Решение № 7009 от 10.06.2021 г. на ВАС по адм. д. № 10618/2020 г.

Решение № 7009 от 10.06.2021 г. на ВАС по адм. д. № 10618/2020 г., VIII о., докладчик съдията Таня Комсалова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/– гр. София, против Решение № 2148/22.04.2020 г., постановено по адм. дело № 1366/2017 г. по описа на Административен съд – София-град /АССГ/, в частта му с която е отменен Ревизионен Акт /РА/ № Р-22221415005689-091-001/24.06.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. София, мълчаливо потвърден в хода на административното му обжалване от Директора на Дирекция "/ОДОП" - гр. София, в следните него части: в частта, с която е отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците "Д. " ЕООД, "Хит Транс 75" ЕООД и "Трансплосет" ЕООД и съответните лихви; в частта, в която на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО е увеличен финансовия резултат за съответната финансова година със стойността на фактурите от доставчиците "Д. "ЕООД, "Хит Транс 75" ЕООД и "Трансплосет" ЕООД; в частта, с която не е признато извършено намаление на финансовия резултат за 2010 г. със сумата от 831 784, 13 лева; в частта, с която не е призната извършената по реда на чл. 76 от ЗКПО корекция на данъчните загуби за пренасяне за периода 2006 г. – 2010 г.; в частта, с която не са признати отчетени разходи за лихви в размер на 164 486, 02 лева за 2010 г.; в частта, с която не са признати разходи за лихви в размер на 337 226, 10 лева, участващи при определяне на счетоводния финансов резултат за 2013 г.; в частта за определените като неотчетени приходи в размер на 20 083, 18 лева за 2014 г. и в частта, с която за задълженията за фондове ДОО, ЗО и ДОП за м. 08 и м. 09. 2013 г. остатък за внасяне е определен над 44, 10 лева, както и лихвите на така отменените корекции и задължения, и в частта с която Директорът на Дирекция "ОДОП" – гр. София е осъден за разноски.

С втора касационна жалба е оспорено Решение за поправка на очевидна фактическа грешка № 4274 от 29.07.2020 г., постановено по адм. дело № 1366/2017 г. по описа на АССГ, в производство по реда на чл. 175 от АПК.

