Решение № 1220 от 2.2.2024 г. на ВАС по адм. д. № 3136/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във вр. с чл. 160, ал. 7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директорът на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), подадена чрез юрк. Бакалова, срещу решение 8004 от 23.12.2022 г., постановено по адм. дело 11335 по описа на Административен съд София град за 2020 г. С обжалваното решение по жалба на Л. София ЕООД, е отменен ревизионен акт (РА) Р-22221019006106-091-001 от 23.03.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, в потвърдената му част с решение 1469/23.09.2020 г. на директора на Дирекция ОДОП София, с която на дружеството са установени допълнителни задължения за ДДС в размер на 161 242.37 лв., ведно със съответните лихви в размер на 52 139.20 лв. и е извършено увеличение на финансовия резултат през ревизирания период, вследствие на което е определен допълнителен корпоративен данък за внасяне в размер на 217 469.45 лв. и лихви за забава в размер на 65 729.36 лв. за данъчен период 2016 г. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради противоречие с материалния закон и необоснованост и нарушения на процесуалните правила, които съставляват касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По отношение на установените задължения по ЗКПО касаторът излага съображения, че първоинстанционният съд е направил повърхностен анализ на приетите по делото заключения на експертизи и формално е възприел установеното от вещото лице по допуснатата съдебно-техническа оценителна експертиза (СТОЕ), като липсва анализ на събраните доказателства в тяхната съвкупност и взаимовръзка. Неправилен е изводът на съда, че сборът на пазарните оценки на продадените имоти е по-малък от сбора на отчетените приходи от продажбата им, поради което не е налице отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 16, ал. 1 ЗКПО. Според касатора, съдът е следвало да кредитира заключението по назначената по време на ревизията експертиза по отношение на определянето на пазарна цена на продадените апартаменти, тъй като експертизата, ценена при ревизията, е ползвала като аналози сделки, сключени при сходни условия, по отношение на сгради, изградени от строителя на процесиите имоти, като са приложени различни корекционни коефициенти, отразяващи различията между съпоставяните обекти. Касаторът твърди, че СТОЕ, приета по делото, не съдържа информация как са формирани стойностите, които са посочени във въпросния документ и какви са компонентите, включени в тях. От вещото лице не са приложени никакви коефициенти, които да отразяват различията, които нормално съществуват между процесиите сделки и аналозите им, с които вещото лице ги е съпоставяло, за да достигне до изводите си. Изложени са твърдения, че при преценката относно пазарни цени на имотите, следва да бъдат съобразени определените цени при степен на завършеност - удостоверение за въвеждане в експлоатация. От заключението на вещото лице по ССЕ е видно, че вещото лице е направило съпоставка между разходите, понесени от ревизираното лице при придобиване и изграждане на процесиите имоти, и приходите от продажбата им, като е достигнало до извод, че разходите превишават приходите с 520 937.95 лв., което съответства на експертизата, ценена при ревизията, и изводите в нея относно това, че продажните цени, отразени в нотариалните актове, не са пазарни такива. Според касатора решението е неправилно и в частта, с която е отменен ревизионния акт по отношение на установените задължения по ЗДДС. Излага доводи, че когато нерегистрирано по този закон лице получи авансово плащане по облагаема доставка и фактически извърши тази доставка след датата на регистрацията си по този закон се смята, че полученото авансово плащане съдържа данъка, който става изискуем на датата, на която става изискуем данъкът по доставката. В тази връзка от общата цена на имотите по нотариалните актове е определен делът на довършителните работи, с включен в него ДДС, подробно описани в табличен вид в таблица на стр. 15 и стр. 16 в РД. Твърди, че от СТОЕ не става ясно как е определена стойността на довършителните работи по процесиите имоти, няма данни и дали в тази стойност е включен ДДС или не. С оглед на това същата не може да бъде ползвана във връзка с определяне размера на дължимото ДДС. Касаторът счита за неправилен извода на съда, че тъй като дружеството не е ползвало право на данъчен кредит по издадените му от строителя