Решение № 1769 от 10.02.2009 г. на ВАС по адм. д. № 10964/2008 г.

Решение № 1769 от 10.02.2009 г. на ВАС по адм. д. № 10964/2008 г., I о., докладчик съдията Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по две касационни жалби, подадени от управителя на "РАБО - П. Р." ЕООД - със седалище в гр. Пловдив, (приобретател на търговското предприятие на ЕТ "Рабо - Пенчо Радков") и от директора на дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП против Решение № 264/22.06.2008 г. на Пловдивския окръжен съд (ПОС), АО, постановено по адм. д. № 295 по описа за 2006 г. на този съд. Дружеството оспорва решението на ПОС в частта с която е отхвърлена жалбата му срещу ДРА № 3764/30.11.2005 г. на ТДД - гр. Пловдив, потвърден с Решение № 102/7.02.2006 г. на "ОУИ" - гр. Пловдив в частта относно непризнат данъчен кредит, както следва: в размер на 8 650 лв. по фактура № 84/31.10.03 г., издадена от "Ким" ЕООД - гр. Враца; общо в размер на 49 508,60 лв. по фактури № 137/26.09.04 г., № 150/4.10.04 г., издадени от "Естера" ЕООД - гр. София. От съдържанието на касационната жалба могат да се извлекат отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон - чл. 65, ал. 4, т. 4, ал. 5, чл. 67, ал. 1, чл. 64 ЗДДС (отм. но в приложимата за периодите редакция), съществени нарушения на съдопроизводствените правила - чл. 154 ГПК (отм.), необоснованост. Касаторът счита, че при събрани доказателства за плащане на данъка по съответната "ДДС - сметка" нормата на чл. 65, ал. 8 ЗДДС (отм.) дерогира приложението на ал. 4, т. 4 от същата разпоредба. Твърди се, че данъчният орган не е вникнал в организацията на дейността по повод изкупуването и транспортирането на количествата грозде, тъй като "Естера" ЕООД е организирало изкупвателни пунктове в близост до гроздовите масиви, а транспортът съгласно договора от 1.09.2004 г. се е осъществявал със специализирани автомобили на винзаводите на купувача. По време на съдебното производство допълнително били ангажирани писмени доказателства във връзка с организацията по изкупуването на гроздето. Откриването на производство по чл. 154 ГПК (отм.) няма за последица цялостно несъобразяване с доказателствата. Реалното предаване на процесните количества продукция се потвърждава чрез договорите от 1.10.2003 г., сключен с възложител "Новико Норд" ООД, от 1.09.2003 г., сключен с възложител "Винпром Свищов" АД и писмената декларация на управителя на "Естера" ЕООД. По отношение на организацията и транспортиране на продукцията са разпитани лицата Кънчо Начев и Невен Илиев. Касаторът счита, че техническите неточности при документиране на изкупвателния процес не влияят на факта, че количествата са действително предадени. Пълномощникът на дружеството адв. Пейчинов пледира за отмяна на оспорената част от първоинстанционното решение, отмяна на съответната част от ДРА и присъждането на разноски. Директорът на "ОУИ" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП обжалва решението на ПОС в частта, отменяща като незаконосъобразен ДРА № 3764/30.11.05 г. на ТДД - Пловдив, потвърден с Решение № 102/7.02.06 г. на "ОУИ" в частта на акта, с която не е признат на "РАБО - П. Р. " ЕООД като приобретател на търговското предприятие на ЕТ "Рабо - Пенчо Радков" данъчен кредит в размер на 65 728,43 лв. и лихви в размер на 12 472 лв. по три броя фактури, издадени през м. 09 и м. 10.2003 г. от "Тонис - 2003" ЕООД - гр. София и в полза на дружеството са присъдени разноски от 202 лева. Касаторът е предявил чрез юрисконсулт Костадинова отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК, съставляващи неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон - чл. 6, чл. 64 , чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС (отм.), съществени нарушения на съдопроизводствените правила, изразяващи се в необсъждане на факти и обстоятелства, включително на оспорени доказателства, необоснованост. Не са представени вторични счетоводни документи, а вещото лице по ССчЕ е изготвило заключението си въз основа на изкупвателни листове, които не са датирани, не е записан вида на изкупуваната селскостопанска продукция, липсват данни за съставителя на документа. Липсват счетоводни сметки, които да докажат осчетоводяването на транспортни разходи и такива за изкупуване на гроздето. Не е установено също така, че "Тонис - 2003" ЕООД е комитет. Според процесуалния представител на директора на Д "ОУИ" не е извършено пълно насрещно доказване за наличието на предпоставките по чл. 64 ЗДДС (отм.), включително относно извършване на реална доставка. Касаторът претендира чрез юрисконсулт Костадинова отмяна на оспорената част от съдебното решение, отхвърляне на съответната част от жалбата на дружеството и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за допустимост на двете касационни жалби, но за основателност само на жалбата, подадена от директора на "ОУИ". Върховният административен съд в настоящият тричленен състав на I А отделение, преценявайки допустимостта на касационните жалби, правилността на решението на релевираните основания и в предвид на служебната проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационните жалби са подадени в срок, от надлежни страни поради което жалбите са процесуално допустими. Разгледана по същество жалбата на дружеството е неоснователна, а жалбата на административния орган е основателна. За да постанови оспореното решение окръжният съд е установил следното от фактическа и правна страна: На "РАБО - П. Р. " ЕООД е отказано в качеството му на приобретател на търговското предприятие на ЕТ "Рабо - Пенчо Радков" правото на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС (отм.) по фактури, издадени от преките доставчици "Ким" ЕООД, "Тонис - 2003" ЕООД, "Естера" ЕООД. Предмет на доставките е "грозде". По време на ревизията са връчени ИПДПОДС във връзка с установяване на обстоятелства, относими към реалността на доставките, счетоводната отчетност и предходните доставки. "Ким" ЕООД не е представило изисканите документи и обяснения в следствие на което му е отказано правото на данъчен кредит. По повод заплащане на данъка по "ДДС - сметка" ПОС е изложил мотиви за неприложимост на разпоредбата на чл. 67, ал. 1 ЗДДС (отм.), тъй като цитираната норма уреждала случаите при възникване и упражняване на данъчен кредит по смисъла на чл. 64, чл. 66 ЗДДС (отм.), но не и при чл. 65 от закона. Относно доставките от "Естера" ЕООД ревизиращия орган е констатирал непредставяне от доставчика на всички изискани документи, удостоверяващи кадровия, техническия потенциал за извършване на доставките. Осъществени са насрещни проверки на физическите лица - предходни доставчици при което е установено, че липсва информация за 45 от лицата. За други е констатирано, че не са производители на грозде, нямат собствени или наети масиви с лозя, не са предавали грозде и подписите върху изкупвателните листове не са техни. В рамките на производството по съдебно оспорване на акта са представени комисионен договор от 2.10.04 г., сключен между "Естера" ЕООД и ПК "Успех" - гр. Перущица, фактура от 21.10.04 г. за изплатена комисионна, декларация от управителя на "Естера" ЕООД, служебна бележка от кооперацията за заетите лица в изкупуване. Съдът е преценил оспорването на подписа на управителя на дружеството в договора за доказано. Разпитани са като свидетели Невен Илиев и Кънчо Начев, но показанията им не са кредитирани по мотиви, изложени в решението. Изслушани са заключения по ССчЕ, констатиращи липсата на първични счетоводни документи относно разликата между закупеното грозде - 228 350 кг. и закупеното чрез кооперацията грозде - 94 995 килограма. Изкупвателните листове не са датирани, а за останалото количество изкупено грозде листовете не са подписани от производителите. Протоколите за изкупено грозде са некоректно попълнени и не са представени други счетоводни документи за заприходяване на гроздето по доставката. Окръжният съд е направил изводи за законосъобразност на ДРА в тази му част. По повод доставките от "Тонис - 2003" ЕООД, акта е отменен тъй като още по време на административното обжалване са представени писмени доказателства, които не са съобразени при формулиране на констатациите в рамките на повторната ревизия. По касационната жалба на "РАБО - П. Р. " ЕООД: Доводите от касационната жалба в същността си представляват оплаквания, свързани със законосъобразността на ДРА, които са били разгледани подробно от първоинстанционния съд. Настоящият касационен състав счита, че наличието на плащане по "ДДС - сметка" на доставчика не дерогира в случая приложението на чл. 64, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.), тъй като съгласно ал. 8 от същия текст разпоредбата на ал. 4 не се прилага относно данъчен кредит, възникнал в резултат на доставка. Оттук следва извода, че щом доставката е нереална, макар получателят да е платил данъка по съответната "ДДС - сметка" на доставчика, то не може да се приложи чл. 65, ал. 8 ЗДДС (отм., но в приложимите му за периодите редакции). В касационната жалба са развити съображения за доказана реалност на доставките от "Естера" ЕООД, които обаче не съответстват на събраните по делото доказателства. "Комисионният договор" от 2.10.2004 г. е оспорен от ответника и съобразно разпределението на правилата за доказателствена тежест дружеството е следвало да ангажира доказателства във връзка с оспорването на частния документ. Такива не са посочени и събрани, поради което правилно съдът е изключил документа от обсъжданите доказателства. С оглед установяване обстоятелства по повод твърдяната от жалбоподателят