Решение № 4371 от 21.04.2026 г. на ВАС по адм. д. № 1560/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл.160, ал. 7 ДОПК. Директорът на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“, град София обжалва решение № 41900/15.12.2025 г. на Административен съд – София град, постановено по адм. дело № 5670/2023 г., с което е отменен ревизионен акт № Р-22222522003741-091-001/09.02.2023 г. на органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с решение № 546/02.05.2023 г. при обжалването по административен ред. В касационната жалба са посочени касационните основания по чл. 209, т. 3 АПК за неправилност на решението като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон и при вътрешно противоречие на мотивите. Конкретните доводи са за неправилно кредитиране на съдебно – оценителската експертиза, която определя пазарната стойност на продадените от дружеството недвижими имоти към датата на сключване на предварителните договори за покупко – продажба. Касаторът счита, че пазарната стойност следва да бъде определена към момента на сключване на договора за покупко – продажба с нотариален акт. Във връзка с това сочи, че ревизираното дружество е следвало да отчете приходите от продажбата на отделни жилищни части от актива, в годината, в която е завършен съгласно СС 18. С предварителните договори, дружеството е поело задължение да построи и предаде на купувачите обектите в завършен вид, поради което надеждното изчисляване на сумата на прихода, вероятността да бъде получена икономическа изгода и надеждното измерване на разходите, следва да бъде отнесено към момента на получаване на разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане към експлоатация, а не към момента на сключване на предварителните договори. По тези съображения, касаторът счита, че съдът неправилно е приел, че не е налице отклонение от данъчно облагане. Искането е за отмяна на решението. Претендират се разноски за юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция и заплатената държавна такса. Ответникът – „София Трейд Къмпани“ ООД, чрез адвокат Р. Кечев оспорва касационната жалба и моли да се остави в сила първоинстанционното съдебно решение, по съображения, изложени в представен по делото писмен отговор. Дружеството поддържа, че съдебно – оценителката експертиза, изготвена по метода на сравнимите неконтролирани цени, по категоричен начин установява съответствието на продажните цени по сключените договори с пазарните цени както към датата на предварителните договори, така и към датата на нотариалните актове. Претендира разноски. Заключението на прокурора от Върховна касационна прокуратура е за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и извърши проверка на обжалвания съдебен акт съгласно чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения: Предмет на оспорване пред Административен съд – София град е бил ревизионен акт № Р-22222522003741-091-001/09.02.2023 г. на органи по приходите при ТД на НАП – София, потвърден с решение № 546/02.05.2023 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“, град София, в частта, в която на „София Трейд Къмпани“ ООД са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2020 г. и 2021 г., резултат от увеличение на данъчния финансов резултат на дружеството на основание чл.16, ал.1 ЗКПО със сумата от 109 991.40 лева за 2020 г. и със сумата 399 612.03 лева за 2021 г. Органите по приходите са приели, че продажните цени на конкретни недвижими имоти в инвестиционен обект с жилищни и търговски площи - „ДЖЪПЕР“, находящ се в гр. София, [улица]по част от сключените от ревизираното лице сделки се отклоняват от пазарните цени, определени с експертиза, възложена на основание чл. 60 ДОПК. Увеличението на счетоводните финансови резултати за 2020 г. и 2021 г. е с разликата между цената по нотариален акт и пазарната цена на имота, определена от вещото лице в хода на ревизионното производство към датата на нотариалния акт. За да отмени ревизионния акт в оспорената част, съдът е приел, че не са налице основания за приложение на чл. 16, ал. 1 ЗКПО, тъй като не е налице отклонение от данъчно облагане. Според съда в случая не е доказано, че са извършени продажби от ревизираното дружество на стойност под долната граница от диапазона от средни цени за съответните обекти. В мотивите си съдът е приел, че вещото лице, изготвило експертизата в ревизионното производство не е използвало аналози, които да са със сходни характеристики на процесните недвижими имоти. Според съда в това заключение липсва конкретно и пълно описание на използваните аналози, поради което е приел, че не отговаря в пълна степен на изискванията на чл. 18, ал.1 от Наредба Н-9/14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарни цени. Кредитирано е заключението на съдебно – оценителната експертиза, според което продажните цени на процесните имоти не са под минимално установените пазарни цени, изчислени по метода на сравнимите неконтролирани цени. Неправилно, според съда, експертизата в ревизията, е определила пазарна цена на процесните недвижими имоти към датата на съставянето на нотариалните актове за покупко – продажба. Съдът е приел, че цената на имотите е определена в сключените от страните предварителни договори за съответния имот и съгласно заключението на съдебно – счетоводната експертиза не е променяна до сключването на окончателните договори. Предварителните договори, сключени от ревизираното лице отговарят на изискванията на чл. 19 ЗЗД и съдържат съществените условия на окончателните договори за покупко – продажба на недвижими имоти, включително продажната цена. Налице са и доказателства за плащане на уговорената в предварителните договори продажна цена на имотите. В нотариалните актове е отразено, че продажната цена е платена към датата на сключването им и съответства на уговорената в предварителните договори. По делото не е установено наличието на анекси или други данни за промяна в първоначално договорената цена. По тези съображения, съдът е обосновал извод за незаконосъобразност на извършеното увеличение на финансовия резултат за 2020 и 2021 г. на основание чл.16, ал.1 ЗКПО и е постановил отмяна на ревизионния акт в оспорената му част на установените допълнителни задължения за корпоративен данък за тези периоди. Решението е правилно като краен резултат. По силата на чл. 16, ал.1 ЗКПО когато една или повече сделки, включително между несвързани лица, са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. Съгласно легалната дефиниция на §1, т. 8 от ДР на ДОПК, към която препраща § 1, т.14 от ДР на ЗКПО пазарна цена е сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани. Методите за определяне на пазарната цена са посочени в § 1, т. 10 от ДР на ДОПК, като редът и начините за прилагането им са уредени в Наредба Н-9/14.08.2006 г. на министъра на финансите (отм. ДВ бр. 96 от 11.11.2025 г., в сила от 1.01.2026 г., но приложима по време за процесните периоди). Крайният извод на първоинстанционния съд, че по делото не е установено отклонение от данъчно облагане по сключените от ревизираното дружество 12 сделки за покупко – продажба на недвижими имоти, в инвестиционен имот „ДЖЪПЕР“, находящ се в гр. София, [улица], се подкрепя от доказателствата по делото и съответства на материалния закон. От събраните писмени доказателства и експертни заключения по делото е установено и не е спорно, че „София Трейд Къмпани“ ООД е извършило продажби на апартаменти и гаражи, респ. прилежащи паркоместа от посочения инвестиционен имот, по цени, които е получило от купувачите по банков път. Не е спорно по делото и обстоятелството, че имотите са продадени на несвързани лица. За десет от спорните договори за покупко – продажба на недвижими имоти е установено, че продажните цени са уговорени в сключени между страните предварителни договори по чл. 19 ЗЗД и са платени на части преди подписването на окончателните договори в нотариална форма. При ревизията е констатирано, че предварителните договори за имотите, правото на собственост, върху които е прехвърлено през 2020 г. и 2021 г. са сключени през 2018 г. и 2019 г. За имотите, за които е сключен окончателен договор с нотариален акт № 38/24.06.2021 г. (ап.№ А18, ап.№ А20, гараж № 4, гараж № 9 и идеални части от право на собственост върху земя), предварителният договор е сключен на 29.06.2020 г. В хода на ревизията са представени както нотариалните актове, така и предварителните договори. В предварителните договори, ревизираното дружество е поело и задължение за извършване строителството на имотите, предмет на продажба. По делото е установено, че удостоверението по чл.181 ЗУТ за изграждане на сградата в груб строеж е от 22.05.2019 г., а разрешението за ползване е от 19.05.2021 г. За продажбите по нотариални актове № 71/21.05.2020 г., № 55/11.12.2020 г., № 10/31.03.2021 г. и № 14 /9.04.2021 г. вещото лице Аргирова при изготвяне на съдебно – счетоводната експертиза е установило, че обектите, предмет на продажба са изградени в груб строеж. За продажбите по нотариални актове № 37/22.06.2021г., № 30/10.06.2021 г., № 38/24.06.2021 г., № 35/18.06.2021 г., № 26/07.06.2021 г., № 10/31.03.2021 г. и № 31/10.06.2021 г., експертът е констатирал, че предмет на продажбата са и идеални части от поземления имот, върху който е изградена сградата. За два от договорите за продажба - на ап. А34 и ППМ 38,39, сключен с нотариален акт № 171/23.07.2021 г., както и на ап. А41, сключен с нотариален акт № 62/02.11.2021 г., от доказателствата по делото се установява, че не са сключвани предварителни договори от „София Трейд Къмпани“ ООД. Това се потвърждава и от констатациите в заключенията на съдебно – счетоводната експертиза и на съдебно – оценителската експертиза. При постановяване на обжалваното съдебно решение първоинстанционният съд не е направил разграничение между сделките, при които цената е определена в предварителен договор и тези, по които е определена в нотариалния акт. Приел е, че за всички спорни договори за покупко – продажба, релевантният момент за определяне на цените, е датата на предварителния договор. Допуснатото нарушение не е засегнало крайният му извод, че не е доказано отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 1 ЗКПО по всички спорни сделки. Доказателствената тежест е на органите по приходите по правилото на чл. 170, ал.1 АПК, приложимо на основание § 2 от ДР на ДОПК и в случая не е изпълнена. От една страна при ревизията не са налице констатации за несъответствие между договорената, платената и получената цена за продажбата на процесните имоти. Съдебните експертизи установяват съответствие между цените посочени в предварителните договори и тези в нотариалните актове, както и платените от купувачите суми. Констатирана е разлика от 1500 евро между цената по нотариален акт № 55/11.12.2020 г. в размер на 88 500 евро и предварителния договор от 20.08.2019 г. – 90 000 евро, представляваща цената на идеалните части от правото на собственост върху поземления имот, уговорена в договора по чл. 19 ЗЗД. За продажбите, за които са сключени предварителни договори, правилно съдът е приел, че продажната цена като съществено условие на договора за покупко – продажба е уговорена в предварителния договор съгласно чл. 19, ал. 2 ЗЗД и преценката за съответствието й с пазарните цени по смисъла на чл.16, ал.1 ЗКПО неправилно е извършена от ревизиращите органи към момента на сключване на нотариалния акт, а е следвало да бъде извършена към момента на сключване на предварителния договор. Експертизата, изготвена в ревизионното производство, въз на основа на която е извършено оспореното увеличение на финансовия резултат за 2020 г. и 2021 г. по ЗКПО, е определила пазарни цени към датата на издаване на разрешението за ползване – 19.05.2021 г., като за адаптирането им към датата на прехвърлителните сделки е ползвана официална статистика на НСИ. Така изготвените пазарни цени не отчитат условията, при които е формирана цената по контролираната сделка и не отговарят на изискванията за прилагане на метода на сравнимите неконтролирани цени, предвидени в чл.18, ал.1 от Наредба Н-9/14.08.2006 г. Поради това правилно съдът е приел, че не следва да бъде кредитирана експертизата по чл. 60 ДОПК. Съдебно – оценителската експертиза е определила пазарни цени по метода на сравнимите неконтролирани цени, предвиден в §1, т.10, б. „а“ от ДР на ДОПК както към момента на сключване на предварителните договори, така и към момента на подписване на нотариалните актове. От заключението й, което не е оспорено от страните, правилно съдът е приел, че цените, по които "София Трейд Къмпани" ООД е извършило продажбите на обекти от инвестиционен имот ДЖЪПЕР, гр. София, не са под определения от експерта диапазон на пазарните цени. Това се отнася и за продажбите по нотариален акт № 171/23.07.2021 г. и нотариален акт № 62/02.11.2021 г., за които няма сключени предварителни договори. За тези сделки, релевантен за определяне пазарния характер на продажната цена, е моментът на сключването им в нотариална форма през 2021 г. За първата продажба е установено, че продажната цена на апартамент и гараж в общ размер на 240 000 лева е в рамките на ценовия диапазон от 228 589 лева до 279 386 лева, определен от вещото лице. Нормата на чл. 15 от Наредба Н-9/14.08.2006 г. предвижда възможност за определяне на редица от пазарни стойности (диапазон на цените), когато са използвани няколко (в случая три) съпоставими неконтролирани сделки за апартамента и за гаража. Съгласно чл.16 от Наредба Н-9/14.08.2006 г. в случаите, когато резултатът от контролираната сделка попада в редицата от пазарни стойности, се приема, че изпълнява условията на чл. 4 от наредбата, а именно резултат, който би бил постигнат в обичайни търговски или финансови взаимоотношения между независими лица при съпоставими условия. За продажната цена по нотариален акт № 62/02.11.2021 г. в размер на 120 000 лева, вещото лице е установило, че е по-висока от установената пазарна цена в размер на 105 762 лева. При установените от съдебно – оценителната експертиза пазарни цени, както към релевантния момент на предварителните договори, така и към релевантния момент на сключване на нотариалните актове, законосъобразно съдът е приел, че не е налице отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал.1 ЗКПО. Поради това и правилно като краен резултат е приел, че извършеното с ревизионния акт увеличение на финансовия резултат за 2020 г. със сумата от 109 991.40 лева и за 2021 г. със сумата 399 612.03 лева, е незаконосъобразно. По отношение на увеличението на финансовия резултат за 2020 г., следва да се допълни, че незаконосъобразно е включена продажбата на ап. А2 с нотариален акт № 30, тъй като тя е извършена на 10.06.2021 г., а не на 10.06.2020 г., както е посочено в ревизионния акт. Доводите в касационната жалба, основани на приложението на СС 18 „Приходи“, са неотносими към фактическото и правно основание за увеличението на финансовия резултат на дружеството по чл. 16, ал.1 ЗКПО. Оспореното увеличение на финансовия резултат не е резултат от неспазване изискванията на посочения счетоводен стандарт относно момента на отчитане на приходите. С оглед на изложеното, решението, с което ревизионният акт в оспорената част е отменен, е правилно по своя резултат и следва бъде оставено в сила. При този изход от спора и предвид изричното изявление на процесуалния представител на касатора, че не прави възражение за прекомерност, на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК разноски за касационното производство следва да се присъдят на ответника по касация в пълния им направен размер от 2 800 евро, заплатено по банков път възнаграждение за адвокатска защита по договор за правна защита и съдействие от 04.02.2026 г. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,