фактури за извършване на довършителните работи, то не е следвало да се начислява ДДС във връзка с извършените от него доставки. Излага съображения, че в случая се касае за авансово плащане, направено преди извършването на услугите в полза на лице, което не е регистрирано към момента на плащането, което попада в хипотезата на чл. 25, ал. 8 ЗДДС, а съдът неправилно се е позовава на разпоредбата на чл. 25, ал. 4 ЗДДС, касаеща доставка с периодично или непрекъснато изпълнение. В тази насока се позовава на обстоятелството, че плащането е извършено авансово преди регистрацията на дружеството по ЗДДС, а по отношение на отделните елементи от доставките на услуги, описани в т. 4 от нотариалните актове (завършване на инсталации, мазилки, замазки и монтаж на дограма на сградата, подписване на Акт обр. 15 и издаване на Разрешение за ползване), не е договорено извършването на частично плащане. Иска решението да бъде отменено, като вместо него моли да бъде отхвърлена жалбата на ревизираното лице срещу ревизионния акт. Претендира разноски по делото за двете съдебни инстанции, съобразно представен списък по чл. 80 от ГПК в общ размер на 50 446 лв. Ответникът Л. София ЕООД, чрез адв. Райчинова, в съдебно заседание оспорва основателността на касационната жалба и моли за оставяне в сила на атакувания съдебен акт. Претендира присъждане на разноски по делото, съобразно представен списък по чл. 80 ГПК и доказателства за плащането им в размер на 29 384.39 лв. Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор намира подадената касационна жалба за процесуално допустима, а по съществото й дава мотивирано заключение за нейната неоснователност. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок и срещу подлежащ на обжалване акт, поради което е процесуално допустима. За да се произнесе по нейната основателност, настоящият тричленен състав съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд София-град е бил ревизионен акт Р-22221019006106-091-001 от 23.03.2020 г., издаден от В. Велкова орган възложил ревизията и П. Пачева - ръководител на ревизията, в потвърдената му част с Решение 1469/23.09.2020 г., издадено от директора на Дирекция ОДОП София, с която на ревизираното лице са установени допълнителни задължения за ДДС в размер на 161 242.37 лв., ведно със съответните лихви в размер на 52 139.20 лв. и е извършено увеличение на финансовия резултат през ревизирания период, вследствие на което е определен допълнителен корпоративен данък за внасяне в размер на 217 469.45 лв. и лихви за забава в размер на 65 729.36 лв. за данъчен период 2016 г. В хода на ревизионното производство е установено, че през ревизирания период основният предмет на дейност на дружеството е бил извършване на строителство и продажба на недвижими имоти в жилищна сграда, находяща се на адрес: гр. София, [улица]. По време на ревизията е установено, че с нотариален акт (НА) 119/29.05.2013 г. и 120/29.05.2013 г. ревизираното лице, заедно с лицето В. Мирянова (управител и едноличен собственик на капитала на Л. София ЕООД, считано от 06.02.2015 г.) придобиват от Й. Кръстев, К. Кръстев, Е. Кръстева, С. Кръстев, и Й. Кръстева, недвижим имот, съставляващ дворно място (общо 710 кв. м.) и двуетажна постройка с тавански помещения, находящ се на адрес гр. София, [улица], разделен в съотношения 92% към 8% в полза на жалбоподателя Л. София ЕООД. Цената на придобиване на имота съгласно цитираните два нотариални акта е 1 486 440.80 лв., от които 117 349.80 лв. са платени от В. Мирянова, а остатъка в размер на 1 369 091 лв. е изплатен /преведен/ от ревизираното лице. На 22.07.2015 г. на новите собственици на имота е издадено разрешение за строеж. Изготвен е идеен инвестиционен проект за изграждане на жилищна сграда и гаражи с разгъната застроена площ /РЗП/ - 2 127,90 кв. м. и площ подземно застрояване 482,00 кв. м. или обща площ на застрояването - 2 609,00 кв. м. Изпълнител на строителните дейности е Артекс Инженеринг АД, за което на Л. София ЕООД са издадени фактури 3576/06.10.2016 г., 3606/17.11.2016 г., 3607/18.11.2016 г., 3795/10.03.2017 г. и 3821/27.03.2017 г. на обща стойност 2 413 293,75 лв. с ДДС. Дружеството е влязло във владение на процесния имот на 19.12.2016 г. по силата на издадено Удостоверение за въвеждане в експлоатация на жилищна сграда. На 04.04.2016 г. е извършена делба между съсобствениците В. Мирянова от една страна и Л. София ЕООД, като дружеството е станало изключителен собственик на апартаменти от 1 до 9, офис 1, гаражи от 1 до 6 и 8, а В. Мирянова, заедно със съпруга си П. Мирянов придобиват апартамент 10, асансьор и гараж 7. Ревизираното лице е продало част от собствените си недвижими имоти (7 апартамента, 7 гаража и 2 паркоместа) на лицата Н. Колев, и В. Колева; К. Костов, Д. Смиленов, М. Митев и С. Янчева и ДИАНА ООД документирани с НА 125, том I, per. 2334 дело 105/08.04.2016 г.; НА 126, том I, per. 2349 дело 106/11.04.2016 г.; НА 138, том I, per. 2509 дело 116/14.04.2016 г.; НА 161, том I, per. 2178 дело 97/22.04.2016 г.; НА 162, том I, per. 2179 дело 98/22.04.2016 г.; НА 159, том I, per. 2852 дело 135/27.04.2016 г. и НА 28, том III, per. 7228 дело 363/17.11.2016 г., подробно описани на стр. 6 и стр. 7 от РД. Съгласно цитираните нотариални актове имотите са предадени на купувачите при степен на завършеност - груб строеж . С цел определяне на реалните пазарни цени на продажба на цитираните недвижими имоти, в хода на извършена на Л. София ЕООД проверка е възложена оценителна експертиза. Резултатите от извършената експертна оценка са присъединени към ревизионно производство с протокол 1630325/05.12.2019 г. В изготвената експертиза е изведен диапазон на пазарните стойности на оценяваните недвижими имоти на база цена на 1 кв. м. бруто площ за сграден фонд до степен на завършеност - удостоверение за въвеждане в експлоатация. Вещото лице е посочило, че недвижими имоти са продадени на занижена цена, като е определило продажната им цена. За да увеличат финансовия резултат на Л. София ЕООД, органите по приходите са приели, че от заключението на вещото лице по приетата експертиза се установяват положителните разлики между минимално определената с експертизата цена на недвижим имот при степен на завършеност - удостоверение за въвеждане в експлоатация и продажната цена на същият имоти по нотариален акт. Двете стойности са приети от органите по приходите като неотчетени от жалбоподателя приходи, с цел отклоняване от данъчното облагане, поради което на основание чл. 16, ал. 1 ЗКПО счетоводния финансов резултат на ревизираното дружество за 2016 г. е увеличен с общата сума на всички установени при ревизията разминавания в размер на 2 174 694.48 лв. При деклариран от дружеството финансов резултат за 2016 г. в размер на 0.00 лв., ревизиращите органи са определили данъчна печалба в размер на 2 174 694.48 лв., формирана след извършеното увеличение на счетоводния финансов резултат на основание чл. 16 ЗКПО със същата сума и е определен дължим корпоративен данък в размер на 217 469.65 лв. С оглед корекциите на декларираните резултати по ЗКПО и разпоредбите на чл. 175 от ДОПК и чл. 1 ЗЛДТДПДВ са начислени лихви за забавено плащане на дължимия корпоративен данък в общ размер на 65 729.36 лв. Приходните органи са установили задължения на ревизираното лице по ЗДДС, тъй като са приели, че продажбите на горепосочените недвижими имоти през м.04.2016 г. е извършена при етап на завършеност груб строеж , като продавачът се е задължил да довърши и предаде на клиентите (купувачите) си в завършен вид процесиите имоти с издадено разрешение за ползване от СРДНСК. Установено е, че продажните цени, посочени в нотариалните актове са платени в голямата си част при изповядване на сделките - м. 04.2016 г. или предварително (подробно описани на стр. 12 - 14 от РД), което е преди далата на регистрация по ЗДДС на жалбоподателя - 01.06.2016 г. Приходните органи са направили извод, че част от платените при продажбата на процесиите имоти парични средства представляват получени от ревизираното лице авансови плащания за извършване на довършителни СМР, които са фактически изпълнени след регистрацията му по ЗДДС от 01.06.2016 г. към датата на издаване на Разрешението за ползване на обекта - 19.12.2016 г. т. е. приели са, че са налице облагаеми доставки по смисъла на чл. 25, ал. 8 ЗДДС за получени авансови плащания преди регистрацията на лицето по ЗДДС. За довършителните СМР няма издадени фактури към клиенти на ревизираното лице. Изключение прави единствено, издадената от Артекс инженеринг АД на М. Митов фактура 3529/01.08.2016 г. с данъчна основа - 2 080.83 лв. и ДДС 416.17 лв. за извършени услуги. Ревизиращите органи са се позовали на изготвената експертиза и са приели, че недвижимите имоти следва да се оцененят на два етапа: на груб строеж , към който се отнасят 63% от общата пазарна цена на всеки от имотите и на удостоверение за въвеждане в експлоатация , включваща извършените довършителни СМР с тежест от 37% , ревизиращите