В касационните жалби се излагат доводи, за неправилност на атакуваните части от основното решение, респ. на решението за поправка, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Аргументите могат да бъдат обобщени по следния начин: 1. Неправилно определяне на правните и доказателствено релевантните за решаване на спора факти; изместване на правни спор от реалността на облагаемите доставки по които изпълнител е издателят на фактурите към последващата доставка и игнориране на обективни факти и доказателства за тях, на които се основава РА и несъобразяване с доказателствената сила на частните писмени доказателства, която законът /чл. 180 от ГПК/ им придава, както и с доказателствената сила на заключенията на вещите лица – чл. 202 от ГПК; 2. Относно непризнатото правно на данъчен кредит и непризнатите за данъчни цели осчетоводени разходи по фактурите, издадени от доставчиците "Д. " ЕООД, "Хит Транс 75" ЕООД и "Трансплосет" ЕООД, се счита за необоснован изводът на съда относно наличието на доказателства за реалното осъществяване на доставките по същите, доколкото липсват сключени между страните договори, липсват доказателства за материалната, кадровата и техническата обезпеченост на доставчиците, т. е. такива, които да докажат възможността посочените търговци да прехвърлят собствеността върху стоките в полза на ревизирания субект. Счита се, че представянето единствено на фактури и счетоводни статии за осчетоводяването на стопанските операции и такива за движението по сметка 501 "Каса" за разплащането им, не могат да установят при липсата на проверка вкл. и в счетоводството на доставчиците, липсата на доказателства за произхода на стоките, за наети или собствени обекти от доставчиците и за транспорт, наличието на действително извършена облагаема доставка, а се касае единствено и само до фиктивно фактуриране и злоупотреба с права, поради което не се следва право на данъчен кредит, респ. разходът е документално необоснован по смисъла на чл. 26, т. 2 от ЗКПО; 3. Относно непризнатото за данъчни цели намаление на финансовия резултат за 2010 г. със сумата от 831 018, 57 лева, се излагат аргументи, че напълно необосновано спрямо доказателствата по делото съдът е възприел тезата на ревизирания субект, че е доказано изпълнението на фактическия състав на чл. 46, ал. 3, т. 2 от ЗКПО, като неправилно е кредитираното заключението на вещото лице, чиито експертните изводи в тази насока са необосновани спрямо доказателствата по делото, вкл. и са некомпетентно дадени, като не се установява: - възникнало задължение за дружеството при неговото учредяване; - трансформиране на такова в "заем" през 2005 г.; - коригиране на счетоводни грешки по реда на чл. 75, ал. 6 от ЗКПО през 2010 г. касаещи 2005 г.: такава не е възможна, а и реално не е извършена (няма счетоводни записи и липсва в тази смисъл документална обоснованост на твърдените от експерта като осчетоводени на практика "разходи за провизии"); - не е изпълнен фактически състав на чл. 46, ал. 1 от ЗКПО както се твърди през данъчен период 2005 г., респ. не може да се приеме приложение правилото на чл. 46, ал. 3, т. 2 от ЗКПО; 4. Относно непризнатите разходи за лихви в размер на 164 486, 02 лева (така се сочи в касационната жалба) и непризнато намаление на счетоводния финансов резултат за 2010 г. на основание чл. 43 от ЗКПО с признати за данъчни цели от прилагането на режима на слабата капитализация лихви в размер 195 707, 31 лева се твърди че липсват доказателства за наличието на заемните правоотношения и такива за привлечени и/или ползвани през съответните години средства, за да се приеме за обосновано възникване на задължението за заплащане на лихви от страна на ревизирания субект, за да е приложима нормата на чл. 43 от ЗКПО, и то в осчетоводените размери през годините, вкл. и с аргументи, че от счетоводните отразявания се налагало изводът, който се подкрепя и от ангажираните едва в хода на съдебното производство договори за заем, че се касае до отношения между свързани лица, поради което е на лице и хипотезата на чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО – отклонение от данъчно облагане, респ. непризнаване за данъчни цели на разходите за лихви, и в който случай нормата на чл. 43 от ЗКПО не може да намери приложение; 5. Относно непризнатата корекция по реда на чл. 76 от ЗКПО на данъчните загуби за пренасяне през периодите от 2006 г. до 2010 г., се твърди че неправилно съдът, предвид липсата на годни доказателства за самото основание, е кредитирал заключението на вещото лице, че се касае до счетоводна грешка по смисъла на СС № 8 "Нетни печалби или загуби за периода, фундаментални грешки и помени в счетоводната политика" отстранена по препоръчителния подход, регламентиран от същия стандарт, по реда на чл. 75 от ЗКПО, произтичаща от липсата на счетоводно отразяване на разходите за лихви по договорите за заем; 6. Относно непризнатите на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО във вр. с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО за данъчни цели разходи за лихви в размер на 337 226, 10 лева, участващи при определяне на счетоводния финансов резултат за 2013 г., аргументите за неправилност на съдебния акт се свързват с факта, че ако доказателствата за развилите се взаимоотношения бяха представени в хода на ревизията, то би се стигнало до определяне на данъчно задължение във връзка с получено възнаграждение от продажба на акции и/или продажба на имущество чрез апорт, а от това следвало че търговските и финансовите взаимоотношения между ревизираното лице и контрагентите му са при условия, които влияят върху размер на данъчния финансов резултат – основание за приложение правилата, регулиращи за данъчни цели, случаите на отклонение от данъчно облагане, т. е. на чл. 15 и чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО; 7. Неправилно съдът е възприел тезата на жалбоподателя относно липсата на неосчетоводени приходи в размер на 20 083, 18 лева през 2014 г., вкл. и въз основана на заключението на вещото лице, доколкото от доказателствата по делото безспорно се установявал тази факт; 8. По тези съображения се счита за неправилно и решението по чл. 175 от АПК; 9. За неправилно се възприема и решението в частта му за разноските, вкл. и с настояване, че случаят попада в приложното поле на чл. 161, ал. 3 от ДОПК, за което е сторено и своевременно възражение, поради което разноските е следвало да бъдат поставени изцяло в тежест на жалбоподателя, независимо от изхода на правния спор.

Подробни аргументи се излагат в касационните жалби, поддържани в проведеното открито съдебно заседание от процесуалния му представител – юрк. А.. Настоява за отмяна на съдебния акт в оспорените му части, вкл. и в частта му за разноските, с отхвърляне на жалбата. Заявява претенция за присъждане на сторените в процеса разноски пред двете съдебни инстанции.

Ответникът по касационната жалба – "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД, не взема становище по касационните жалби и наведените в тях касационни основания.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби.

Касационните жалби са депозирани срещу подлежащи на оспорване съдебни актове, от активно процесуално легитимирано лице, при наличието на правен интерес и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, с оглед на което всяка една от тях е допустима и подлежи на разглеждане по същество.

Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е законосъобразността на РА № Р-22221415005689-091-001/24.06.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. София, мълчаливо потвърден в хода на административното му обжалване от Директора на Дирекция "ОДОП" –гр. София, в частта му, с която са установени на ревизираното лице следните по видове и размери публични задължения:

1. За данък добавена стойност за внасяне ведно с лихви за забава, в резултат на корекции на резултатите за съответния данъчен период (данък за внасяне, респ. данък за възстановяване), произтичащи от непризнато право на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1 т. 1 от ЗДДС и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС в размер общо на 1 520, 20 лева по фактури, издадени от доставчиците "Д. " ЕООД, "Хит Транс 75" ЕООД и "Трансплосет" ЕООД, и лихви за забава за несвоевременното разчитане на определените задълженията по ЗДД.

