Решение № 2059 от 4.3.2025 г. на ВАС по адм. д. № 11629/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - София при ЦУ на НАП, подадена чрез юрисконсулт Иванова против Решение 1619/ 12.03.2024 г., постановено по адм. дело 11976/2023 г. по описа на Административен съд - София - град, с което е отменен Ревизионен акт 22002220001101-091-001/30.07.2021г., поправен с Ревизионен акт за поправка П-22221721136828-003-001/04.08.2021 г. на органи по приходите на ТД на НАП - София, в частта потвърдена с Решение 1647/22.10.2021г. на директора на Дирекция ОДОП - София. С касационната жалба се оспорва първоинстанционното решение като неправилно, поради нарушение на материалния закон и необосновано - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, спорните фактури не документират реално извършени доставки. Излагат се подробни доводи по съществото на спора. Отправеното искане към съда е за отмяна на първоинстанционното решение, като се отхвърли оспорването против процесния ревизионен акт в потвърдената му част. Претендира се присъждане на разноски - за юрисконсулско възнаграждение за две съдебни инстанции и за държавна такса, съгласно представен списък. Ответникът Термо Стил БГ ЕООД гр. София чрез адв. Пълова оспорва касационната жалба като неоснователна. Счита, че първоинстанционното решение е правилно постановено. Подробни доводи са развити в отговора на касационната жалба. Претендира присъждане на разноски за касационна инстанция. Прокурорът от Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е основателна. Производството пред Административен - съд-София град е повторно след като с Решение 12277/11.12.2023г. постановено по адм. дело 4395/2023г. по описа на ВАС е отменено Решение 158/09.01.2023г. по адм. дело 2158/2022 г. по описа на Административен съд - Софияград и делото е върнато за ново разглеждане от друг съдебен състав. Предмет на съдебен контрол при повторното разглеждане на делото е бил Ревизионен акт 22002220001101-091-002/30.07.2021г., поправен с Ревизионен акт за поправка П-22221721136828-003-001/04.08.2021 г. на органи по приходите на ТД на НАП - София, в потвърдената му част с Решение 1647/22.10.2021г. на директора на Дирекция ОДОП - София, с което на Термо Стил БГ ЕООД са установени задължения за ДДС поради отказано право на данъчен кредит за посочените в акта данъчни периоди. От доказателствата по делото се установява, че ревизията е възложена със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ Р-22002220001101-020-001 от 15.03.2021г., връчена по електронен път на 04.03.2020г., изменена със Заповеди за изменение на ЗВР Р-22002220001101 от 02.06.2020г. Възложената ревизия на Термо Стил БГ ЕООД е за установяване на задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 06.2014г., от м. 08.2014г. до м. 11.2014г., от м.02.2015 . до м. 05.2015г., от м. 08.2015г. до м. 10.2015г., м. 01.2016г., м. 03.2016г., от м. 05.2016г. до м. 08.2016г., от м. 11.2016г. до м. 12.2016г., м. 06.2017г., м. 08.2017г., м. 07.2018г., от м. 09.2018г. до м. 02.2019г. За резултатите от извършената ревизия е съставен Ревизионен доклад /РД/ Р-22002220001101-092-001/14.08.2020г., след което е издаден РА Р-22002220001101-091-001/30.07.2021г., поправен с Ревизионен акт за поправка П-22221721136828-003-001/04.08.2021 г. на органи по приходите на ТД на НАП - София, с който са установени задължения за ДДС общо в размер на 204 804.49 лева, ведно с лихви в размер на 85 833.18 лева. При обжалване на ревизионния акт по административен ред е постановено Решение 1647/22.10.2021г. на директора на Дирекция ОДОП - София, поправено с решение за поправка на очевидна фактическа грешка 1523 от 22.11.2024 г., с което РА е отменен частично за установените задължения за ДДС вследствие на непризнато право на данъчен кредит по фактури, издадени от ВЕНТО ТРЕЙД 1 ЕООД и ИМОРТ ТЕХ ЕООД за данъчни периоди от м. 09.2018 г. до м. 02.2019 г. общо в размер на 94 449.98 лева и лихви в размер на 24 858.78 лева. С решението е указано, че погасителната давност за установените задължения по ЗДДС, ведно със съответните лихви за данъчни периоди м.06.2014 г. и от м. 08.2014 г. до 11.2014 г. е изтекла и не подлежи на принудително изпълнение. След проследяване на извършените процесуални действия от органите по приходите в хода на ревизията, решаващият съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи, в