Решение № 11020 от 22.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 824/2013 г.

Решение № 11020 от 22.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 824/2013 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс. Образувано е по касационна жалба на Светослав Асенов Аврамов, в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна, срещу решение № 2698 от 5.11.2012 г. по адм. дело № 184 по описа за 2012 г. на административния съд - Варна в частта му, с която по жалба на "Валентино - Н" ООД е отменен ревизионен акт № 900145 от 17.06.2009 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Добрич, потвърден с решение № 464А от 20.08.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна относно определени задължения по ЗДДС за данъчен период м. 12.2007 г. в размер над 394.00 лв. главница и лихви над 83.25 лв.; за данъчен период м. 10.2008 г. в размер над 3 178.32 лв. главница и лихва над 266.18 лв. и за корпоративен данък за 2007 г. в размер на 197.14 лв. и лихва на 35.40 лв. Образувано е и по касационна жалба на адв. Георги Николов, в качеството му на процесуален представител на Валентин Господинов Ненов, представляващ "Валентино-Н" ООД срещу същия съдебен акт решение № 2698 от 5.11.2012 г. по адм. дело № 184 по описа за 2012 г. на административния съд - Варна в частта му, с която е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт № 900145 от 17.06.2009 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Добрич, потвърден с решение № 464А от 20.08.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна в останалата част. В касационните жалби са развити доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушаване на материалния и процесуалния закони, както и поради необоснованост, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението в съответните му части и постановяване на други по съществото на спора, както и присъждане на съдебни разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационните жалби са процесуално допустими като подадени в срока по чл. 211 от АПК и от надлежни страни, а разгледани по същество са неоснователни. Предмет на повторен съдебен контрол в производството пред административния съд - Варна е бил ревизионен акт № 900145 от 17.06.2009 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Добрич, потвърден с решение № 464А от 20.08.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна. Същият е издаден в резултат на осъществена ревизия на търговското дружество "Валентино - Н" ООД, като на последното е определено допълнително задължение по ЗДДС за данъчен период м. 12.2007 г. в размер на 1 580.44 лв. и лихва за забава в размер на 333.75 лв.; за данъчен период м. 10.2008 г. в размер на 6 579.53 лв. и лихви за забава в размер на 551.00 лв. и задължение за корпоративен данък за 2007 г. в размер на 4 484.00 лв. и лихва върху тази сума в размер на 805.29 лв., както и други задължения по двата закона, но посочените по основание и размер са оспорени при първоначалното разглеждане на спора като ревизионният акт е бил отменен. Върховният административен съд по адм. дело № 4537 по описа за 2011 г. е отменил решението на АС-Варна и е върнал делото за ново разглеждане като освен, че е дал указания, които следва да бъдат съобразени при новото разглеждане на спора относно законосъобразността на ревизионния акт, е приел за установени датите на възникване на процесните данъчни събития. Конкретно по делото се установява, че по силата на две покупко-продажби, за които са съставени нот. акт № 99 от 25.05.2005 г. и нот. акт № 170 от 25.10.2005 г. дружеството "Валентино" ЕООД придобива собствеността върху поземлен имот с площ съответно от 311 кв. м и 310 кв. м срещу задължението да построи жилищна сграда в имота и да прехвърли собствеността върху определени обекти в сградата в полза на физически лица Стойко Костадинов Георгиев и Мария Костадинова Георгиева и на Владислава Георгиева Петрова-Стоянова и Диян Александров Стоянов. Впоследствие въз основа на договор, за който е съставен нот. акт № 182 от 12.10.2006 г. това търговско дружество "Валентино" ЕООД прехвърля на ревизираното дружество "Валентино-Н" ООД правото на собственост върху незастроен недвижим имот с обща площ от 621 кв. м срещу изпълнение на задълженията, поети от него по договорите, цитирани по-горе с посочените физически лица. Ревизираното дружество "Валентино-Н" ООД не е било регистрирано към 12.10.2006 г., а е регистрирано по ЗДДС, считано от 25.01.2007 г., но независимо от това то е начислило ДДС за данъчния период, в който се е регистрирано. То се е позовало на експерта оценка, изготвена от лицензиран оценител, съгласно която средната пазарна стойност на квадратен метър е в размер на 250 евро за жилищна площ и 150 евро за гаражите. Към този момент строежът на сградата е бил започнал, но обектите не са били изградени. При тези данни дружеството е определило пазарната стойност на