1. За корпоративен данък за внасяне за 2010 г. в размер на 114 916, 66 лева (посоченият размер от 108 953, 95 лева е установената в хода на ревизията непогасена част от така вмененото задължение), ведно с прилежащи лихви за забава в размер на 58 226, 93 лева, в резултат на както следва:

• Непризнато намаление на счетоводния финансов резултат по реда на чл. 43, ал. 1 във вр. и с чл. 75 от ЗКПО с признати за данъчни цели от прилагане на режима на слабата капитализация лихви в размер на 195 707, 31 лева;

• Непризнато намаление на счетоводния финансов резултат на основание чл. 46, ал. 3, т. 2 във вр. и с чл. 75 от ЗКПО със сумата от 839 018, 57 лева;

• Непризнаване на извършените корекции по реда на чл. 76 от ЗКПО по години на декларираната загуба за пренасяне;

1. За корпоративен данък за внасяне за 2011 г. в размер на 10 588, 44 лева, ведно с лихви за забава в размер на 4 561, 15 лева, в резултат на както следва:

• преобразуване на счетоводния финансов резултат за данъчни цели в посока неговото увеличаване на основание чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО с сумата от 5 175, 10 лева, документално необосновани разходи по фактурите, издадени от "Трансплосет" ЕООД;

• увеличаването на счетоводния финансов резултат на основание чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО със сумата от 48 000 лева, осчетоводени разходи за изплатени възнаграждения на свързано по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК лице за услуги, които не са извършени;

• увеличение със сумата от 52 709, 30 лева, поради липсата на данъчна загуба за приспадане в същия размер;

1. За корпоративен данък за 2012 г. в размер на 13 144, 90 лева, част от който деклариран от самото данъчно задължено лице по ГДД в размер на 9 290, 88 лева, съответно допълнително установен размер на корпоративния данък в хода на ревизията в размер на 3 854, 02 лева, в резултат на непризнато приспадане на данъчна загуба в размер на 38 540, 21 лева, поради липса на остатък от данъчна загуба за приспадане в същия размер, ведно с прилежащи лихви за забава в размер на 4 313, 20 лева, при констатация за неразчитане с бюджета на пълния размер на задължението от 13 144, 90 лева.

1. За корпоративен данък за внасяне за 2013 г. в размер на 12 061, 19 лева, ведно с прилежащи лихви за забава в размер на 2 816, 64 лева, в резултат на увеличение на счетоводния финансов резултат за данъчни цели на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО във вр. с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО с непризнатите за данъчни цели документално необосновани разходи за лихви в размер общо на 337 226, 10 лева.

1. За корпоративен данък за внасяне в размер на 1 859, 61 лева, ведно с прилежащи лихви за забава в размер на 232, 27 лева, в резултат на увеличение на счетоводния финансов резултат на основание чл. 78 от ЗКПО със сумата от 20 083, 18 лева, неосчетоводени приходи.

1. Вменени задължения за лихви за забава за несвоевременно разчитане на главниците на задълженията за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения, както следва:

• За данъчен период месец Август 2013 г. при констатиран остатък за внасяне в размер на 1 724, 60 лева, са начислени лихви за забава в размер на 485, 65 лева;

• За данъчен период месец Септември 2013 г. при костатирано неразчитане с бюджета на главницата от 2 241, 27 лева са начислени лихви за забава в размер на 612, 61 лева.

1. Вменени задължения за лихви за забава върху главниците на задълженията за вноски към ДОО, ЗО и ДЗПО – Универсален фонд в качеството на осигурител, както следва:

• При констатирано неразчитане с бюджета на част от главницата на задължението за вноски за ДОО – за осигурител за месец Септември 2013 г. в размер на 3 507, 11 лева са начислени лихви за забава в размер на 958, 40 лева

• При констатирано неразчитане с бюджета на част от главницата за вноски за ЗО – за осигурител за периода месец Септември 2013 г. в размер на 1 564, 73 лева са начислени лихви за забава в размер на 427, 60 лева

• При констатирано неразчитане с бюджета на главницата за вноски за ДЗПО-УПФ – за осигурител за месец Септември 2013 г. в размер на 1 113, 77 лева, са начислени лихви за забава в размер на 304, 37 лева

Административен съд – София-град е приел, че оспорването на РА е процесуално допустимо, като предприето в срока по чл. 156, ал. 1 от ДОПК, от легитимно лице, против подлежаща на оспорване част от РА, мълчаливо потвърдена в хода на административното му оспорване.

Преценил е частична основателност на жалбата, с която е сезиран, и като краен резултат (макар и при констатирана непрецизност на диспозитива на съдебния акт – съдът дължи произнасяне с диспозитива относно размерите на публичните вземания, а не относно спорните между страните "констатации" на органите по приходите, от които произтичат същите, по които се произнася в мотивите, като тази непрецизност на практика не е отстранена с постановеното в производство по реда на чл. 175 от АПК Решение, за което съображения ще се изложат по-долу) с Решение № 2148 от 22.04.2020 г., постановено по адм. дело № 1366/2017 г. по описа на АССГ, на практика е отменил РА в следните негови части:

1. Относно определените задължения по ЗДДС като резултати за съответните данъчни периоди, в следствие на непризнато на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1 т. 1 от ЗДДС и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС в размер общо на 1 520, 20 лева по фактури, издадени от доставчиците "Д. " ЕООД, "Хит Транс 75" ЕООД и "Трансплосет" ЕООД, и произтичащите от това задължения за лихви за забава;

1. За корпоративен данък за внасяне за 2010 г. в размер на 114 916, 66 лева, ведно с прилежащите лихви за забава в рамер на 58 226, 93 лева, в резултат на както е уточнил съда:

• "непризнати отчетени разходи за лихви в размер на 164 486, 02 лева",

• Непризнато намаление на счетоводния финансов резултат със сумата от 831 784, 13 лева;

• Непризнаване на извършените корекции по реда на чл. 76 от ЗКПО на декларираната данъчна загуба за пренасяне за периода 2006 г. – 2009 г.

