Решение № 1435 от 31.01.2011 г. на ВАС по адм. д. № 7655/2010 г.

Решение № 1435 от 31.01.2011 г. на ВАС по адм. д. № 7655/2010 г., I о., докладчик председателят Панайот Генков Производството е по реда на чл. 208 от АПК във вр. чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по две касационни жалби: на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас, при ЦУ на НАП и на "Трансстрой Бургас" АД, подадена чрез адв. Янчо Ангелов.

Директорът на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас, при ЦУ на НАП обжалва решение № 27 от 12.01.2010 г. по адм. дело № 209 от 2009 г. на Административния съд - гр. Бургас, в частта, в която е отменен ревизионен акт № 201777 от 23.11.2006 г. на ТД на НАП - Бургас, потвърден с решение № РД-10-101 от 05.03.2007 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас, при ЦУ на НАП, относно извършеното увеличение на финансовия резултат за 2003 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) със сумата 9460 лв. - разходи, осчетоводени по фактури № 1115 от 23.07.2003 г. и № 1119 от 29.07.2003 г., издадени от "Били стил" ЕООД, както и в частта, с която за данъчния период 01.12.2002-31.12.2002 г. е отказан данъчен кредит в общ размер на 259 960 лв. по доставки, извършени от "Мавабо" ЕООД, "Бетрон" ЕООД, "Макси 77" ЕООД и ЕТ "Гардения-Димитър Иванов".

В касационната жалба се твърди, че решението в обжалваната част е неправилно - постановено в противоречие с материалния и процесуалния закон, и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК.

По подробни съображения, изложени в жалбата, касаторът моли да бъде отменено решението в обжалваната част и съответно потвърден РА изцяло. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

"Трансстрой Бургас" АД обжалва решението на АС - гр. Бургас, в частта, в която е отхвърлена жалбата му против РА № 201777 от 23.11.2006 г. на ТД на НАП - Бургас, потвърден с решение № РД-10-101 от 05.03.2007 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас, при ЦУ на НАП. Поддържа се, че решението в обжалваната част е неправилно като постановено в противоречие с материалния и процесуалния закон и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК, и моли да се отмени решението на първоинстанционния съд в обжалваната част, а с това и обжалваният РА. Претендира разноски.

Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на двете касационни жалби. Подробни съображения излага в хода по съществото на делото.

Касационните жалби са постъпили в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК и са допустими.

По касационната жалба на директора на Дирекция "ОУИ" - град Бургас, при ЦУ на НАП:

Делото е за втори път пред Върховния административен съд.

С решение № 2040 от 13.02.2009 г. по адм. дело № 11948 от 2009 г. на ВАС - I отделение, е отменено решение № 605 от 01.07.2008 г. на Административния съд - гр. Бургас, по адм. дело № 224 от 2007 г. В ЧАСТТА МУ, с която е отхвърлена жалбата на "Трансстрой Бургас" АД против РА № 201777 от 23.11.2006 г. на ТД на НАП - Бургас, потвърден с решение № РД-10-101 от 05.03.2007 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Бургас, при ЦУ на НАП в частта му, с която въз основа на увеличение на финансовия резултат (ФР) за 2003 г. със сумите съответно 102 695 лв. - на основание чл. 23, ал. 2, т. 24 от ЗКПО (отм.); 25 000 лв. и 9460 лв. - на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.), на ревизираното лице са определени съответни преки данъци, и в тази, с която на ревизираното лице е отказан данъчен кредит за данъчния период м. 12.2002 г. в размер общо на 260 000 лв. по доставки на "Мавабо" ЕООД, "Бетрон" ЕООД, "Макси-77" ЕООД и ЕТ "Гардения-Димитър Иванов", и е върнато делото в тази част за ново разглеждане от друг състав на Административния съд - гр. Бургас.

При новото разглеждане на делото АС - Бургас, е отменил процесния РА в частта относно извършеното увеличение на финансовия резултат за 2003 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) със сумата 9460 лв. - разходи, осчетоводени по фактури № 1115 от 23.07.2003 г. и № 1119 от 29.07.2003 г., издадени от "Били стил" ЕООД, както и в частта, с която за д. п. м. 12.2002 г. е отказан данъчен кредит в общ размер на 259 960 лв. по доставки, извършени от "Мавабо" ЕООД, "Бетрон" ЕООД, "Макси 77" ЕООД и ЕТ "Гардения-Димитър Иванов".