имотите предназначени за Стойко Георгиев и Мария Георгиева от общо 57 307.41 лв., върху която е начислен ДДС в размер на 11 461.48 лв. За бъдещите имоти на Владислава Стоянова и Диян Стоянов е определена пазарна цена от 73 343.63 лв., върху които е начислен ДДС в размер на 14 668.73 лв. Сградата е построена и въведена в експлоатация на 1.06.2009 г., съгласно удостоверение за въвеждане в експлоатация. С нот. акт № 111 от 18.12.2007 г. ревизираното дружество е прехвърлило на Диян Стоянов и Владислава Стоянова недвижими имоти в жилищна сграда със степен на завършеност 63 % според посоченото в акта. С нот. акт № 160 от 3.10.2008 г. дружеството прехвърля на Мария Георгиева имот в същата жилищна сграда със същата степен на завършеност според нот. акт и удостоверение за степен на завършеност и удостоверение за данъчна оценка. С нот. акт № 161 от 3.10.2008 г. дружеството прехвърля на Стойко Георгиев имот в същата сграда със същата степен на завършеност според нот. акт и удостоверение за степен на завършеност и удостоверение за данъчна оценка. Органът по приходите е приел, че е налице сделка за замяна по чл. 222 от ЗЗД и на основание чл. 25, ал. 2 и ал. 7 и чл. 26, т. 7 и чл. 30, ал. 3, т. 1 и т. 2 от ЗДДС (отм.) данъчното събитие за предоставената строителна услуга настъпва на датата, на която тя е завършена в периодите на съставяне на нотариалните актове за прехвърляне на обектите - данъчен период м. 12.2007 г. и м. 10.2008 г. и е доначислен ДДС върху пазарната цена на обектите, намален с начисления от самото дружество през м. 01.2007 г. ДДС. Пазарната цена е определена от оценителна експертиза в ревизионното производство, като оценителят е приложил метода на сравнимите неконтролируеми цени, съгласно Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. и е установил пазарна цена на обезщетенията по собственици и при степен на завършеност 80 % за Стойко Георгиев и Мария Георгиева и 63 % при степен на завършеност за Диян Стоянов и Владислава Стоянова. С оглед на установените разлики в данъчната основа по сделките, определена от експерта в ревизионното дружество и от самото дружество, органът по приходите е доначислил ДДС в размер на 5 738.52 лв. за данъчен период м. 10.2008 г. общо за Стойко Георгиев и Мария Георгиева и в размер на 1 580.00 лв. за данъчен период м. 12.2007 г. за Диян Стоянов и Владислава Стоянова и е начислил лихва за забава. Това е станало на основание чл. 86, ал. 1 от ЗДДС, във връзка с чл. 25, т. 7 от ЗДДС, чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, чл. 30, ал. 3, т. 1 и т. 3 от ЗДДС (отм.), чл. 43 от ППЗДДС (отм.), чл. 20, т. 5 от ЗДДС (отм.) и; § 1, т. 8 от ДР на ДОПК. Констатирано е също, че по сделките относно прехвърлените обекти на Стойко Георгиев и на Мария Георгиева е налице превишаване над първоначално договореното с нот. актове, като доплащането е общо в размер на 5 046.04 лв., като не е установено да е осъществено доплащане на сумите, поради което е доначислен данък в размер на 841.01 лв. за м. 10.2008 г., на основание чл. 86, ал. 1, чл. 27, ал. 2, чл. 9, ал. 3, т. 2 от ЗДДС и чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Установено е също, че дружеството е продало обект от същата сграда на Николай Жеков Киряков с нот. акт № 97 от 29.02.2008 г., като в него е записано, че имотът е при 63 % степен на завършеност. Констатирано е също, според справка на ревизираното лице, че себестойността на всички обекти, продадени на това лице е в размер на 80 169.71 лв. Прието е, че дружеството е следвало да начисли ДДС върху тази основа, съобразно чл. 27, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, понеже става въпрос за обект в нова сграда по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС. Определено е задължение за данъчен период м. 02.2008 г. за ДДС върху посочената себестойност в размер на 5 664.45 лв. и лихва в размер на 192.84 лв. По повод облагането по ЗКПО за 2007 г. е констатирано, че дружеството е подало ГДД и е декларирана счетоводна печалба от 12 168.38 лв. без преобразувания за данъчни цели, данъчна печалба в същия размер и дължим корпоративен данък в размер на 1 216.84 лв. При ревизията е установено, че през 2008 г. е отчетен приход в размер на 73 343.63 лв., който е от продажбата на недвижимите имоти на Диян Стоянов и Владислава Стоянова, и който се отнася за 2007 г. Разходите във връзка с извършените СМР за продадения обект в размер на 59 880.99 лв. също са отчетени през 2008 г. На основание чл. 16, ал. 1 от ЗКПО е осъществена корекция и на основание чл. 78 от ЗКПО, във връзка с чл. 4, ал. 1, т. 1 от ЗСч и СС № 18 "Приходи" върху разликата между пазарната стойност и отчетения приход е определено допълнително задължение за корпоративен данък в размер на 805.29 лв. При разглеждане на делото в касационното производство съдебният състав е приел, че първоинстанционният съд неправилно е определил датата на възникване на