органи са приели последните като подлежащи на облагане с данък по реда на чл. 25, ал. 8 ЗДДС. От общата цена на имотите по НА е определен делът на довършителните работи, с включен в него ДДС, подробно описани в табличен вид в таблица на стр. 15 и стр. 16 в РД. С РА на дружеството са установени допълнителни задължения по ЗДДС в общ размер на 161 242.37 лв., ведно със съответните лихви в размер на 52 139.20 лв., в резултат на доначислен ДДС за данъчен период-м. 12.2016 г. и е отказано право на данъчен кредит по ЗДДС на стойност 350 438.54 лв. главница за данъчен период месец декември 2016 г. по фактури 3576 от 06.10.2016 г. и 3607 от 18.11.2016 г., издадени от Артекс инженеринг АД. Пред първоинстанционният съд са приети заключения по основна и допълнителна СОТЕ и заключение по ССЕ. Заключенията на вещите лица са приети без да са оспорени от страните, а съдът ги е кредитирал като компетентно изготвени и кореспондиращи на събраните по делото доказателства. За да отмени ревизионния акт в процесната му част, първоинстанционният съд е приел, че същият е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, но при неправилно приложение на материалния закон. Съдът е приел за неоснователно наведеното в съдебното производство твърдение от страна на административния орган за наличие на превишение на разходите за закупуване на парцела и изграждане на продадените имоти над приходите от продажбата им. Съдът е посочил, че това оплакване е несвоевременно направено, защото нито с ревизионния доклад, нито с процесния ревизионен акт е направен анализ на себестойността на имотите или е достигано до извод за превишение на разходите над приходите от продажбата им. Съдът е приел, че не следва да коментира този въпрос. Съдът е кредитирал заключението на вещото лице по СТОЕ и въз основа на него е приел, че цената на почти всички сделки е по-висока от средната пазарна цена по оценката, именно това са сделките по НА 125/08.04.2016 г., 126/11.04.2016 г., 138/14.04.2016 г., 161/22.04.2016 г. и 162/22.04.2016 г. Посочил е, че единствено сделките по НА 159/27.04.2016 г. и 28/17.11.2016 г. са с по-ниска цена от определената от вещото лице пазарна цена. За тях разликата е 240 629,82 лв. Крайният извод на база на приетото заключение е, че няма отклонение от данъчно облагане, поради което ревизионния акт в тази част е отменен. За да отмени ревизионния акт в частта по отношение на установените задължения по ЗДДС, първоинстанционният съд е приел, че към момента на извършване на продажбите, продавачът Л. София ЕООД не е регистриран за целите на ЗДДС, поради което е направил извод, че не следва да се начислява ДДС. По делото не е било спорно, че дружеството е регистрирано за целите на ЗДДС на 01.06.2016 г. За неправилен е приет извода на органите по приходите, че част от платената цена по сключените договори за продажба на недвижими имоти представлявала авансово плащане за допълнителни СМР по привеждане на обектите в завършен вид за издаване на Разрешение за ползване. Съдът е посочил, че през ревизираните периоди по ЗДДС задълженото лице е получило доставки - СМР от Артекс инженеринг АД, свързани с извършването на довършителни работи на сградата, находяща се на [улица] гр. София, от която са продадени седемте процесни недвижими имоти. За тези довършителни работи, Артекс инженеринг АД е издало на ревизираното лице две фактури - фактура 3576 от 06.10.2016 г. с данъчна основа 916 666.67 лв. и ДДС в размер на 183 333.33 лв. и фактура 3607 от 18.11.2016 г. с данъчна основа 835 526.04 лв. и ДДС в размер на 167 105.21 лв. Предметът на тези СМР е именно довършителните работи, описани в точка 4.1. от нотариалните актове за покупко-продажба на имоти от задълженото лице към физически лица. Административният съд е изложил съображения, че ревизираното лице надлежно е отразил получените СМР от Артекс инженеринг АД в справките-декларации и дневници за покупки за данъчни периоди месец октомври и месец ноември 2016 г., но не е приспаднало като данъчен кредит сумата на начисления от доставчика ДДС. Съдът е приел, че тъй като довършителните работи са получени за целите на последващи доставки - а именно процесиите продажби на недвижими имоти, за които ДДС не е начислен, то правилно ревизираното лице е приело, че не следва да се приспада и данъчен кредит. Според съда като не са признали правото на данъчен кредит на жалбоподателя по цитираните фактури от Артекс инженеринг АД и незаконосъобразно са начислили допълнителни задължения по ЗДДС в негова тежест, органите по приходите са издали един незаконосъобразен акт, който подлежи на отмяна в тази му част. Съдът е изложил допълнителни съображения, че ревизионния акт е незаконосъобразен в частта на начисления допълнителен ДДС в данъчен период месец декември 2016 г., защото е издаден в противоречие с чл. 25, ал. 4, изр. 2 ЗДДС (е редакцията на закона, в сила през 2016 г.). Съдът е посочил, че ДДС за извършените от ревизираното лице нотариални продажби на процесиите имоти през м. април 2016 г. е начислен в периода м. декември 2016г. (датата на издаване на разрешението за ползване), а не в периодите на завършване на съответните етапи от довършителните работи, който е месец октомври 2016 г. Решението е валидно и допустимо, но неправилно поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, довели до неизясняване на факти имащи значение за правилното решаване на делото. В атакувания съдебен акт са изложени мотиви по спорните въпроси, както в частта по ЗКПО, така и по ЗДДС. Въпреки това не са изяснени фактите, въз основа на които са направени крайните изводи за незаконосъобразност на издадения ревизионен акт. Основателно е твърдението на касатора, че липсва анализ на приетите по делото доказателства в тяхната цялост и съвкупност, като само формално е възприето установеното от вещото лице по допуснатата СТОЕ. Решаващият състав е посочил защо кредитира заключението на вещото лице изслушано в хода на съдебното производство и е възприел неговите изчисления за пазарната стойност на имотите, не и извършил анализ на фактите в тяхната конкретика. В мотивите на съдебния акт е посочено, че всички имоти са продадени на "груб строеж" и са уговорени срокове за довършителни дейности. Според съдържанието на приложените по делото нотариални актове това не е така. Договорките при сключване на сделките с физическите лица са различни и следователно не могат да бъдат обобщени с приетото, че се касае за груб строеж. Установяването на предмета е свързан с това какво се прехвърля, състоянието на имота, което е свързано с неговата стойност/пазарна, договорена или установена от експертизата/. Степента на завършеност на обектите има значение и за изготвяне на експертните заключения и намирането на аналози. В хода на ревизионното производство вещото лице е работило по действително извършени продажби, по данни на Агенцията по вписванията и се касае за продажби на същата улица, следователно неправилно съдът не е дал указания да бъдат приложени аналозите използвани в хода на ревизионното производство и не е съобразил обстоятелството, че за всеки от продадените имоти следва да бъдат обсъдени както степента на завършеност, така и уговорките вписани в нотариалните актове. Без коментар са останали констатациите за вписаните договорки за евикция в нотариалния акт на К. Костов /н.а. 1125, том І, рег.2334, дело 106/2016 г. приложен на стр.254 от ревизионната преписка/, от която според ревизиращите е видна реалната цена на която се е осъществила продажбата, уговорката за плащане едва при издаване на разрешение за ползване в нотариалния акт на М. Митев /н.а. 138, том І, рег.2509, дело 116/2016 г. приложен на стр.262 от ревизионната преписка/, липсата на уговорка за довършителни работи в н.а. 28, том ІІІ, рег.7228, дело 363/2016 г. Липсва каквото и да е обсъждане на констатациите на органите по приходите относно продажбата между С. Янакиева, "Артекс Роял" ООД и в последствие М. Ганчевска, при която цената на имота е значително по-висока от тази на която се твърди, че е извършена първата по време продажба от ревизираното лице. Според заключението на вещото лице изслушано в хода на съдебното производство има разминаване в продажната цена и разходите за изграждане на обектите, което е в размер на 520 937.95 лв. С тази сума е констатирано превишение на разходите над приходите. Неправилно съдът е приел, че с приложено постановление за удължаване срока на наложени обезпечителни мерки изх.С200022-139-0000780 от 21.04.2020 г. това несъответствие е преодоляно. Описаните в постановлението обезпечения касаят един офис и два апартамента, находящи се на адреса на процесната сграда, които са собственост на ревизираното лице. Съдът е приел, че общият размер на балансовата стойност на възбранените имоти е по-голяма от установеното превишение на себестойността на сградата над приходите от продажби през 2016 г. Аритметичното добавяне на балансовата стойност на тези имоти към остойностяването на сградата не е достатъчно, за да оправдае констатираното от вещото лице превишение. Описаните в постановлението имоти е следвало да бъдат включени при определяне стойността на сградата, така както е направено това с продадените апартаменти. Освен това един от основните аргументи, за да бъде отменен ревизионния акт е, че апартаментите не са оценявани на груб строеж , така както са описани в документите за придобиване. В частта по ЗКПО не е изяснен и въпросът относно това каква е стойността на довършителните работи. В ревизионния акт е прието, че те представляват 37% от стойността на апартаментите, но пред съда не е установявано дали това е така, а заключението на експертизата от ревизионното производство не е кредитирано. Необосновано съдът е приел, че е недопустимо едва в съдебното производство да се поддържа от органите по приходите, че е налице превишение на разходите над приходите от продажбата им. Твърдения в този смисъл има още в ревизионния доклад /стр.5 от мотивите му/ съдът не е изяснил този въпрос и не е изложил мотиви в този смисъл, като се е задоволил само да посочи, че е недопустимо да бъде поддържано такова твърдение. Въпросът е съществен и относим към определяне на задълженията по ЗКПО, тъй като касае вписаните в счетоводството разходи за изграждането на имотите и съответно дали същите обосновават в последствие продажните цени на апартаментите. В частта по ЗДДС е посочено, органите по приходите неправилно са определили задължение възникнало във връзка с предоставянето на услуга довършителни СМР. За да бъде отменен ревизионния акт в тази част е посочено, че неправилно е приложен чл.25, ал.8 ЗДДС и не е съобразено обстоятелството, че ревизираното лице не е упражнило право на данъчен кредит след регистрацията си през месец юни 2016 г. Основанието за облагане по ЗДДС зависи от фактическите установявания относно предмета на продажбата по нотариалните актове и уговорките между продавач и купувач относно довършителните работи. В хода на съдебното производство не е установяван обемът на довършителните СМР, дали те са уговорени за всички обекти и кога са платени. Прието е, че те са платени авансово при сключване на сделките за покупко-продажба на недвижимите имоти и задълженията са определени върху 37% от тази цена, но както бе посочено по-горе това не е относимо за всички осъществени продажби. Съгласно мотивите на решението, не се кредитира заключението на изслушаната в хода на ревизионното производство СТОЕ. Въз основа на нея е определено задължението на ревизираното лице по ЗДДС. Не е съобразено обстоятелството, че в нотариалните актове се съдържат различни уговорки за плащане и за необходимите довършителни СМР. Изслушаната експертиза е установила разлика, която не е опровергана в последствие, тъй като не е посочено как имотите, които служат за обезпечение са остойностени за нуждите на настоящото производство, тъй като балансовата им стойност не е пазарната такава, за да може да се приеме, че покрива констатираната разлика. Не е установено и какъв е размерът на довършителните СМР и дали правилно е определен върху стойността им дължимият данък. При наличие на забраната на чл. 220 АПК за нови фактически установявания в касационното производство, настоящият състав не може да отстрани допуснатите нарушения от първата съдебна инстанция, а и по този начин не може да се извърши касационния съдебен контрол на обжалваното решение по спазване на материалния закон. По тези съображения решението като неправилно на посочените по горе основания следва да бъде отменено, а на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК делото следва да се върне на същия съд за ново разглеждане от друг съдебен състав. При новото разглеждане на делото следва да бъдат изискани аналозите въз основа на които е изготвена експертизата в ревизионното производство, да се установи предметът на всяка от продажбите съгласно вписаното в нотариалните актове и тогава да се сравнят аналозите по които се е определяла пазарната цена в ревизионното и съдебното производство, се установи на какво се дължи голямата разлика в пазарните цени на двете групи аналози, като ако е необходимо бъде изслушана експертиза за да бъдат определени пазарните цени на продадените обекти и обсъдени основанията за облагане по ЗКПО и ЗДДС. Предвид изхода на делото и на основание чл. 226, ал. 3 АПК настоящият съдебен състав не се произнася по разноските. Мотивиран така, Върховен административен съд състав на осмо отделение