(т. е. признат е остатък от данъчна загуба за пренасяне в размер на 56 103, 10 лева, вместо посочените от лицето 94 558, 83 лева, като разликата е резултат от възприетия от съда размер от 164 486, 02 лева на разходите за лихви, вместо верния такъв от 195 707, 31 лева, с който именно е коригиран СФР в хода на ревизията, и възприетото за законосъобразно непризнаване на намалението на СФР на основание чл. 43, ал. 3, т. 2 от ЗКПО със сумата от общо 7 234, 44 лева);

1. За корпоративен данък за внасяне за 2011 г. за разликата от 4 460, 62 лева до пълния размер на вмененото задължение в размер на 10 588, 44 лева, ведно с прилежащите на тази разлика лихви за забава, произтичаща от увеличението на счетоводния финансов резултат за данъчни цели на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО във вр. с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО с разходите в размер общо на 5 175, 10 лева, по фактурите, издадени от "Трансплосет" ЕООД и в резултат на признати от съда за законосъобразни корекции по чл. 76 от ЗКПО на данъчните загуби за пренасяне и установената незаконосъобразност на РА в частта му относно данъчен период 2010 г., в следствие на което е на лице остатък от данъчна загуба за пренасяне в размер на 56 103, 10 лева, приспадната изцяло за целите на формиране на данъчната основа за облагане с корпоративен данък за 2011 г.;

1. За корпоративен данък за внасяне за 2013 г. в размер на 12 061, 19 лева, ведно с прилежащи лихви за забава в размер на 2 816, 64 лева, в резултат на увеличение на счетоводния финансов резултат за данъчни цели на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО във вр. с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО с непризнатите за данъчни цели документално необосновани разходи за лихви в размер общо на 337 226, 10 лева.

1. За корпоративен данък за внасяне в размер на 1 859, 61 лева, ведно с прилежащи лихви за забава в размер на 232, 27 лева (при декларирана по ГДД за 2014 г. данъчна загуба в размер на 1 478, 12 лева), в резултат на увеличение на счетоводния финансов резултат на основание чл. 78 от ЗКПО със сумата от 20 083, 18 лева, неосчетоводени приходи.

1. В частта относно установения остатък за внасяне на задълженията за Данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения (фигуриращ в решението като ДОД) и за вноски за ДОО-за осигурител, за вноски за ЗО – за осигурител и за вноски за ДЗПО – Универсален фонд- за осигурител, за месеците Август и Септември 2013 г. над сумата от 44, 10 лева до пълния посочен в Таблица 1 "Установявам", колона 11 "Дължима сума" такъв от 10 151, 48 лева, ведно с прилежащите на тази разлика лихви за забава.

На последно място е отхвърлена жалбата на "Мотел Горублянско Ханче"ЕООД против процесния РА, в частите му извън така очертаните в предходния абзац, произтичащи от "отменените корекции" очертани в мотивите и диспозитива на решението, и е осъдено същото дружество за разноски, като тази част от Решение № 2148 от 22.04.2020 г., постановено по адм. дело № 1366/2017 г. по описа на АССГ, е влязло в сила, предвид липсата на касационна жалба, подадена от юридическото лице, поради което и не е предмет на касационния контрол.

За да обоснове преценката си за основателност на предявената жалба в посочените й части първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна:

Прието е, че РА е издаден от компетентни органи по приходите и при липсата на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, които да посягат на валидността на тази категория индивидуални административни актове.

В тази връзка и предвид възраженията в жалбата е посочил, че ЗВР и другите процесуални действия до издаването на РА са извършени по електронен път – чл. 29, ал. 4 от ДОПК, на електронна поща, посочена изрично като адрес са кореспонденция със заявление от управителката на дружеството от 10.06.2014 г., част от доказателствата по делото

След което съдът е пристъпил към излагане на фактическите си и правни съображения по всяка една от оспорените констатации на приходната администрация, като е възприел частична незаконосъобразност на същите и е стигнал до извода за частична материалната незаконосъобразност на РА (а именно това е обхватът на касационния контрол), поради следното:

I. По ЗДДС.

Установено е, че в хода на ревизията е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Д. " ЕООД, "Трансплосет" ЕООД и "Хит Транс 75" ЕООД, подробно индивидуализирани в РА, с аргументи че същите не отразяват реално осъществени доставки, поради което и данъкът по същите е неправомерно начислен и за получателя не възниква правото на данъчен креди. Основанията за отказ са чл. 75, ал. 5 от ЗДДС и чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС.

Съображенията на ревизиращите са свързани с факта, че в хода на ревизията нито получателят, нито доставчиците са ангажирали доказателства за доставките – такива относно счетоводното отразяване на получените материали, начина на разплащане, доказателства относно извършения транспорт на закупените материали, относно използването им в облагаемата им дейност, не е доказано наличие на материална и кадрова обезпеченост за извършване на доставките да доставчиците, които по данни на информационния масив на НАП, същите не разполага с такава.

С тези аргументи ревизиращите органи са приели, че се касае за привидни сделки, при които страните не са имали желание да настъпи правният им ефект.