данъчното събитие, като според него правилно административният орган се е позовал на чл. 26, т. 7 от ЗДДС (отм.), поради което данъчното събитие за доставката на изградените обекти настъпва когато бъдат прехвърлени на Стойко Георгиев и Мария Георгиева - м. 12.2007 г. и на Диян Стоянов и Владислава Стоянова - м. 10.2008 г. Освен това прехвърленото е извършено при действието на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС, съобразно който следва да се определи данъчната основа на доставката. При първоначалното разглеждане на спора е счел, че експертът по съдебно-счетоводната експертиза неправилно е определил пазарната цена към 12.10.2006 г., а тя трябва да се определи съгласно чл. 26, т. 7 от ЗДДС (отм.) и чл. 25, ал. 7 от ЗДДС за прехвърлените имоти на Георгиеви на 3.10.2008 г., а за прехвърлените имоти на Стоянови на 18.12.2008 г. Правилно е прието, че "Валентино" ЕООД извършва с първия нотариален акт доставка на земя, която е освободена доставка по смисъла на чл. 34, ал. 1 от ЗДДС (отм.), а ревизираното лице "Валентино-Н" ООД е изпълнител на облагаема доставка - изграждане на обособен имот в сграда, който към датата на нотариалния акт не е изграден. Получател по тези доставки са физически лица, като плащането не е в пари, а чрез прехвърляне на правото на собственост върху земята, съгласно нотариалния акт. По смисъла на чл. 30, ал. 3 от ЗДДС (отм.) и чл. 26, ал. 7 от ЗДДС данъчната основа е пазарната цена на предоставяната стока или услуга в случаи, че плащането се извършва със стоки или услуги. Пазарната цена по чл. 30, ал. 3 от ЗДДС (отм.) се определя към датата на възникване на данъчното събитие, а съгласно чл. 26, т. 7 от ЗДДС (отм.) данъчното събитие за доставката на изградените обекти настъпва, когато те бъдат прехвърлени на Георгиеви и Стоянови. Прехвърлянето е извършено при действието на чл. 25, ал. 7 от ЗДДС. По делото е изслушана повторна съдебно-счетоводна експертиза, която установява, че пазарната цена на имотите, прехвърлени на Стоянови на 18.12.2007 г. е 75 315.00 лв. при степен на завършеност на имотите 63 % и на Георгиеви в общ размер 73 199.00 лв. при същата степен на завършеност, както е посочено в нотариалните им актове и послужилите удостоверения затова. Съдът правилно е обсъдил този спорен момент, доколкото във всички представени нотариални актове за обекти в същата сграда е установена същата степен на завършеност, тя се явява меродавна и с оглед характера на нот. акт като документ. Вещото лице е определило и себестойността на имота, прехвърлен на Николай Киряков - апартамент № 19 в размер на 51 036 лв. с оглед на количествено-стойностната сметка допълнително представена от ревизираното дружество на експерта и по делото. Съдът не е кредитирал заключението в тази му част, понеже е изградено само на така допълнително представеното доказателство, което съдържа различни данни от тези събрани в ревизионното производство, изходящи също от ревизираното дружество, т. е. са съставени отделни документи относно едно обстоятелство - себестойността на обекта на това физическо лице. Той се е позовал на представената от ревизираното дружество справка в ревизионното производство, която сочи себестойност възлизаща на 80 169.71 лв. Настоящият съдебен състав намира, че първоинстанционният съд правилно е установил фактическата страна по спора, приложимите правни разпоредби, като е изпълнил дадените с отменителното касационно решение указания по повод определяне на пазарните стойности на имотите. Съдът е кредитирал заключението по съдебната експертиза в посочената част, като е определил размера на задълженията за ДДС и за корпоративен данък определени от експерта, поради което е отменил РА са сумите над главниците и лихвите, изчислени от него, като незаконосъобразен. Съдът не е уважил жалбата в частта на РА относно определеното задължение за ДДС за данъчен период м. 02.2008 г. Първата касационна жалба е насочена към отменителната част на решението, като основните възражения са по повод изслушаната в съдебното производство експертиза, некредитиране на тази по чл. 60 от ДОПК във връзка с определяне на пазарната цена на доставките, респ. неточното преценяване от съда на факта на завършеност на обектите, на които е отговорено с оглед направеното по-горе изложение. По отношение на втората касационна жалба следва да се отбележи, че тя не съдържа конкретни съображения относно допуснати нарушения и е насочена изцяло към определените въобще с ревизионния акт задължения по размер, без да е отчетено тяхното намаляване по размер при постановяване на първоинстанционното решение. Същото като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход от спора съдебни разноски не се дължат на страните, като на приходната администрация такива са присъдени в първоинстанционното производство, което е в изпълнение на чл. 161, ал. 1 от ДОПК. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение