. ал. 4 и ал. 5 ДОПК в срока за изпращане на преписката в съда, поради което правилно и в съответствие с т. 1 от ТР № 7/11.12.2008 г. по т. д. № 3/2008 г. на ОС на колегиите на ВАС първостепенният съд е приел, че то е породило своето правно действие. С РА /в потвърдената му част от решаващия орган/ в ревизионно производство по реда на чл. 122 – чл. 124 ДОПК с оглед констатирано обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК върху данъчна основа, представляваща превишение на разходите над приходите, за всеки един от данъчните периоди са установени следните задължения по ЗДДФЛ на ревизираното лице Г. Христов: за 2013 г. – 9 217. 38 лв. и лихва – 4 461. 47 лв.; за 2014 г. – 18 011 лв. и лихва – 6 887. 73 лв.; за 2015 г. – 4 736. 77 лв. и лихва – 1 329. 12 лв. С решението си АССГ е отменил РА относно установените с него задължения за данък и лихва за 2013 г. и е изменил същия като е намалил установените с него задължения за 2014 г. от 18 011 лв. и лихва – 6 887. 73 лв. на 11 932. 18 лв. и лихва – 4 563. 08 лв., а за 2015 г. – от 4 736. 77 лв. и лихва – 1 329. 12 лв. на 4 191. 32 лв. и лихва – 1 176. 07 лв. За да постанови този резултат, първостепенният съд е изложил мотиви за това, че ревизията е възложена от надлежно определен за това орган на основание чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, че РА е издаден от компетентни органи по приходите в съответствие с нормата на чл. 119, ал. 2 ДОПК в приложимата й редакция – от органа, възложил ревизията, и от ръководителя на ревизията, в изискуемата съгласно чл. 120, ал. 1 ДОПК писмена форма със съответните реквизити. Издаването на ревизионния доклад /РД/ и РА след сроковете по чл. 117, ал. 1 и 119, ал. 2 ДОПК не обосновават извод за незаконосъобразност на РА като издаден при съществено нарушение на административнопроизводствените правила, тъй като сроковете не са преклузивни, а инструктивни. Обосновал е извод за това, че е доказано обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за всеки данъчен период, за който са установени задължения в съответствие с чл. 122, ал. 4 ДОПК. Обсъдил е заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза /ССЕ/ и е кредитирал първия вариант от него. Изложил е мотиви за това, че експертизата в първия й вариант е изцяло съобразена с констатациите в решението на решаващия орган и не е кредитирал втория вариант, при който сумата от 153 258 лв., изтеглени от съпругата на Христов през м. август 2009 г., е прибавена към началното салдо за 2011 г. Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на АССГ като валидно и допустимо и частично неправилно. Касационната жалба на директора на Дирекция ОДОП – София е неоснователна, поради следното: Неправилно касаторът твърди, че съдът е кредитирал варианта от експертизата, при който е прието, че в началното салдо към 01.01.2011 г. следва да се включи спорната сума от 153 258 лв., изтеглени от съпругата на Христов през м. август 2009 г. Тази сума е взета предвид от вещото лице при изготвянето на втория вариант /таблица 7/, при който наличните парични средства са в размер на 320 189 лв. При първия вариант /таблица 1 наличните парични средства към 01.01.2011 г. са в размер на 166 931 лв., така както е приел решаващият орган в своето решение на стр. 9. При този първи вариант данъчните основи, дължимият данък и лихви са изчислени в таблица 6 и съдът е основал решението си именно на него. Той не е кредитирал втория вариант, при който е установен недостиг на средства само за 2015 г. в размер на 19 065. 48 лв. и дължим данък в размер на 1 906. 48 лв. Неправилно е и второто твърдение на касатора, че за 2014 г. няма внесен от лицето данък в размер на 563. 40 лв., за което не били събрани данни в хода на ревизията. В РА на стр. 8 за 2014 г. е установено, че е внесен данък от работодател по трудови правоотношения в размер на 563. 40 лв. и именно поради това е установен дължим данък върху данъчна основа от 185 748. 66 лв. в размер на 18 011 лв. Внасянето на данък от работодател по трудови правоотношения с РА е установено и за 2011 г., 2013 г. и 2015 г. Неоснователен е и доводът, че заключението на вещото лице е изготвено по задачи, които не са били поставени от жалбоподателя в представената от него молба, и съответно не са допуснати от съда. Първата задача според молбата от 18.10.2019 г. е да се определи размер на разполагаемо начално салдо към 01. 