Решение № 12715 от 28.10.2009 г. на ВАС по адм. д. № 6619/2009 г.

Решение № 12715 от 28.10.2009 г. на ВАС по адм. д. № 6619/2009 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на "ДЕА-2004" ООД - гр. Варна чрез адв. Александър Ралчев срещу решение № 300/26.02.2009 г., постановено по адм. дело № 408/2008 г. по описа на Административен съд - гр. Варна, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 0302857/22.11.2007 г., издаден от инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 980/17.01.2008 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП за определени данъчни задължения по ЗКПО (отм.) за 2006 г. в размер на 338 928, 33 лв. и лихва - 28 299, 56 лв., вследствие преобразуване на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 ЗКПО (отм.). Релевират се оплаквания за не правилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора съдът е постановил един немотивиран акт, като не е обсъдил нито едно от представените от него многобройни писмени доказателства, нито е обсъдил приетата съдебно-счетоводна експертиза, а есе е задоволил само да теоретизира спора, като го е свел само до това кой стандарт е приложим и кой не. Неправилно съдът бил приел, че са налице два договора - за отстъпено право на строеж и за извършване на СМР, без да излага мотиви защо приема това обстоятелство. Излагат се доводи в касационната жалба, че след като има сключена сделка за прехвърляне правото на строеж, не е необходимо издаването на друг нотариален акт за собственост, както и че съдът не се е съобразил с принципа "съпоставимост между приходи и разходи" съгласно чл. 4, ал. 2, т. 2 ЗСч. В условията на евентуалност касационният жалбоподател моли ако не се отмени изцяло обжалваното решение и ревизионния акт, то да се намялят задълженията му до размер на 34 416, 14 лв. Ответникът по касационната жалба дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП, редовно призован не е изпратил свой представител и не е взел становище. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба, тъй като правилно административният съд е приел, че са налице два отделни договори - за учредяване право на строеж и за извършване на строителни услуги, както и правилно съдът е приел, че счетоводната политика на дружеството противоречи на принципа на текущото начисляване - чл. 4, ал. 1, т. 1 ЗСч. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна по следните съображения: За да отхвърли жалбата на "ДЕА-2004" ООД, Варненският административен съд е приел, че правото на строеж като ограничено вещно право в процесния случай се разглежда като самостоятелна сделка съобразно чл. 55 във връзка с чл. 63 ЗС. Според съда реализирането на правото на строеж чрез изпълнение на строителство на обекта, за който е отстъпено това право стои извън неговото съдържание, строго определено като обем от законовите норми. То според съда изпълва съдържанието на договора за строителство, който като ненаименуван договор е утвърден в практиката като разновидност на договора за изработка по ЗЗД, а елементи на неговото съдържание се извеждат и от специалните разпоредби на чл. 160 и сл. от ЗУТ. Относно счетоводната политика на дружеството-жалбоподател, съдът е изложил мотиви, че тя противоречи на основни принципи и изрични нормативни разрешения от счетоводното законодателство - принципа на текущо начисляване, регламентиран в чл. 4, ал. 1, т. 1 ЗСч, нормите на НСС-11 и НСС-18 в редакцията им от ДВ, бр. 30/2005 г. в сила от 1.01.2005 г. В тази връзка съдът е приел, че приложимите норми свързват признаването на прихода за две и повече сделки едновременно в случаите, когато не са свързани така, че търговският ефект може да се установи, след като се отчете цялата поредица от сделки, а в общия случай НСС-18 предвижда критериите да се прилагат за всяка сделка поотделно или за делими компоненти от една сделка, когато това е необходимо. Направен е извод от съда, че в процесния случай са налице условията на НСС-18 - т. 5.1 за признаване на приходите - 0 сумата на прихода да може надеждно да бъде изчислена, а направените разходи или тези, които ще бъдат направени във връзка със сделката, могат надеждно да бъдат измерени. Обсъдено е в обжалваното решение, че цената на правото на строеж е определена от страните по договорите и изрично е посочена в нотариалните актове - НСС-18, т. 5.1. Относно договорите за строителство съдът е разграничил, че за него не е са приложими разпоредбите на НСС-18, а НСС-11, в който в т. 3.2 се допуска групиране на договорите за строителство в случай, че са взаимно свързани и представляват част от един проект и имат обща норма на печалба, но при съобразяване на принципно въведеното отчитане на приходите и разходите за съответен етап на строителство, а не както се твърди от жалбоподателя - отчитане при окончателното завършване на строителството съобразно уговорената степен. Според съда различният правен характер на договорите изключва предвиденото приложение на посочената норма, както и че при договорите за строителство задължително е съобразяването на отчетността с етапите на строителството при изпълнение на договорите. В този смисъл съдът е възприел констатациите в ревизионния акт, че неправилно дружеството е осчетоводило приходите от сделките, предмет на правото на строеж през 2006 г. по кредита на с/ка 704 - приходи за бъдещи периоди. Наред с това съдът е счел, че неправилно са определени, завишени признатите разходи от ревизиращия орган за застраховка, наем билборд за реклама, комисионни по продажба, които съобразно изискванията на НСС-11 следва да бъдат отнесени както към стойността на правото на строеж, така и към стойността на строителството, но по аргумент от чл. 155, ал. 8 ДОПК съдът не обсъжда конкретните им стойности. Относно договорът, предмет на нотар. акт № 3, т. ХI, рег. 20705, дело № 1718/28.12.2006 г. е прието от съда, че неправилно е квалифициран като договор за отстъпване право на строеж, а не като покупко-продажба на купувача "Аргус Девелопмънтс" ООД върху конкретни обекти от сграда за определена цена и затова прихода трябва да бъде отнесен към датата на нотариалното сключване на сделката. За съдебно-счетоводната експертиза съдът е приел, че установява обстоятелства, които са неотносими към конкретния спор и затова съдът не основава изводите си на изводите на експертизата. Обжалваното решение е правилно. Правилно първоинстанционният съд е разграничил двете сделки - отстъпване правото на строеж като вещно право по смисъла на чл. 63 и чл. 55 ЗС и договорите за строителство. Законосоъбразни са изводите на съда, че касатора е игнорирал неправилно принципа на текущото начисляване на като един от основите принципи в счетоводството съгласно чл. 4, ал. 1, т. 1 ЗСч и не е отчел получените приходи от сделките - учредяване правото на строеж върху имоти, собственост на дружеството, а ги е отчел като приходи за бъдещи периоди по с/ка 704. Това е така, защото отчитането на приходи за бъдещи периоди е възможно, когато не могат текущо да бъдат отчетени поради причина, че не могат надеждно да бъда изчислени. В процесния случай безспорно е установено, че стойността на правото на строеж е определена между страните по сделките, поради което не може да се възприеме тезата на касатора, че правилно е извършил осчетоводяването на сделките по отношение прехвърляне правото на строеж. В този смисъл правилно съдът се е позовал на НСС-18. Освен това неоснователно е възражението на касатора, че се касае за една сделка, тъй като е установено по делото и правилно първоинстанционният съд е разграничил двете сделки - прехвърляне правото на строеж и извършването на строителни услуги. Това е така, защото сделката - прехвърляне правото на собственост има самостоятелен характер с оглед двете насрещни престации, които са характерни за един договор - от една страна прехвърляне правото на строеж, а от друга страна - заплащането цената на това прехвърлена право. Касае се за получени приходи от дейността на дружеството и няма пречка, те да бъдат отчетени при спазване принципа на текущото начисляване. Не е нарушен другия основен принцип на счетоводството - съпоставимост между приходи и разходи, защото както и е отразено в решението на горестоящия административен орган срещу получените приходи от прехвърляне правото на строеж са признати разходи в размер на 43 205, 82 лв. във връзка с разрешенията за строеж, разходи за трасиране, такси, застраховки и други подобни. Относно оплакването в касационната жалба, че съдът не е обсъдил представените от касатора многобройни писмени доказателства, то е неоснователно, тъй като всички относими към спора доказателства са обсъдени от съда. За невъзприемане констатациите на съдебно-счетоводната експертиза, каквото оплакване има в касационната жалба, то също е неоснователно. Съдът се е аргументирал защо не възприема констатациите на вещото лице, с което не е допуснал съществени нарушения на съдопроизводствените правила. В тази връзка искането за намаляване размера на данъчното задължение до размер на 34 416, 14 лв. съобразно съдебно-счетоводната експертиза, която е определила този размер на задълженията е неоснователно. Предвид изложеното по-горе обжалваното решение не страда от пороците, визирани от касатора, тъй като съдът правилно е приложил материалния данъчен закон, не е допуснал съществено нарушение на съдопроизводствените правила и при правилно установена по делото фактическа обстановка е направил и правните си изводи. Затова решението като правилно следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,