От своя страна съдът е анализирал заключението на вещото лице по допусната ССчЕ и ангажираните в хода на съдебното производство писмени доказателства, и въз основа на тях е прието, съгласно главна книга за съответния период за сметка 501 "Каса" се установява плащането, самите фактури съдържат всички нормативно установени реквизити, редовно са осчетоводени в счетоводството на ревизираното лице, вкл. и е доказано влагането им в икономическата му дейност. Касае се до закупени стоки във връзка със стопанисвания от "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД към този моменти ресторант. Предмет на фактура № 308/10.12.2009 г., издадена от "Д. " ЕООД са различни видове тоалетна хартия, чували за смет и дезинфектанти, осчетоводена на разход по дебита на сметка 601"Разходи за материали" с данъчна основа 316, 65 лева и начислен ДДС в размер на 63, ЗЗ лева. Предмет на доставките, обективирани във фактурите, издадени от "Трансплосет" ЕООД са различни видове пилешко месо – пиле прясно, пилешки бутчета, пилешко филе и др., като са осчетоводени по дебита на сметка 304 "Стоки хранителни", след което и по дебита на сметка 702 "Приходи от продажба на стоки". Предмет на доставките по фактурите, издадени от "Хит Транс 75" ЕООД, са материали за ремонт на същия обект – гипсова мазилка, бързостягащ гипс, последните част от дебитния оборот по сметка 207 "Разходи за придобиване на ДМА", след което отнесени по дебита на сметка 203 "Сгради", по който начин е увеличена отчетната стойност на сградата на ресторанта.

Въз основа на така дадените експертни изводи първоинстанционният съд е приел, че предметът на доставките е свързан и е в вложен в дейността на дружеството и предвид редовното им осчетоводяване, установено разплащане, получаването им в ресторанта на дружеството и невъзможността ревизираното лице само да си ги обезпечи, необоснован е изводът на ревизиращите органи за неправомерно упражняване на правото на приспадане на данъка, платен за покупката на тези стоки, вложени в основната дейност на дружеството. С тези аргументи РА е отменен в тази му част.

ІІ. За корпоративен данък.

1. Относно намаленията на СФР за 2010 г. на основание чл. 43, ал. 2 ЗКПО и чл. 46, ал. 3, т. 2 от ЗКПО във вр. и с извършени корекции по чл. 75 от ЗКПО и извършените корекции по реда на чл. 76 от ЗКОП в справката за пренасяне на данъчните загуби за периода 2006 г. – 2010 г.

Съдът е приел, че в хода на ревизията е установено, че с ГДД по чл. 92, ал. 1 ЗКПО за 2010 г. "Мотел Горублянско Ханче"ЕООД декларира СФР – печалба в размер на 1 171 105, 14 лева, всичко увеличения 142 221, 87 лева и всичко намаления 1 313 327, 01 лева, респ. нулева данъчна основани и нулев данък за внасяне.

Част от осчетоводените разходи, дали отражения на СФР, са такива за лихви в размер на 164 486, 02 лева.

В ГДД е попълнена и Справка № 3 "Регулиране на слабата капитализация", в която след получен отрицателен резултат (- 837 465, 07 лева) при прилагане формулата по чл. 43, ал. 3 от ЗКПО отразен на ред 7. 2, съответно при данните от ред 8 – 195 707, 31 лева (съставляващи непризнати разходи за лихви за периода след 01.01.2005 г. съгласно чл. 26 от ЗКПО (отм.); , подлежащи на приспадане и неприспаднати до 31.12.2006 г. и непризнати разходи за лихви през 2009 г., вкл. по реда на чл. 43, ал. 1 от ЗКПО), на ред 9 е посочен размерът, в който непризнатите през предходните години разходи за лихви в резултат на прилагане на режима на слабата капитализация, следва да бъдат признати през текущия данъчен период - 195 707, 31 лева. Посочената сума участва в намаленията на СФР – фигурира на ред 11 от Колона Б "Намаления" от раздел Преобразуване на СФР от подадената ГДД по чл. 92, ал. 1 от ЗКПО за 2010 г.

В Приложение № 1 – Преобразуване на СФР в колона Б – Намаления, т. 5 приходи, отчетени по повод отписване на задължения, за които е приложим чл. 46, ал. 1 ЗКПО през предходна година е посочена сумата 839 018, 57 лева на основание чл. 46, ал. 3, т. 2 ЗКПО. Пренесена е и на ред 17 от Колона Б"Намаления" от Раздел "Преобразуване СФР" на същата ГДД.

Попълнена е и Справка 4 "Пренасяне на данъчни загуби", съгласно данните от която е извършена корекция по реда на чл. 76 от ЗКПО на размерите на данъчните загуби за пренасяне за 2006 г, 2007 г, 2008 г. и 2009 г., съответно е формирана обща сума на данъчните загуби от предходните години, подлежащи на пренасяне, в размер на 275 557, 52 лева, от която изцяло е приспадната данъчната печалба за 2010 г. в размер на 180 998, 69 лева преди пренасянето на данъчната загуба, и е получен остатък от данъчната загуба за пренасяне в следващи години в размер на 94 588, 83 лева.

Органите по приходите са приели действия по изискване от ревизираното лице да представи доказателства за извършеното намаление по реда на чл. 46, ал. 3, т. 2 от ЗКПО, респ. да ангажира такива във връзка с осчетоводените разходи за лихви и намаленията на СФР чрез режима на слабата капитализация на основание чл. 43, ал. 2 от ЗКПО (вкл. догори за заем, аналитични и хронологични справки на счетоводните сметки, чрез които се отчитат привлечени средства), както и такива за извършената корекция на основание чл. 75 от ЗКПО на счетоводни грешки през текущия година, касаеща минали години, но нищо от това не е представено.

Предвид всичко изложено, органите по приходите са приели, че при положение че не са представени изисканите доказателства, респ. че заеми не са осчетоводявани по сметка 151 "Получени краткосрочни заеми" или 152 "Получени дългосрочни заеми", а по разчетна сметка 496 "Разчети по заеми", кореспондираща със сметка 460 "Вътрешни разчети", ревизираният субект осуетява възможност да се проследи както източника на финансиране, така и условията, при които е осъществено същото, но очевидно се касае до взаимоотношения между свързани лица.

Като краен резултат позовавайки се и на чл. 15 и чл. 16, ал. 2, т. 3 от ЗКПО органите по приходите не са признали намалението на СФР с признати за данъчни цели от прилагане на слабата капитализация лихви в размер на 195 707, 31 лева.

Предвид липсата на ангажирани каквито и да било доказателства, вкл. и кои точно задължения (към кои кредитори) са били отписани, а още по-малко за тях да е прилаган чл. 46, ал. 1 от ЗКПО в предходни данъчни периоди, ревизиращите са приели че липсват основания за прилагане нормата на чл. 46, ал. 3, т. 2 от ЗКПО и не са признали намалението на СФР в размер на 839 018, 57 лева.

Аналогично предвид каквито и да било ангажирани доказателства не са признали и декларираните в Справка 4 "Пренасяне на загуби" към ГДД корекции на данъчната загуба за пренасяне по реда на чл. 76 от ЗКПО за периода 2006 г. – 2009 г.

За да отмени изцяло вмененото задължение за корпоративен данък за внасяне за 2010 г. и лихви за забава първоинстанционният съд е приел въз основа на ангажираните в съдебното производство писмени доказателства, вкл. и заключението на вещото лице по допуснатата ССчЕ, следното:

Сумата от 839 018, 57 лева е формирана като сбор от сумата от 831 784, 13 лева - главница по договор за заем между "Балканстрой" ООД и "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД от 01.01.2005 г., 638, 57 лв. по фактура, която не е представена и 6 595, 87 лв. по фактура, която не е представена.

Приел е за установено, че със сумата от 831 784, 13 лева е преобразуван СФР в посока неговото увеличение през 2005 г. на основание чл. 46, ал. 1 от ЗКПО, което "фактическо действие e извършено през 2010 г., с коригиране на декларираните резултати по ГДД за 2005 г. по препоръчителния метод за коригиране на счетоводни грешки, все едно грешката не е допусната".

Изведен е извод, че при установено прилагане на чл. 46, ал. 1 от ЗКПО са на лице основанията по чл. 46, ал. 3, т. 2 от ЗКПО и незаконосъобразно с РА не признато извършено намаление на финансовия резултат за 2010 г. със сумата 831 784, 13 лв, поради което и тази корекция следва да се отмени. Т. е. споделил е изводите на органите по приходите относно корекцията със сумата от 7 234, 44 лева, във връзка с посочените две фактури.

На следващо място кредитирано е изцяло заключението на вещото лице, че предвид липсата на счетоводно отразяване/неначисляване на лихви по заеми през годините 2006 – 2010 г. е допусната счетоводна грешка, която е отстранена, на основание СС № 8 "Нетни печалби или загуби за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика", за което е използван препоръчителният подход, указан в стандарта и описан на стр. 18 от заключението, л. 319 по делото. С тези мотиви е споделена тезата на оспорващия, че се установява основанието за извършените корекции на данъчните загуби по реда на чл. 76 от ЗКПО и пренасянето им, чрез методиката на изправяне на фундаментални грешки в минали счетоводни периоди.

Що се касае до непризнатите разходи за лихви, възприети от състава на съда в размер на 164 486, 02 лев, отново е кредитирано изцяло заключението на вещото лице. Прието е, че е на лице сключен договор за Заем между "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД и "Темаком" ЕООД от 16.01.2007 г. за предоставяне на финансови средства за за разплащания с доставчици, както и за оборотни средства в размер на 276 000 лв., със срок на погасяване 31.12.2010 г., по който е уговорена годишна лихва в размер на 13, 43 %; Договор за заем между "Мотел Горублянско Ханче"ЕООД и "Балканстрой"ООД от 01.01.2005 г. и предмет на договора от една трансформирано задължение на жалбоподателя да възстанови сумата от 831 784, 13 лева в заем, при годишна лихва 12, 35 %, както и Договор за заем от 25.10.2005 г., сключен между "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД и "Темаком" ЕООД с предмет задължение за "Темаком" ЕООД да предостави финансови средства в размер на 57 000 лева, за разплащане с доставчици от страна на "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД, която финансова помощ ще бъде предоставена до 08.12.2006 г., респ. ще бъде върната до 01.01.2007 г., при уговорена лихва в размер на 12, 04 %.

Възприет е констатираният от вещото лице начин на осчетоводяване на лихвите по коментираните договори, като конкретно за сумата от 164 486, 02 лева е посочено, че по сметка 621 "Разходи за лихви" с мемориален орден 55 от м. 12. 2010 г. е осчетоводени сумата от 135 494, 78 лева – лихва за 2010 г. по Договор заем с "Балканстрой"ООД, а с мемориален ордер 58 от м. 12. 2010 г. и сумата от сумата от 28 991, 24 лева по договор за заем с "Темаком" от 16.01.2007 г.

Що се касе до приложението на чл. 43 от ЗКПО, а именно режимът на слабата капитализация, съдът отново въз основа на констатациите и изчисленията на вещото лице е приел, че "следва да се признаят отчетените разходи за лихви и намалението на финансовия резултат за 2010 г. ", които разходи е посочил конкретно в размер на 164 486, 02 лева.

Или като краен резултат е признал остатък от данъчна загуба за пренасяне в размер на 56 103, 10 лева.

1. По отношение на извършената на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО корекция на счетоводния финансов резултат /СФР/ на дружеството за 2011 г., предвид непризнатия разход по фактурите, издадени от "Трансплосет" ЕООД и непризнатото приспадане на данъчна загуба за същия отчетен период.

Необходимо е да се отбележи, че касационната инстанция не коментира съображенията на първоинстанционния съд, нито аргументите в касационната жалба, касателно разходите по фактурите, издадени от "Д. " ЕООД и "Хит Транс 75" ЕООД – същите са несъотносими към правния спор. Видно от жалбата, с която е бил сезиран АССГ, неин предмет не е частта от РА относно установеното задължение за корпоративен данък за 2009 г. (именно то е свързано с непризнатия за данъчни цели на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО във вр. с чл. 10, ал. 1 о ЗКПО разход по фактурите, издадени от "Д. " ЕООД), нито е на лице констатация в РД или РА за документално необоснован, а следователно и непризнат за данъчни цели на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО разход по фактурите, издадени от "Хит Транс 75" ЕООД, което да е довело до определяне на задължения за корпоративен данък за 2013 г. (последното е и логично, предвид начина на осчетоводяване на фактурите, издадени от този доставчик, описан по–горе).

За да прецени като материално незаконосъобразен и да отмени частично РА в тази му част, първоинстанционният съд е приел че фактурираните разходи са за стоки, обслужващи дейността на ревизираното лице и тъй като не се обосновава от събраните доказателства липсата на реални стопански операции, не могат да се определят като привидни тези сделки, с което е обоснован извод, че случая не попада в приложното поле на чл. 26, т. 2 от ЗКПО.

Частичната незаконосъобразност на РА относно установените задължения за корпоративен данък за 2011 г. следва и установяванията на съда, посочени в предходната точка, относно размера на данъчната загуба за пренасяне от 56 103, 10 лева, а не претендирания от ревизирания субект размер, приспадната изцяло за целите на формиране на данъчната основа за облагане с корпоративен данък за 2011 г.

1. По отношение извършеното увеличение на СФР с разходи за лихви в размер на 337 226, 10 лева за 2013 г., поради тяхната документална необоснованост – основание по чл. 26, т. 2 от ЗКПО във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО.

В хода на ревизията е установено, че ревизираното лице е осчетоводило по сметка 621 "Разходи за лихви" сумата от 337 226, 10 лева, които участват във формирането на СФР.

Констатирано е, че "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД не е представило изисканите му договори за заем за ревизирания период, хронологична и аналитична справка за сметките, по които са начислявани и изплащани сметки, с което е обосновано, че по този начин данъчният субект осуетява възможността на ревизиращите органи да изследват както източника на финансиране, така и условията и характеристиките на получените заеми и съответно законосъобразността на начислените лихви. Констатирано е също така и че дружеството продължава и през този отчетен период да не използва счетоводни сметки 151 "Получени краткосрочни заеми" и чл. 152 "Получени дългосрочни заеми".

От своя страна съдът е кредитирал отново заключението на вещото лице, и съобразно същото, а и ангажираните по делото доказателства от оспорващия, е прието за установено, че:

• салдото по дебита на сметка 621 "Разходи за лихви" е формирано от начисляване на лихви по Предварителен Договор за покупко-продажба на акции от 27.12.2012 г., сключен между "Ка Инвестмънт груп С. А. ", дружество, регистрирано в Република Панама и "Мотел Горублянско Ханче"ЕООД, съгласно клаузите на който "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД се задължава до 01.10.2013 г. да учреди акционерно дружество с капитал формиран от непарична вноска, а именно конкретно индивидуализиран недвижим поземлен имот, ведно с построените в него също конкретно индивидуализирани сгради - хотел на 5 етажа, сграда за обществено хранене, 3 отделни друг вид производствена, складова, инфраструктурна сграда и сграда за електропроизводство /чл. 1/, както и същото дружество се задължава в срок от 3 месеца след учредяването на АД-то да прехвърли собствеността върху акциите на новоучреденото дружество на "Ка Инвестмънт Груп С. А. " /чл. 6/, като "Ка Инвестмънт Груп С. А. " се задължава да заплати на "Мотел Горублянско Ханче"ЕООД авансово сумата от 6 000 000 лева за закупуването на акциите, която ще бъде преведена по банков път, в брой и чрез заместване в дълг на "Мотел Горублянско Ханче"ЕООД към "Темаком" ЕООД в максимален размер от 2 140 000 лева и към "Балканстрой" ООД в максимален размер от 1 850 000 лева, за което ще бъдат подписани отделни тристранни споразумения /чл. 2/, в тази връзка е уговорено и заплащане на лихва в размер на 10, 03 % от датата на получаване на авансовото плащане до датата на прехвърляне на акциите /чл. 4/.

