Решение № 8419 от 30.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2123/2017 г.

Решение № 8419 от 30.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 2123/2017 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на "Минков и Компания" ЕООД, срещу решение № 2427/30.11.2016 г., постановено по адм. д. № 1295/2016 г., по описа на Административен съд -гр. В. /АС/. В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния и процесуален закон, отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи касаторът моли да бъде отменено обжалваното решение и по същество постановено ново, с което се отмени обжалвания РА. Ответникът - Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - гр. В. при ЦУ на НАП, в писмено становище излага доводи за неоснователност на жалбата и претендира присъждането на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховния административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред АС е бил ревизионен акт /РА/ № Р-03001815004935-091-001/01.02.16 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-В., потвърден с Решение № 80/19.04.2016 г. на директора на дирекция "ОДОП" гр. В., при ЦУ на НАП, с който на "Минков и Компания" ООД са установени допълнителни задължения за ДДС за данъчни периоди м. 07.12 г., м. 06, 07, 09 и 10.2014 г. и м. 01.15 г. в общ размер на 13188.80 лв. и лихви 2061.57 лв., поради отказано право на данъчен кредит по фактури издадени от "Б. И." ЕООД, "Минков и Ко" ЕООД и "Бамбуче-76" ЕООД и допълнителни задължения за корпоративен данък за данъчен период 2014 г. в размер на 3202.32 лв. и лихви 273.52 лв. На първо място първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на процедурните правила при извършване на данъчната ревизия. От обективна страна за установено съдът е приел, че предмет на подробно индивидуализирани фактури, издадени от "Био интернешънъл" и от "Бамбуче-76"ЕООД са услуги- механична обработка на фитинги и фланци; почистване и подготовка за експлоатация на спирателен вентил; престъргване и уточняване на размери на колена и преходи, почистване на тръби; престъргване до точен размер, т. е. обработка на стоки/метални изделия/. С., предавани за обработка на тези доставчици са закупени от жалбоподателя по осъществени ВОП и са продадени от жалбоподателя на "Енергоремонт- К."ЕООД. С. са описани в издадените на "Е.-К." ЕООД фактури с данните, посочени във фактурите за доставка, като липсва отбелязване, че са престъргвани, механично обработвани или др. За недоказан съдът е приел факта, че са налице изисквания на получателя относно стоките и необходимостта от извършване на обработка на изделията. От събраните доказателства за установено съдът е приел, че стоките са доставени от доставчиците на жалбоподателя по ВОД, в по-голямата част до АЕЦ К., видно от изрично посоченото в представените ЧМР към фактурите, издадени на жалбоподателя при закупуване на стоките. Към фактурите издадени от "Бамбуче-76" ЕООД и "Био интернешънъл"ЕООД с предмет- обработка на изделия са приложени приемо- предавателни протоколи за предаване и обработка на спирателни вентили. На следващо място съдът е приел, че част от услугите са извършени на дати преди получаването им чрез ВОД от Полша и Румъния и предаването им на "Е.-К." ЕООД. По делото не са представени договори за извършените услуги, като съдът е обсъдил писмените обяснения съгласно които, постигането на по- точни размери на фитингите е необходимо, тъй като те са горещо валцовани и по принцип са с 10-30% частично по дебели стени от посочените размери; получават се и различия в размерите на фитингите и тръбите от разликите в стандартите, по които са произведени почти всички материали и е приел, че не са налице доказателства какви са условията на жалбоподателя за извършване на фактурираните услуги- престъргване, механична обработка, почистване и др., нито какво налага тези въздействия и обработки. Не са налице доказателства, за необходимост от извършване на такива преработки; данни относно условия на получателя им, по фактурите, издадени от жалбоподателя, към изисквания за размерите и че същите не отговарят на нуждите му; доказателства, че стоките, предмет на фактурите, издадени от жалбоподателя към неговите клиенти, се различават от тези, които е получил от неговите доставчици, тъй като видно от фактурите стоките са продадени във вида, в който са описани в доставните фактури, като не е отразено, че стоките се продават преработени. Не са ангажирани доказателства за място на извършените услуги, за транспорт. По идентични съображения съдът е приел, че не се установява характера на извършени услуги по ф. № 51/27.10.14 г. и № 52/27.10.14 г., издадени от "Бамбуче-76" ЕООД с предмет ремонт на офис помещения и зала, съответно обзавеждане на офис помещения и зала. Позовал се е на протокол и ценоразпис към фактура № 51/25.10.2014 г., съгласно които жалбоподателят е приел от "Бамбуче-76" ЕООД, съгласно ценоразпис на зала КиндиРУ- монтаж на осветителни тела, монтиране корпусна мебел гардероб и работна маса и поставяне на подов ламинат, а съгласно приложения към ф. № 52/27.10.14 г. приемо-предавателен протокол- са приети извършени СМР, съгласно ценоразпис на зала КиндиРу- зидане стени, изолация с гипс-картон, шпакловане стени и тавани, боядисване стени и тавани, изграждане на ВиК. Съдът е пиел, че не се установява къде, кога, от кого/работници/, в какъв период, с чии материали, са извършени услугите. Приетият по делото договор за наемане на част от недвижим имот- зала за гимнастика, съблекалня и сервизни помещения, съдът е приел, че е сключен на 01.12.14 г., т. е. след датите на приемане на услугите и се отнасят за различен обект, а не процесните офис помещения. Относно фактурите, издадени от "Минков. и Ко" ЕООД с предмет стоки- колена и помпи, съдът е приел, че не са представени доказателства, удостоверяващи прехвърляне на собствеността- договори, приемо-предавателни протоколи, доказателства за разплащания. Обсъдени са обясненията съгласно които, дружеството е довършило сделка, започнала от "Менков и Ко"ЕООД с "Е.