За да постанови този резултат, АС - Бургас, е установил следното:

1. Относно увеличения финансов резултат на дружеството със сумата 9460 лв. - разходи, осчетоводени по фактури с № 1115 от 23.07.2003 г. и № 1119 от 29.07.2003 г., издадени от "Били стил" ЕООД с предмет - извършено СМР обект: пътен проход КПП и паркинги: подобект паркинг 78 места, парцел III кв. 1 ж. к. "Лазур". Приходният орган е констатирал, че за този период по отношение на същия обект ревизираното лице е сключило договор с подизпълнителя "Бургаспътстрой" АД, като са установени точно видът и количеството на извършените от подизпълнителя СМР. Доставената услуга е фактурирана по съответния ред. Едновременно с това "Били стил" ЕООД е издало на "Трансстрой Бургас" АД цитираните две фактури за същия обект и за СМР. В хода на извършената насрещна проверка "Били стил" ЕООД не е открито на адреса за кореспонденция. По фактурите на "Били стил" ЕООД основание да не се признаят разходите са били доказателства за извършване на същите строителни работи на обект "Паркинг-стадион Нафтекс", фактурирани на друг доставчик, въз основа на писмени доказателства, липсващи в приетата по делото данъчна преписка, такива доказателства не са представени от приходния орган и в хода на съдебното производство. По тези съображения съдът е приел, че изводите на приходните органи за липса на основания за признаване на разходите по фактури с № 1115 от 23.07.2003 г. и № 1119 от 29.07.2003 г. не са подкрепени с доказателства, от които да се установи, че предметът на тези фактури вече е бил фактуриран на друг доставчик - "Бургаспътстрой" АД. С оглед изложеното съдът е приел, че органът по приходите незаконосъобразно е приел, че финансовият резултат на "Трансстрой Бургас" АД следва да бъде увеличен със сумата 9460 лева.

2. Относно установените задължения за д. п. м. 12.2002 г. приходният орган не е признал право на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) на дружеството по фактури, издадени от "Мавабо" ЕООД, "Бетрон" ЕООД, "Макси 77" ЕООД и ЕТ "Гардения-Димитър Иванов".

"Мавабо" ЕООД е издало на "Трансстрой Бургас" АД фактура № 442 от 11.12.2002 г. (на стойност 322 100 лв. и ДДС 64 420 лв.) по договор за укрепване на брега-свлачище Сарафово. Установено е, че процесната фактура е включена в дневника за продажби и в справка-декларация на дружеството за съответния период. Налице е плащане на ДДС по ДДС-сметка на доставчика на 09.01.2003 г. към фактура на този доставчик № 442 от 11.12.2002 г. с предмет "укрепване на брега свлачище-Сарафово" с ДДС 64 420 лв., представени са при ревизията протокол за приемане на СМР от 09.12.2002 г. и договор между страните по сделката. От ревизионния доклад е установено, че основен мотив за извода, че липсва доставка, е непрефактурирането на СМР - предмет на фактурите, от страна на ревизираното лице на инвеститора МРРБ. Посочената констатация на РА според съда няма пряко отношение към реалността на процесните доставки, а и не е доказана пред съда и при настоящото разглеждане на делото. Плащането на ДДС по ДДС-сметка на доставчика "Мавабо" ЕООД е основание според съда за прилагане на разпоредбата на чл. 65, ал. 8 ЗДДС (отм.). Плащането на данъчната основа по фактурата, за което е представено копие от авизо по платежно нареждане, е допълнителен аргумент за реалността на доставката. Изводът на ревизиращите при тези доказателства за липса на реалност на доставката по фактура № 442 е необоснован, с оглед на което съдът е приел, че неправилно в случая е приложен текстът на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) и незаконосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит по тази фактура предвид наличието на предпоставките на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.).