организация на изкупуване на гроздето окръжният съд е разпитал лицата Невен Илиев и Кънчо Начев, но техните показания законосъобразно не са съобразени при формиране на правните изводи. На първо място не е установено на какво основание лицата са ангажирани в изкупвателната кампания. Илиев твърди, че те не са имали договори, докато според Начев е имало писмени договори. Свидетелите са посочили още, че пунктовете са без външни обозначения, поради което се налага извода че в рамките на производството по оспорване на ДРА те не могат да бъдат локализирани. При насрещните проверки на физическите лица - производители на грозде е констатирано, че за 45 от лицата по изкупвателните списъци няма информация. Част от проверяваните лица пък, като например П. Данев, А. Кодинов, Г. Джингов изрично са обяснили, че не са предавали посочените в изкупвателните листове количества грозде, подписите им са неверни. Само две физически лица са препотвърдили положените от тяхно име подписи. Освен това, в изкупвателните листове липсват дати, подписи на част от лицата, както и информация за качеството на предаваното грозде. Не е ясно чии са подписите за получател в експедиционните бележки, а бележка № 7 изобщо не е подписана. По повод транспортиране на гроздето св. Илиев е дал показания, че при по-големи количества грозде собственикът на масива е искал специален автомобил с едно или с две корита. В тази връзка би трябвало да съществуват писмени доказателства, като заявки, пътни листа и други подобни чрез които да се установи от кой масив, кога, какво количество грозде и с кой специализиран автомобил е превозено до винзаводите. Съгласно договора от 01.09.2004 г. за да се натовари гроздето е била необходима предхождаща минимум еднодневна заявка от купувача, чието задължение също така е да окачествява доставените количества в пунктовете на продавача. По делото липсват посочените заявки. Твърдението, че гроздето е изкупувано чрез ПК "Успех" е в противоречие със свидетелските показания. Обосновани са съдебните изводи по отношение на заключенията от ССчЕ. Първоначалното заключение констатира липсата на счетоводни документи относно съществената разлика в количествата на закупено грозде - 228 350 кг. и 94 995 килограма. Другата релевантна констатация е във връзка с осчетоводеното за 2004 г. количество грозде от "Естера" ЕООД - 3 956 799 кг., което е многократно по - голямо дори от количеството грозде, описано в изкупвателните протоколи. В съдебно заседание вещото лице Бояджиева е обяснило, че в счетоводството на "Естера" ЕООД има записвания, които не се потвърждават от първични счетоводни документи. Заключението не е оспорено от страните и окръжният съд не е нарушил съдопроизводствени правила, кредитирайки негови констатации. По жалбата на "ОУИ" - гр. Пловдив: Неправилно е прието от окръжният съд, че необсъждането на писмени доказателства, представени при първоначалната ревизия, има за последица незаконосъобразност на оспорената част от ДРА. Този извод щеше да е обоснован, ако доказателствата бяха относими и към реалността на доставките, а не към начисляването на данъка. Процесните доказателства представляват ксерокопия на данъчни фактури, банкови извлечения, справка-декларация, дневници за продажби, протоколи за приемане на магнитен носител, месечни оборотни ведомости. Същевременно е видно, че адресираното до "Тонис - 2003" ЕООД искане изх. № 14 - 37 - 16 - 0545/18.08.2005 г. (л. 382 от делото), е за представяне на доказателства, които са от значение за реалността на доставките (изисканите доказателства целят установяването на кадрова, техническа, технологическа обезпеченост). В първото съдебно заседание са представени декларация от П. Дзивев, 14 бр. изкупвателни документи на ПК "Успех". По отношение на изкупвателните листове и комисионния договор следва да се имат предвид изложените по - горе съображения. Допълнително може да се посочи факта, че "Тонис - 2003" ЕООД изобщо не е страна по този договор, дори последният да е породил действие във взаимоотношенията между контрагентите по него. Поради изложеното се явява основателно оплакването на касатора, че дружеството не е осъществило пълно насрещно доказване на констатациите от ДРА. Реалността на доставката е положителен факт, който трябва да бъде доказан от ДЗЛ. Решението в тази негова част е постановено в нарушение на материалния закон и е необосновано, затова следва да бъде отменено и да се отхвърли частта от жалбата на "РАБО - П. Р. " ЕООД. С оглед на резултата по делото в полза на "ОУИ" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП трябва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 904 лева. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, чл. 222, ал. 1 АПК, състав на Върховният административен съд, IА отделение