-Х."АД, като доказателства не са представени. Установено е, че на "Минков и Ко" ЕООД са заплатени 90% от стойността на помпите, предмет на ф. № 157/16.07.12 г., като освен уведомително писмо, не са представени други доказателства, че сделката ще бъде финализирана от жалбоподателя. Фактурите са издадени с получател жалбоподателя и по тях е упражнил правото на приспадане на данъчен кредит. Подробно от съда са обсъдени събраните в хода на ревизията докателства за наличие на материална и техническа възможност на доставчиците да извършат процесните доставки, както и данни за извършени ревизии на двама от тях и дерегистрацията по ЗДДС . В хода на ревизионното и съдебно производство, съдът е приел, че не са представени доказателства относно реалното осъществяване на доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС, поради което е приел, че РА е законосъобразен. При така установеното по ЗДДС съдът е приел, че законосъобразно е увеличен ФР на дружеството за 2014 г. със сумата от 32023.24 лв. - отчетените разходи по фактури, издадени от "Био интернешънъл"ЕООД и "Бамбуче-76"ЕООД, за които е прието, че не са документално обосновани. Решението е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка по делото, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. За да възникне правото на приспадане на данъчен кредит, доставката следва да бъде завършена по смисъла на чл. 63 от Директивата за ДДС, данъчното събитие и изискуемостта на данъка зависят от момента на доставянето на услугите. Идентично е изискването на чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Както е отбелязано в т. 25 от решение на СЕС по дело С-18/13 /М. П./, материалноправните предпоставки, за да се ползва правото на приспадане на ДДС, са от чл. 168, буква а) от Директива 2006/112, а именно необходимо е, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит възниква само за получени стоки и услуги по облагаеми доставки и следователно, за да се признае възникнало право на приспадане, следва да бъде доказано "получаването" на съответната доставка. За да възникне данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 и ал. 6 вр. ал. 1 ЗДДС по предоставянето на услуга по чл. 9 от същия закон, изискуемост на данъка и задължението за начисляването му в издадена от доставчика фактура, следва услугата да е извършена. В решение по дело С-463/14 "А. Л. И. Къмпани" ООД, т. 39 СЕС потвърди досегашната си практика, според която: "Обстоятелството, че услугите не са нито предварително определени, нито индивидуализирани, и че възнаграждението се плаща под формата на обща сума, не може да засегне пряката връзка, която съществува между извършената доставка на услуги и получената насрещна престация, чийто размер е определен предварително и според добре установени критерии." Посоченото правно положение е изведено в контекста на доставка на облагаеми услуги, за която доставка се плаща обща сума независимо от броя на извършените услуги. Касационната инстанция намира, че посочените материалноправни и формални изисквания за възникване и упражняване на правото на приспадане следва да бъдат доказани от лицето, което иска приспадането на данъка, т. е от ревизираното дружество. Правото на приспадане на данъчен кредит възниква само за получени стоки и услуги по облагаеми доставки и следователно, за да се признае възникнало право на приспадане, следва да бъде доказано "получаването" на съответната доставка, тъй като за да възникне изискуемост на данъка и задължението за начисляването му в издадена от доставчика фактура, следва услугата е завършена. В тази връзка СЕС в т. 13 на Решението по G. H. С-342/87 приема, че упражняването на правото на приспадане, предвидено в Шестата директива, не включва данъка, който се дължи само защото е вписан във фактура; упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци т. е. тези, отговарящи на облагаема сделка или платени, доколкото са дължими. В т. 17 на същото решение е посочено, че "ако всеки фактуриран данък можеше да се приспада, дори когато не отговаря на действително дължим данък, то данъчната измама би била по-лесна". В този смисъл е и т. 53 от решение с дата 19.09.2000 г. на СЕО /сега СЕС/ по дело № С-454/98 г., както и решението по дело С-152/02 г., че за да се признае право на приспадане на данъчен кредит е необходимо наличие на фактура за доставка и осъществяване на доставката по тази фактура. Относно доставките на стоки е безпорно установено, че касатора "Минков и компания" ЕООД и доставчика"Крумов и компания" ЕООД са били свързани лица по смисъла на § 1, т. З, б. "д" от ДР на ДОПК към датите на издаване на процесните фактури № 157/16.07.2012 г., № 158/17.07.2012 г. и № 160/23.07.2012 г. и извършване на доставките по тях. Управителят и собственик на капитала на "Крумов и компания" ЕООД до 08.08.2012 г. - С. Д. М. същевременно /от 02.07.2012 г./ е бил управител и собственик на капитала на "Минков и компания" ЕООД. Дори да се приеме, че този факт не е водещ относно извода за липса на реалност на доставката, то така както е приел АС освен процесните фактури, липсват доказателства удостоверяващи приемо-предаването на стоките респ. прехвърлянето на собствеността върху тях между двете дружества. Освен уведомително писмо с вх. № Р-01-2182/09.07.2012 г. до "Енергоремонт - Холдинг" АД няма други доказателства, че сделката за покупко-продажба на помпите ще бъде финализирана от "Минков и компания" ЕООД, както и доказателства за основанията, на които тя ще бъде довършена от това дружество. Относно доставките на услугите правилно съдът е приел, че липсват достатъчно доказателства за реалното извършване и предаване на стоките след тяхната обработка. Предаването и приемането на всички необработени стоки от "Минков и компания" ЕООД към "Био интернешънъл" ЕООД и "Бамбуче - 76" ЕООД и на вече обработените материали от тези доставчици към "Минков и компания" ЕООД се е осъществило в гр. Р. съгласно приемо-предавателните протоколи. Държането на необработените стоки е предадено първоначално от ревизираното дружество на двамата доставчици в гр. Р. Същевременно, от представените от "Минков и компания" ЕООД придобивни документи за тези стоки се установява, че те са закупени от чуждестранни лица, установени в Полша и Румъния, а голяма част от тях са транспортирани с автомобилен превоз от чужбина до гр. К. и са разтоварени на територията на АЕЦ - К. Липсват доказателства, а само твърдението, че стоките са транспортирани с автомобили на фирмите изпълнители или с лични превозни средства. От доставчиците и касатора не са представено писмени обяснения или други доказателства относно начина на извършване на спорните доставки, като едниствено в тази насока са твърдението на Г. Г. -представляващ двете дружества-доставчици, че процесните дейности (престъргване, фрезоване, шлайфане) са извършени ръчно и със спомагателни средства, и че за извършването им не се изисква специализирано оборудване и квалифициран персонал. Процесните стоки представляват определени метални изделия, а твърдените услуги, съгласно обясненията на представляващия ревизираното лице са- металообработване - отнемане на част от материята им - от масата и обема им (с постигане на разлики от 0.2-0.5мм), поради което и без наличието на специални знания /съдебна експертиза/ следа да се приеме, че за извършването на такава дейност е необходима прецизност, точност, познание, квалификация и съответните технически средства. В тази насока в жалбата се излагат доводи за необходимост от допълнителна обработка на материалите, тъй като не отговарят на руски стандарт ГОСТ, но отново не се установява в какво точно се изразява услугата и как е определена нейната цена. На следващо място правилно съдът е приел, че физически и житейски по част от фактурите е невъзможно да са получени чрез ВОД и на следващия или няколко ден да са обработени допълнително чрез процесните услуги, да са предадени обратно на касатора и той да ги е предал на последващият получател "Енергоремонт - К." ЕООД. Друга част от услугите се твърди да са извършени преди получаването им по бод например: обработените метални изделия по фактура № 118/03.09.2014 г. от "Био интернешънъл" ЕООД са придобити от П. П. Т. - Полша по инвойс-фактура от 04.09.2014г" докарани са от Полша в България на 08.09.2014 г. и разтоварени на територията на АЕЦ К. и са продадени на "Енергоремонт - К." ЕООД по фактура № 103/03.09.2014 г. Твърдяното в касационната жалба, че в случаите когато доставката закъснява, управителят е вземал "взаимообразно", същите или сходни резервни части от други търговци и след това ги е връщал, не е подкрепено с доказателства. Относно услуги- СМР по фактури издадени от "Бамбуче - 76" ЕООД правилно съдът е приел, че от договор за наем от 01.12.2014 г. се установява, че ревизираното лице е пренаело от "Амбулатория за специализирана извънболнична медицинска помощ - индивидуална практика - д-р Д. Б." ЕООД обособена част от наетия от него недвижим имот, съгласно договор за наем от 01.12.2014 г., находящ се в гр. Р., ул. "Н." ..№..., а именно зала за гимнастика със съблекални и душове, тоалетни, санитарни възли и стълбище, представляваща част от Център за здраве, а ремонтните работи са свързани с офис помещения, като наетия и ремонтиран имот е след осъществения ремонт, съгласно фактурите и приемо-предавателните протоколи. С оглед на изложеното и като е достигнал до същите правни изводи АС е постановил правилно решение. Не са налице твърдените в касационната жалба основания за отмяна и същото следва да се остави в сила. При този изхода на спора и предвид изричната претенция, в полза на ответника по касация следва да се присъдят разноски в размер на 500 лева, на основание чл. 9, ал. 3 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения. С оглед гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, Осмо отделение