По отношение на фактура № 910 от 27.12.2002 г. (на стойност 325 700 лв. и ДДС 65 140 лв.), издадена от "Бетрон" ЕООД, е констатирано, че същата е включена в дневника за продажби и в справка-декларация на дружеството за съответния период, представени са договор между страните от 30.10.2002 г. и двустранен протокол за приемане на възложените и извършени СМР от 27.12.2002 г.. Налице е плащане на ДДС по ДДС-сметка на доставчика на 09.01.2003 г. към фактура на този доставчик № 910 от 27.12.2002 г. на стойност 325 700 лв. и ДДС 65 140 лв., както и плащане на данъчната основа по фактурата, за което е представено авизо по платежно нареждане. Обоснован е извод за неправилно прилагане на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) предвид наличието на предпоставките на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.).

Относно фактура № 808 от 05.12.2002 г. (на стойност 277 200 лв. и ДДС 55 400 лв.), издадена от "Макси 77" ЕООД по договор за укрепване на брега-свлачище Сарафово, гр. Бургас - установено е, че същата е включена в дневника за продажби и в справка-декларация на дружеството за съответния период. Налице е плащане на ДДС по ДДС-сметка на доставчика на 09.01.2003 г. към фактура на този доставчик № 808 от 05.12.2002 г. с ДДС 55 400 лв., представен е при ревизията протокол за приемане на СМР от 02.12.2002 г.. В ревизионния доклад основен мотив за извода, че липсва доставка, е непрефактурирането на СМР - предмет на фактурите, от страна на ревизираното лице на инвеститора МРРБ. В тази връзка съдът е приел, че посочената констатация на РА няма пряко отношение към реалността на процесната доставка, а и не е доказана. Плащането на данъчната основа по фактурата, за което е представено копие от авизо по платежно нареждане, е допълнителен аргумент за реалността на доставката. Изводът на ревизиращите при тези доказателства за липса на реалност на доставката по фактура № 808 според съда е необоснован, а дерегистрацията на доставчика "Макси 77" ЕООД няма отношение към доставката по този фактура, тъй като е извършена осем месеца след издаването на фактурата. Съдът е обосновал извода, че в случая следва да бъде приложена разпоредбата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.).

ЕТ "Гардения-Димитър Иванов" е издал на "Трансстрой Бургас" АД фактура № 200 от 03.12.2002 г. (на стойност 187 500 лв. и ДДС 37 500 лв.) и фактура № 201 от 11.12.2002 г. (на същата стойност) по договор за укрепване на брега-свлачище Сарафово, гр. Бургас, за които е установено, че е налице плащане на ДДС по ДДС-сметка на доставчика на 09.01.2003 г. към фактурите на този доставчик № 200 от 03.12.2002 г. с ДДС 37 500 лв. и № 201 от 11.12.2002 г. с ДДС 37 500 лева. В ревизионния доклад основен мотив за извода, че липсва доставка, е непрефактурирането на СМР - предмет на фактурите, от страна на ревизираното лице на инвеститора МРРБ. Посочената констатация на РА няма пряко отношение към реалността на процесната доставка, а и не е доказана пред съда. Административният съд е приел, че органът по приходите по отношение на тези две фактури неправилно е приложил текста на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) и незаконосъобразно е отказал да признае право на приспадане на данъчен кредит по тези фактури в общ размер на 75 000 лв., тъй като с оглед събраните доказателства са налице предпоставките на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.).

Решението на АС - Бургас, в тази част е правилно.

В мотивите на обжалваното решение са обсъдени подробно и последователно фактическата страна по спора и направените възражения пред първоинстанционния съд и са формирани изводи за законосъобразност на обжалвания РА в тази част, които се споделят изцяло от настоящия състав на Върховния административен съд.

Законосъобразно за данъчния период 01.12.2002-31.12.2002 г. административният съд е признал право на данъчен кредит в общ размер 259 960 лв. по доставки, извършени от "Мавабо" ЕООД, "Бетрон" ЕООД, "Макси 77" ЕООД и ЕТ "Гардения-Димитър Иванов", като е приложил разпоредбата на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС (отм.), след като безспорно е доказано, че е налице плащане на данъка по ДДС-сметка на доставчиците, както и че същите са реално осъществени. Непрефактурирането на СМР - предмет на фактурите, на инвеститора МРРБ няма пряко отношение към реалността на доставките, както правилно е посочил АС.

Правилно съдът е приел за незаконосъобразен извода на данъчния орган за увеличение на финансовия резултат за 2003 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.) със сумата 9460 лв. - разходи, осчетоводени по фактури № 1115 от 23.07.2003 г. и № 1119 от 29.07.2003 г., издадени от "Били стил" ЕООД, след като не са налице доказателства по делото, които да потвърждават констатациите на приходния орган, че предметът на фактурите е бил фактуриран на друг доставчик - "Бургас пътстрой" АД.

По изложените съображения следва да бъде прието, че решението в тази част не страда от пороците, изложени в касационната жалба, и следва да бъде оставено в сила.

По касационната жалба на "Трансстрой Бургас" АД:

За да отхвърли жалбата на дружеството, съдът е установил, че органът по приходите е увеличил финансовия резултат на дружеството със сумата 102 695 лв., осчетоводена за изпълнението на допълнителни СМР по обект "Водоснабдяване на група селища община Ясна поляна - водопровод Резово" (с възложител МРРБ), като е приел, че е налице хипотезата на чл. 23, ал. 2, т. 24 от ЗКПО (отм.) в редакцията му към ДВ, бр. 119 от 2002 г..

От данъчната преписка и събраните в хода на съдебното оспорване доказателства е констатирано, че увеличението в размер на 102 695 лв. е с разходи за обект "Водопровод Резово" по протокол от 07.08.2003 г. с подробна количествена сметка за извършване на непредвидени СМР на посочения обект след приключването на обекта по договор № 351 от 29.10.2002 г.. Не е спорно, че няма плащане на работите от МРРБ (като възложител) и водената по този повод кореспонденция е повод да се приеме от ревизиращите органи за нарушен принципът за съпоставимост на приходите и разходите. Според приходния орган ревизираното лице не е доказало, че СМР през 2003 г. са били възложени, за да се плащат и приемат. За да се признаят посочените разходи, е необходимо извършването им да е станало по силата на съгласие на двете страни за извършването на услугите. Съгласно сключения между МРРБ (като възложител) и касатора (като изпълнител) договор № 351 от 29.10.2002 г. на ревизираното лице е възложено за срок от два месеца от датата на предаване на строителната площадка да изпълни описаните в т. 1.1 вр. протокол № 1 СМР, като заплащането на извършеното строителство се осъществява след подписване на двустранен приемателно-предавателен протокол и подписване на одобрен отчет, предварително подписан от изпълняващия независим строителен надзор на обекта при гарантирано финансиране от държавния бюджет. Съгласно т. 4.6 от договора при установяване на непреодолима сила или други непредвидени в проекта обстоятелства възложителят, при необходимост, предприема действия за решаване на възникналите проблеми, което не е основание за прекратяване на договора. По т. 2.2 от договора страните могат да го променят и/или допълват само при възникване на обстоятелства, които не са могли да бъдат предвидени към момента на сключването му и в резултат на които договорът засяга законовите интереси на някоя от страните. С докладна записка от 18.12.2002 г., за която няма данни да е входирана при получателя "Комплект консулт" ООД - гр. София (упражняващо инвеститорски контрол по договора), ревизираното лице е поискало удължаване на договорения срок във връзка с писмо № 980 от 28.08.2002 г. на Областното пътно управление (л. 58), съгласно което трасето на изграждания водопровод следва да бъде променено. В докладната записка се твърди, че са правени огледи на място съвместно с представители на проектанта, строителния надзор и инвеститорския контрол, които са констатирали необходимост от извършване на СМР, непредвидени в проекта. С констативен протокол от 07.08.2003 г., подписан от представители на инвеститорския контрол, проектанта "Трансстрой Бургас" АД - гр. Бургас, и от ревизираното лице, е констатирано изпълнение на надвишени и непредвидени видове и количества работи съгласно приложена количествена сметка. Възложителят МРРБ по цитирания по-горе договор с писмо от 08.07.2004 г. отказал заплащането на тези СМР с мотиви, че представената му (л. 73 и сл.) проектосметна документация за допълнителните СМР не е оформена съгласно изискванията. По делото не са спорни извършването на процесните разходи, нито техният размер. Обстоятелството дали те ще бъдат заплатени от възложителя е предмет на спор между гражданскоправни субекти, който се основава на спорния фактически въпрос дали са били налице основания за промяна на сключения договор по смисъла на т. 2.2 от него. Договорът е сключен на 29.10.2002 г., в т. 2.2 е регламентирано, че страните могат да го променят и/или допълват само при възникване на обстоятелства, които не са могли да бъдат предвидени към момента на сключването му и в резултат на които договорът засяга законовите интереси на някоя от страните. Обстоятелството, на което "Трансстрой Бургас"АД се позовава, за да обоснове надвишените и непредвидени видове и количества работи, е писмо № 980 от 28.08.2002 г. на Областното пътно управление, уточняващо, че трасето на изграждания водопровод следва да бъде променено. Договорът обаче е сключен два месеца по-късно и указанията, съдържащи се в писмото, не могат да бъдат квалифицирани като обстоятелства, които не са могли да бъдат предвидени към момента на сключването му по смисъла на т. 2.2 от договора. По тези съображения и предвид клаузата от договора, регламентираща уговорената твърда цена за договорените СМР, административният съд е приел, че процесната сума не е подлежала на плащане от страна на възложителя, а и не е платена до приключването на устните състезания при второто разглеждане на настоящото дело.

От приетата по делото СИЕ е констатирано, че процесната сума не е била осчетоводена съгласно изискванията на НСС-11, поради което може да се направи обоснован извод за нарушаване на счетоводния принцип на съпоставимост между приходи и разходи, което е било основанието за увеличаване на ФР. В случая има отказ на възложителя (писмо изх. № 70-00-1510 от 15.05.2004 г.) за заплащане на допълнително направените разходи за строителство извън договорените, с оглед на което съдът е приел, че в случая не само липсва договореност между страните относно бъдещия приход, но и липсва вероятност разходите да бъдат възстановени.

Административният съд е приел, че законосъобразно органът по приходите е приел, че е налице нарушаване на принципа на съпоставимост между приходите и разходите, защото обектът е завършен и предаден на инвеститора - МРРБ, през 2002 г., а част от извършените през 2003 г. разходи по него са осчетоводени за текущата година, без дружеството да е получило приход през същата година за същия обект (каквото е изискването на чл. 4, ал. 2, т. 2 от ЗСч - в редакцията до отмяната му с ДВ, бр. 105 от 2006 г.). Обоснован е извод, че правилно органът по приходите е увеличил финансовия резултат на "Трансстрой Бургас" АД с осчетоводената сума от 102 695 лева.

На дружеството е увеличен финансовият резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) със сумата от 25 000 лв. - разходи, отчетени с фактури, издадени от "Тотем 2003" ЕООД, с предмет авансови плащания на обект "Укрепване на морска градина в Бургас". В счетоводството на "Трансстрой Бургас" АД е установено, че разходите по тези фактури са осчетоводени като текущи разходи за външни услуги, независимо че стопанската операция, посочена в тях, е "авансово плащане". Представени са договори за възлагане на СМР, двустранен протокол за приемане на извършено количество и протоколи за приемане на извършената работа, от които съдът е установил, че по две от шестте фактури - № 648 от 24.07.2003 г. на стойност 3800 лв. и № 646 от 17.07.2003 г. на стойност 4000 лв., липсват съответен договор за строителство и двустранен протокол за извършените СМР. Видно от тях, датите на протоколите за приемане на работата предхождат тези на фактурите за авансовите плащания и фактурирането на авансовите плащания на този доставчик е след датата на изпълнението на строителните услуги. Ревизираното лице твърди, че направените от него разходи са по реално осъществени доставки. Според съда приложените двустранни протоколи не отразяват отчитането на извършените СМР по съответния договор, тъй като не са съставени съобразно изискванията на чл. 7, ал. 3, т. 7 и 8 от Наредба № 3 от 31.07.2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството. Не са съставени, приети и подписани от всички лица, които според посочените разпоредби следва да приемат отчитането на работата по извършените СМР от съответният вид. Предвид така установените факти съдът е приел, че изводите на органа по приходите в тази част на констатациите по ЗКПО (отм.) са правилни. Авансовото плащане, посочено във фактурите, не представлява разход за дружествата, а следва да се осчетоводи като "разчет". Извършеното фактуриране на "авансово" плащане за строителна услуга след датата на изпълнението й е нереално. Жалбоподателят също не посочва и не представя доказателства в подкрепа на твърдението си, че макар в процесните фактури да е записано "авансово плащане", в действителност се касае за плащане след приемане на извършена работа.

Касационната жалба на "Трансстрой Бургас" АД е частично основателна.

Относно увеличението на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 24 ЗКПО (отм.) със сумата 102 695 лв. казусът касае отказ на възложителя - МРРБ, за заплащане на допълнително извършените разходи за строителство извън договорените. Съгласно чл. 23, ал. 2, т. 24 от ЗКПО (отм.) в редакцията му към ДВ, бр. 119 от 2002 г. финансовият резултат (счетоводната печалба/загуба) за данъчни цели се увеличава със сумите, които вследствие на неспазването на принципите за признаване на приходи и разходи, определени по реда на ал. 13 от същия член, са довели до намаляване на финансовия резултат. Съгласно чл. 23, ал. 13 от ЗКПО (отм.) признаването на приходи и разходи се осъществява при спазване на следните принципи: документална обоснованост, текущо начисляване, съпоставимост между приходите и разходите и предимство на съдържанието пред формата.

Върховният административен съд намира, че административният съд е постановил решението си в тази част при неправилно прилагане на материалния закон. Неправилна е констатацията на съда, че "от приетата по делото СИЕ е констатирано, че процесната сума не е била осчетоводена съгласно изискванията на НСС-11, поради което може да се направи обоснован извод за нарушаването на счетоводния принцип на съпоставимост между приходи и разходи, което е било основанието за увеличаване на ФР".

В т. 1 от заключението на ССЕ вещото лице е посочило, че при липса на договореност с възложителя МРРБ относно допълнително изпълнените надвишени и непредвидени СМР резултатът от сделката за извършване на услуги не може да бъде надеждно оценен и е вероятно направените разходи да не бъдат възстановени. В този случай приход не се признава, а направените разходи се признават за текущи. Приложим е НСС 18 - Признаване на приходите, и действащ към процесния данъчен период, но не разпоредбата на т. 4.1, съгласно която приходите за всяка сделка се признават едновременно с извършените разходи за нея, а разпоредбата на т. 11 от същия стандарт, уреждащ изключение от въведения принцип в т. 4.1 относно случаи, когато резултатът от сделката за извършване на услуги не може да бъде надеждно оценен и не е вероятно направените разходи да бъдат възстановени, както е по процесната услуга. В този случай приход не се признава, а направените разходи се признават за текущи разходи. Самият стандарт в този случай не търси задължителна съпоставимост между прихода и разхода. Наред с това в с. з. от 13.10.2009 г. вещото лице е заявило изрично, че в процесния случай разходите по строителството са осчетоводени в група 60, след което в група 611, като това е начинът за осчетоводяване на всички разходи, извършени по каквото и да е строителство, независимо от неговия характер, и в този смисъл разходите за строителството правилно са отразени по посочените сметки. С оглед изложеното решението в тази част следва да бъде отменено и да бъде постановено друго решение по съществото на спора, с което да се отмени в съответната част РА.

Относно увеличението на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.) с 25 000 лв. с разходите по фактурите, издадени от "Тотем 2003" ЕООД, законосъобразно е прието, че след като същите са с предмет авансово плащане, то същото не представлява разход за дружеството, а следва да се осчетоводи като "разчет". Извършеното фактуриране на "авансово плащане" за строителна услуга след датата на изпълнението й е нереално. В тази част касационната жалба на дружеството е неоснователна и решението в тази част следва да бъде оставено в сила.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 във вр. чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд - първо А отделение,