кръга на определените им правомощия, в изискуемата форма. За да отмени РА съдът е обосновал извод, че същия е издаден в противоречие на материалноправните разпоредби на закона. Съдът е очертал спорния по делото въпрос, а именно дали доставките по фактурите издадени от посочените в ревизионния акт доставчици са реално осъществени. Според административният съд, изводите на ревизиращите органи за липса на основания за признаване правото на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, поради липса на действително осъществени доставки, е неправилен. Съдът е посочил, че в процесния случай органите по приходите са формирали необоснован извод за липса на доставки по процесните фактури, като посочените съображения за ненамирането на декларираните адреси на преките доставчици и непредставяне на доказателства от тях и липсата доказателства за произхода на продаваните от доставчиците стоки, съответно тяхната кадрова и ресурсна обезпеченост са в противоречие с константната практика на Върховният административен съд и на СЕС по дела С 285/09, решение по съединени дела С 80/11 и С 142/11, С 324/11, С 643/11, С 78/12, С 18/13 и. др. Решението е неправилно. Неправилни са изводите на административния съд за наличие на реални доставки по фактури издадени от Би Ес Тимбър Ентерпрайз ООД; Милениум ТК ЕООД; Йонито Трейд ЕООД; Ен Ти Пи ЕООД; Глобъл Бизнес Сълюшънс ЕООД; ГВК Трейд ЕООД; Ангро Трейд ЕООД; Цвети Комерс 72 ЕООД, Миртал ЕООД и Кам Сервиз 22 ЕООД. Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС обуславят възникването на право на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, отговарящ на нормативните изисквания за реквизити, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Притежаването на данъчен документ и извършено разплащане, както и осчетоводяването на стопанските операции, не са достатъчни да обосноват реалност на доставката. Не на последно място, от значение за правото на данъчен кредит е и наличието на последваща облагаема доставка, свързана с икономическата дейност на дружеството. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС и в Решението по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е отново застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка". В тази връзка следва да се посочи, че наличието на издадена данъчна фактура и коректното й отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките. Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Това е проявление на общото доказателствено правило, че всеки е длъжен да докаже фактите, от осъществяването на които черпи изгодни правни последици. Националната юрисдикция, в съответствие с националните правила на доказване трябва да направи глобална преценка на фактите, за да прецени налице ли са основания за признаване на претендираното право на приспадане. (вж. Решение на СЕС от 18 юли 2013 г. по дело С-78/12, Евита К, ECLI:EU:C:2013:486., т. 37). Или установяването на всички посочени кумулативни предпоставки /формални и материално правни/ е изцяло в доказателствена тежест на лицето, което претендира правото, съобразно общите правила на чл. 154, ал. 1 от ГПК, а и практиката на ВАС и на СЕС. В конкретния случай, противно на изводите на административния съд, от съвкупната преценка на доказателствата по делото се налага извод, че макар да са съставени писмени доказателства, от тях не може да се установи реално извършване на фактурираните доставки. Основателни се явяват възраженията на касационния жалбоподател, че решаващият състав на административния съд неправилно и необосновано е приел, че са представени доказателства, от които да се установява, че фактурираните доставки са извършени и реалността на доставките е установена. Основателни са оплакванията в касационната жалба за липса на реалност по фактури с доставчик Би Ес Тимбър Ентерпрайз ООД. Предмет на фактурите е доставка на строителни, ВиК и ОВК материали, както и услуги различни видове СМР. За доказване реалността на доставките на стоки не са представени приемо-предавателни протоколи или други документи, установяващи прехвърляне правото на собственост върху родово определените вещи, като липсва изясняване и на механизма на доставките. От представените два броя опис на материали към две от фактурите / 0000006135 и 0000006156/ не може да бъде доказано еднозначно извършването на доставките на строителни материали по смисъла на чл. 6 от ЗДДС и възникване на данъчно събитие по реда на чл. 25 от ЗДДС. Съгласно константната съдебна практика на ВАС по аналогични казуси, за доказване реалността на доставките следва да се представят достатъчно убедителни писмени доказателства за изпълнението им. Осчетоводяването на процесните доставки е само косвено доказателство, което при липса на други преки и непротиворечиви доказателства във връзка с изпълнение на доставките, не може да обоснове безсъмнен извод за реалността им. Недоказаната реална доставка, макар и документално оформена и отразена в счетоводството, не поражда права за данъчно задълженото лице. Не се установява реалност на доставките и по представените фактури с доставчик Би Ес Тимбър Ентерпрайз ООД и предмет СМР. В хода на ревизионното производство от ревизираното лице по част от фактурите са представени актове обр. 19, които, обаче, не могат да бъдат отнесени съм спорните фактури. Предметът на посочените фактури е извършено СМР, извършени монтажни работи, плащане по договор и др., но същите не съдържат каквито и да било данни, въз основа на които да бъдат отнесени към извършените СМР по представените актове обр.19 и представените от ревизираното лице договори. Следва да се посочи, че неустановеността на материална и кадрова обезпеченост на доставчика, сама по себе си, не е основание за отказ за признаване на данъчен кредит, но в случая по делото е видно, че това не са единствените съображения за формирания отказ. Липсата на придружаващи фактурите документи, от които да се установи реалност на доставките се подкрепя от приетата при първото разглеждане на делото съдебно-счетоводна експертиза. По отношение на фактурите с предмет доставка на В и К материали с доставчици Глобъл Бизнес Сълюшънс ЕООД, Цвети комерс 72 ЕООД, Милениум ТК ЕООД, Ангро Трейд ЕООД и Митрал ООД от страна на ревизираното лице са представени единствено спорните фактури, като липсват каквито и да е съпътстващи документи /приемо-предавателни протоколи, договори и др./, въз основа на които да се обоснове извод за наличие на реално осъществени доставки от сочения във фактурите доставчик. Следва да се посочи, че настоящият касационен състав споделя възприетата от ВАС и СЕС съдебна практика, според която не следва в тежест на получателя по доставките да се вменява в отговорност действията или бездействията на доставчиците - в този смисъл са решения по дела С-324/11 (Gabor Toth), както и решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и P. David), макар, че в интерес на получателя по издадените му фактури е да докаже положителният факт на тяхното фактическо извършване. В случая обаче, този положителен факт - реално извършени доставки не е доказан с представените фактури. Не се установява реалност на доставките и по фактури, издадени от Йонито Трейд ЕООД; Ен Ти Пи ЕООД, ГВК Трейд ЕООД и Кам сервиз 33 ЕООД. За установяване реалност на доставките на стоки от страна на ревизираното лице са представени приемо-предавателни протоколи, които, обаче не съдържат дата и място на съставяне, дата и място на предаване на материалите, както и подпис на приемащата страна. Същевременно не са представени доказателства и конкретни данни за използване на доставките в икономическата дейност на ревизираното лице. По така изложените съображения настоящата инстанция намира, че обжалваното съдебно решение е неправилно и като такова следва да бъде отменено, като вместо него бъде постановено друго, с което се отхвърли жалбата на Термо Стил БГ ЕООД срещу ревизионният акт в частта относно потвърдените от Директора на дирекция "ОДОП" - София задължения на дружеството за ДДС вследствие на непризнато право на данъчен кредит по фактури издадени от Би Ес Тимбър Ентерпрайз ООД; Милениум ТК ЕООД; Йонито Трейд ЕООД; Ен Ти Пи ЕООД; Глобъл Бизнес Сълюшънс ЕООД; ГВК Трейд ЕООД; Ангро Трейд ЕООД; Цвети Комерс 72 ЕООД, Миртал ЕООД и Кам Сервиз 22 ЕООД. При този изход на спора претенцията на касатора за присъждане на разноски за две съдебни инстанции е основателна, като същите се определят в общо размер на 24 134,38 лв., от които по 11 392.90 - юрисконсултско възнаграждение за всяка съдебна инстанция и 1 348.58 лв. - държавна такса. Воден от горното и на основание чл. 222, ал. 1 и чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,