01. на 2011 г., 2012 г., 2013 г., 2014 г. и 2015 г. Експертизата е изготвена по методиката, използвана от ревизиращия екип. В РА за 2011 г. и 2015 г. в изготвените таблици са взети предвид наличните парични средства в брой в началото и в края на всеки данъчен период, както и наличните суми по банковите сметки. Доколкото за 2012 г. с РА не са установени задължения, с решението си решаващия орган неправилно е приел, че е житейски обосновано към 01.01.2013 г. да се приеме, че наличните парични средства, с които е разполагало ревизираното лице са в размер на 5 000 лв. След проследяване на имущественото състояние на Г. Христов през 2011 г. и 2012 г. вещото лице правилно изчислява по-голям размер на наличните средства в началото и в края на всеки един от данъчните периоди. Заключението не е оспорено от ответника по делото. С оглед изложеното неоснователни са и доводите на касатора за допуснати от съда съществени процесуални нарушения и необоснованост на неговото решение. Касационната жалба на Г. Христов настоящата касационна инстанция преценява като частично основателна, поради следното: Правилно АССГ не е възприел втория вариант на ССЕ, при който в началното салдо към 01.01.2011 г. е включена спорната сума от 153 258 лв., изтеглени от съпругата на Христов през м. август 2009 г., тъй като анализ на приходите и разходите и имущественото състояние на двамата съпрузи за периода 2009 г. – 2010 г. не е извършен, за да се приеме, че действително ревизираното лице е разполагало с тази сума и тя е била налична към 01.01.2011 г. Не са представени от жалбоподателя доказателства във връзка с тези обстоятелства нито в ревизионното производство, нито в съдебното производство, и не са били заявени от него доказателствени искания в съдебното производство. Не е била поставена такава задача и на вещото лице, изготвило ССЕ. Що се отнася до включването на сумата от 169 600 лв. в разходната част на баланса за 2015 г. /стр. 9 от РА и таблица 5 от експертизата/, следва да се посочи, че такъв разход не е бил установен въз основа на събраните доказателства в срока за провеждане на ревизията и не фигурира в РД. Не е спорно между страните по делото, а и това е видно от мотивите на РА и решението на решаващия орган, че доказателства за него са били събрани в ревизията на "Стоун център груп" ООД и те са приобщени към доказателствата, събрани в ревизионното производство на Христов с протокол вх. № 486#15/11.06.2018 г., т. е. след издаването на РД на 26.03.2018 г. Подробно регламентираните правила в чл. 114, ал. 2 и ал. 3 ДОПК относно реда за продължаване на сроковете за извършване на ревизията и законово определеният максимален срок изключват възможността за събиране на доказателства, въз основа на които с РА се установяват задължения, извън тези срокове, противно на тезата, застъпена в решението на решаващия орган. Безпротиворечиво различните състави на Върховния административен съд приемат, че събраните след срока на ревизията доказателства не следва да се вземат предвид от съда при преценката относно законосъобразността на РА /виж решение № 5510 от 19.04.2013 г. по адм. д. № 10086/2012 г. на ВАС, първо отд., решение № 14762 от 11.11.2013 г. по адм. д. № 3790/2013 г. и др./ Поради това със сумата от 169 600 лв. следва да се намалят разходите на ревизираното лице за 2015 г. и де се приеме, че същите са доказани в размер на 24 844 лв. В резултат на това крайното салдо за тази година не е отрицателно, а положително, т. е. органите по приходите не са доказали обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за този данъчен период. С оглед изложеното настоящата касационна инстанция намира, че административният съд неправилно е потвърдил РА в частта му, в която е установено задължение на ревизираното лице за 2015 г. за данък върху годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ в размер на 4 191. 32 лв. и лихва – 1 176. 07 лв. В тази част решението на АССГ следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА. В останалата му част същото следва да бъде оставено в сила като правилно постановено в съответствие с приложимия материален закон. При този изход на спора на ответника следва да се присъдят разноски, съответни на отхвърлената и уважената част от жалбата съгласно чл. 161, ал. 1 ДОПК. Дължимото на ответника юрисконсултско възнаграждение е в размер на 1 024. 85 лв. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение