Решение № 772 от 31.1.2025 г. на ВАС по адм. д. № 8188/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Бригс Транс ЕООД, ЕИК 202092160, чрез пълномощника адв. П. Кордов, против Решение 2097/25.06.2024 г., постановено по адм. дело 8/2023 г. по описа на Административен съд Стара Загора. Първоинстанционното решение се обжалва като неправилно с твърдения за постановяването му в нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Съгласно оплакванията, преценката на решаващия съд за документална обоснованост на отчетените разходи за 2014 г. и 2015 г. е в противоречие със събраните доказателства. В тази насока се позовава на разпоредбата на чл. 30, ал. 1, т. 3 ЗДДС и счита, че резултатите от назначената съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ) установяват релевантните факти. В останалата част възраженията засягат изводите на административния съд по приложението на чл. 109 ДОПК във връзка с издадения на дружеството предходен ревизионен акт (РА) за същите периоди. Отправя се искане за отмяна на обжалваното съдебно решение и при условията на евентуалност, делото да бъде върнато за ново разглеждане или процесния РА да бъде отменен изцяло. Претендира се присъждане на направените деловодни разноски пред двете съдебни инстанции, съгласно представен списък на разноските. Ответникът по касация - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Пловдив при Централно управление (ЦУ) на (НАП), чрез юрк. Г. Димитрова, оспорва касационната жалба като неоснователна по подробни съображения, изложени в представеното писмено становище от 19.11.2024 г. и моли първоинстанционното решение да бъде оставено в сила като правилно и законосъобразно. Претендира присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция и алтернативно релевира възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение или приложение на разпоредбата на чл. 161, ал. 3 ДОПК с оглед на представените документи от жалбоподателя в хода на делото. Прокурорът от Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба предвид наличието на сочените касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и след служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 АПК, приема от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд Стара Загора е бил РА 16001621007366-091-001/29.08.2022 г., поправен с РАПРА П-16002422168191-003-001/19.09.2022 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, в изменената и потвърдена част с Решение 576/24.11.2022 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, на допълнително установени задължения на Бригс Транс ЕООД за корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2014 г. в размер на 6 166,79 лв. и лихви за просрочие в размер на 4 640,24 лв., за 2015 г. в размер на 377,09 лв. и лихви в размер на 245,35 лв.; за 2017 г. в размер на 2 795,94 лв. и лихви в размер на 1 250,51 лв., за 2018 г. в размер на 1 474,22 лв. и лихви в размер на 510,28 лв. От фактическа страна административният съд е установил, че ревизията за процесните данъчни периоди е повторна, след като с Решение 635/08.12.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив е отменен РА 16002419003940-091-001/18.03.2020 г. и преписката е върната на органите по приходите със задължителни указания за издаване на нов РА на основание чл. 155, ал. 4 ДОПК. Ревизионното производство е възложено със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-16001621007366-020-001/22.12.2021 г., изменена по отношение на крайния срок със ЗИЗВР Р-16001621007366-020-002/08.04.2022 г. Предложенията за установяване на ревизиращия екип са обективирани в Ревизионен доклад (РД) Р-16001621007366-092-001/23.06.2022 г., издаден от определения със ЗВР и ЗИЗВР ревизиращ екип. На следващо място в съдебното решение са разгледани предприетите действия по събиране на доказателства от органите по приходите и представените документи от ревизираното лице. През процесните периоди основната дейност на Бригс Транс ЕООД е товарен автомобилен транспорт и спедиторски услуги във връзка с международен транспорт на стоки извън ЕС. От страна на задълженото лице не са представени всички изискани в хода на ревизията счетоводни документи за периода от 01.01.2014 г. до 01.01.2016 г., вкл. хронологични регистри на стопанските операции с данни за осчетоводяването на първичните и вторични документи. За финансовите 2017 г. и 2018 г. с РА/РД е констатирано, че не са били подадени ГДД по чл. 92 ЗКПО, въпреки че дружеството е осъществявало дейност и видно от представените оборотна ведомост, главна книга и данните в подадените СД по ЗДДС, не са отчетени приходи съответно в размер на 143 865,02 лв. и 65 060,37 лв. Органите по приходите са приели, че са налице основания по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 4 ДОПК за извършване на ревизията по реда на чл.чл. 122- 124а ДОПК. Резултатите от анализа на относимите обстоятелства по чл. 122, ал. 2 ДОПК към определянето на данъчната основа за облагане с корпоративен данък са описани подробно в установителната част на решението. За изясняване на фактическата обстановка от жалбоподателя по делото са представени фактури, международни товарителници, свидетелства за регистрация на МПС, паспорти на шофьори, лицензи, застраховки от жалбоподателя във връзка с доставките от СИО Транспорт ЕООД, Поморие-Транс ЕООД (предходна фирма Айдост Семат ЕООД), Ел Ен Транс ЕООД и Есен Транспорт ЕООД и е назначена ССЕ. Документите и заключенията на вещите лица по ССЕ - основно и допълнително, са приобщени към доказателствения материал при съобразяване на поставените въпроси от страните и възражението на процесуалния представител на ответника по допълнителното заключение. По повод на извършената задължителна проверка по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК съдът е приел, че ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са издадени под формата на електронни документи и подписани с валидни квалифицирани електронни подписи на подписалите ги лица. РА е издаден след редовно възложено ревизионно производство, в хода на което не са констатирани съществени процесуални нарушения, от компетентен орган съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК и при спазване на изискванията за съдържание по чл. 120 ДОПК. За да отхвърли жалбата решаващият съд е обосновал крайно заключение, че констатациите на органите по приходите са основателни и не противоречат на фактическата обстановка по делото. На първо място в обжалвания съдебен акт са обсъдени възраженията, свързани с приложението на чл. 109 ДОПК за недопустимост на образуваното ревизионно производство. С оглед на проведената предходна ревизия, възложена ЗВР от 25.06.2019 г. е посочено, че осъществените процесуални действия с цел връчване на заповедта са надлежни и не водят до извод за допуснато нарушение при установяване на задълженията в обхвата на процесния РА. По отношение на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 4 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред е аргументирано, че жалбоподателят не е успял да опровергае изводите на органите по приходите поради неподаване на дължимите ГДД за 2017 г. и 2018 г., така и непредставяне на хронологични регистри на стопанските операции за периода от 01.01.2014 г. до 31.12.2016 г., позволяващи да бъде проследено текущото счетоводно отчитане на стопанските операции. За опровергани са приети изводите на решаващия административен орган по отношение на предпоставката по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, тъй като съответните фактури не са укрити, доколкото ревизиращият екип е констатирал декларирането им в отчетните регистри по ЗДДС. След преценка на събраните доказателства във връзка с фактурите от СИО Транспорт ЕООД, Айдост Семат ЕООД, Ел Ен Транс ЕООД и Есен Транспорт ЕООД и възраженията на жалбоподателя, по същество съдът е приел за законосъобразен извода на ревизиращия екип за липса на легитимни разходооправдателни документи. Като безспорно е отделен фактът, че при ревизията Бригс Транс ЕООД не е представило придружаващите фактурите първични документи. В хода на делото от жалбоподателя са представени документи, които не установяват спазването на общите и особените изисквания на ЗСч и ЗКПО за признаване на разходите за данъчни цели. Изготвените счетоводни справки и заключенията на ССЕ не са достатъчни да обосноват противното. Единствено за фактура 206/04.11.2015 г., издадена от Есен Транспорт ЕООД е приложен фискален бон. След извършената съпоставка е изведено, че същият не може да бъде отнесен към стопанската операция поради откритите несъответствия и липсата на съществени реквизити. Обжалваното решение на Административен съд Стара Загора е валидно, допустимо и правилно. Установените факти от първоинстанционния съд са основани на доказателствата по делото. Не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и доказателствената тежест е разпределена правилно от съда съгласно оборимата презумпция на чл. 124, ал. 2 ДОПК, при което крайните му изводи са верни и правно издържани. Материалният закон е приложен правилно, за което на основание чл. 218, ал. 2 АПК касационната инстанция следи и служебно. Неоснователни са доводите в касационната жалба за неспазване на преклузивния срок по чл. 109, ал. 1 ДОПК за образуване на ревизионното производство по отношение на данъчни периоди 2014 г. и 2015 г. При постановяване на решението съдът е извършил дължимата проверка за спазването на срока и е обсъдил възраженията на ревизираното лице. Правилно е становището, че релевантен за преценката е моментът на връчване на ЗВР Р-16002419003940-020-001/25.06.2019 г. Касаторът не оспорва факта, че процесният РА е издаден в резултат на повторна ревизия след отмяна на първоначално издадения акт с Решение 635/08.12.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив и връщане на преписката за нова ревизия. Съдебната практика на ВАС еднозначно приема, че при връщане на преписката за нова ревизия на основание чл. 155, ал. 4 ДОПК не се образува ново ревизионно производство, а съгласно чл. 155, ал. 6 ДОПК производството продължава от незаконосъобразното действие, послужило за отмяна на РА, т.е. възстановява се висящността на производството по издаване на акта (в този смисъл са Решение 7475/18.06.2024 г. по адм. дело 2531/2024 г. на ВАС, Решение 7833/25.06.2024 г. по адм. дело 2562/2024 на ВАС; Решение 1656/22.02.2022 г. по адм. дело 6294/2021 г. на ВАС, решение 4841/19.04.2017 г. по адм. дело 5283/2016 г. на ВАС и други). В случая ревизионното производство е образувано на 11.11.2019 г. с връчването на първоначалната ЗВР от 25.06.2019 г. при спазване на срока по чл. 109, ал. 1 ДОПК. Наведените оплаквания от касатора по същество не се установяват при извършената проверка на доказателствения материал по делото. Последните са насочени срещу изводите на съда в частта на отчетените разходи за 2014 г. и 2015 г. по фактури от СИО Транспорт ЕООД, Айдост Семат ЕООД, Ел Ен Транс ЕООД и Есен Транспорт ЕООД, както и определения КД за 2018 г. Възраженията за липса на основание за провеждане на ревизията по реда на чл. 122 ДОПК се поддържат, независимо от заключението на основната ССЕ по въпроси 2 и 3, че на база представените при ревизията счетоводни регистри и други документи не е видно как са осчетоводени отделните първични и вторични документи, както и за невъзможност да се проследи текущото счетоводно отчитане на всички стопански операции, водещи до изменение на финансовите резултати на дружеството за 2014 г. и 2015 г. Липсата на аргументи за данъчен период 2017 г., неподаването на ГДД по чл. 92 ЗКПО за 2017 г. и 2018 г. въпреки осъществяването на стопанска дейност и твърдението за следващ се корпоративен данък за 2018 г., но в по-нисък размер от определения при ревизията, затвърждават крайното заключение на административния съд за законосъобразност на РА. Настоящият касационен състав споделя мотивите на първоинстанционния съд за наличие на сочените в РА предпоставки по чл. 122, ал. 1 ДОПК. За отделните данъчни периоди от 01.01.2014 г. до 31.12.2016 г. и от 01.01.2017 г. до 31.12.2018 г. са установени различни основания за провеждане на ревизията по особения ред - чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 4 ДОПК, като е предоставена възможност на задълженото лице да ангажира необходимите документи и да обоснове надлежно твърденията си. Оценката на събраните доказателства разкрива, че жалбоподателят не е провел успешно доказването на релевантните факти от защитната си позиция. Съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК, в производството по обжалването на ревизионния акт при ревизия по реда на чл. 122 ДОПК, констатациите в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. По-голямата част от доводите в касационната жалба са неотносими към главния въпрос, тъй като касаят реалността на доставките на транспортни услуги от СИО Транспорт ЕООД, Айдост Семат ЕООД, Ел Ен Транс ЕООД и Есен Транспорт ЕООД, необходимите документи за приложение на ЗДДС и ППЗДДС и основанието за облагане с нулева ставка на данъка чл. 30, ал. 1 от закона. Изискванията на ЗДДС имат конкретна цел и не могат да бъдат тълкувани разширително, както счита задълженото лице. Предмет на правния спор по делото са само задълженията на Бригс Транс ЕООД за корпоративен данък по ЗКПО за горепосочените периоди, определени върху данъчните основи по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК във вр. с чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 4 ДОПК. Поради недоказаност защитната теза за 2014 г. и 2015 г., правилно при постановяване на съдебното решение не е кредитиран нито един от хипотетичните варианти на изчисления по р. II от допълнителната ССЕ. Твърденията на касатора относно фактите и настъпването на претендираните за дружеството благоприятни правни последици е следвало да бъдат установени при условията на пълно доказване с допустимите за целта способи в процеса. Съгласно разпоредбата на чл. 3, ал. 3 ЗСч., предприятията осъществяват текущото счетоводно отчитане на основата на документална обоснованост на стопанските операции и факти при спазване изискванията за съставянето на документи по този закон. През ревизираните 2014 г. и 2015 г. аналогично изискване е закрепено в нормата на чл. 4, ал. 3 във вр. с ал. 1, т. 1 ЗСч. (отм. ДВ, бр. 95 от 2015 г.). Първостепенният съд не е възприел констатациите на вещите лица по ССЕ безкритично, а е извършил съвкупна преценка заедно с останалите доказателства по делото чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК. За това свидетелстват и мотивите за необоснованост на основната ССЕ по отношение на данните за отразеното крайно дебитно салдо по сч. с/ка 611 Разходи за основна дейност за 2018 г. в размер на 4 827,74 лв. След проверка по заявените от касатора пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно. Същото следва да се остави в сила, като на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК, бъде направено препращане към мотивите на административния съд за неоснователност на възражението на процесуалния представител на касатора за изтекла погасителна давност по чл. 171, ал. 1 ДОПК за 2014 г. и 2015 г., които се споделят като издържани от правна страна предвид изяснените факти, свързани със спирането и прекъсването на давностните срокове в случая. При този изход на делото претенцията на касатора за присъждане на разноски се явява неоснователна. С оглед на своевременно упражненото процесуално право от страна на ответника, на НАП се следват разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК в размер на 1 971,44 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, Първи състав на Осмо отделение,