• новоучреденото акционерно дружество "Хотелски комплекс Монтесито" е с едноличен собственик на капитала "Ка Инвестмънт Груп С. А. ", с внесен капитал 6 217 900 лева;

• от приложената по делото справка се установява дата и сума на отпускане на заема, лихвен процент, период на олихвяване, брой дни, сума на лихвата, която е начислява до 03.10.2013 г. – датата на прехвърляне на акциите;

При тези фактически установявания е прието, че се опровергава изводът на ревизиращите, че осчетоводените разходи за лихви не са документално обосновани, доколкото от приложените договори и справки и анализа на счетоводна сметка 621 "Разходи за лихви" за 201 3 г. тези разходи са документално обосновани и не е налице основанието, посочено от ревизиращите органи – чл. 26, т. 2 от ЗКПО във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО.

1. Относно извършеното на основание чл. 78 от ЗКПО увеличение на СФР за 2014 г. със сумата от 20 083, 18 лева.

В хода на ревизията е констатирана разлика между декларираните от дружеството продажби в подадените справки-декларации по ЗДДС и дневници за продажби за периода 01. 01. -31.12.2014 г. и осчетоводените приходи по сметките от гр. 70 в посочения размер, и е прието, че се касае за неотчетени приходи, поради което е приложено правилото на чл. 78 от ЗКПО.

От своя страна съдът стъпвайки на ангажираните пред него доказателства и заключението на вещото лице е споделил тезата на жалбоподателя, че в случая "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД е получило доставки с данъчна основа в размер на 20 324, 57 лева, които не са предназначени за него, предвид извършения апорт, и съответно е извършено префактуриране на същите доставки на "Хотелски комплекс Монтесито"АД, за чиято дейност се отнасят.

Прието е, че по тези причини сумата на данъчните основи не е отчитана като приход и разход, а чрез разчетна сметка 498 "Други дебитори", като същевременно доставките са намерили отражение в дневниците за продажби и справките-декларации по ЗДДС.

С тези аргументи е отречена тезата на приходната администрация, че се касае до укрити приходи и за незаконосъобразен е възприет РА в частта му относно приложението на чл. 78 от ЗКПО за този отчетен период.

III. По ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО.

По отношение на задълженията за лихви за забава във връзка с приетото от органите по приходите несвоевременно разчитане на част от вноските за Данък върху доходите от трудовите и приравнени на тях правоотношения (или ДОД в решението) на физическите лица и към фондовете за ДОО, ДЗПО и ЗО.

Тук фактическите установява в хода на ревизията се свеждат до липсата на разчитане с бюджета на част от задълженията за ДОД и към фондовете на ДОО, ЗО и ДЗПО-УПФ от страна на ревизирания субект, като не се спори че принципно същите са правилно декларирани по основание и размер.

Кредитирайки заключението на вещото лице съдът е приел, че задължението за вноски за ДЗПО-УПФ за м. 09. 2013 г. в размер на 1113, 77 лева е погасено изцяло на 15.10.2013 г., а задълженията за вноски за ДОД и ДОО и ЗО съответно за месеци Август и Септември 2013 г. в общ размер на 9 307, 71 лева са разчетени частично на 09.09.2013 г. и 15.10.2013 г. в размер на 8 993, 61 лева, при което е на лице остатък от 44, 10 лева.

Постановено е и Решение № 4274 от 29.07.2020 г. с което в производство по чл. 175 от АПК съдът се е "съобразил с разпореждане на председателя на осмо отделение", за отстраняване на допусната неточност в решението с изрично посочване в диспозитива на конкретни стойности на главниците и лихвите, в частта в която е отменен/потвърден РА, и е "поправил допусната в диспозитива на Решение № 2148/22.04.2020 г. по адм. дело № 1366/2017 г. очевидна неточност, като диспозитива в първи и в втори абзац, касаещи частичната отмяна/частичното потвърждаване на РА е постановил да се чете по указания в съдебния акт смисъл.

По касационната жалба на Директор на Дирекция "ОДОП" – гр. София против Решение № 2148/22.04.2020 г., постановено по адм. дело № 1366/2017 г. по описа на АССГ.

Съгласно чл. 218, ал. 2 АПК при касационната проверка на оспореното първоинстанционно решение съдът следи служебно за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, т. е. тази проверка не е ограничена до посочените в касационната жалба касационни основания по чл. 209, т. 1, т. 2 и т. 3, предложение първо АПК.

Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на АССГ в оспорените му пред касационната инстация части като валидно и допустимо, като постановено в правораздавателната дейност на съда, от законен състав и при правилна преценка за допустимостта на съдебния контрол.

Що се касае до твърденията за процесуални нарушения в дейността на съда, свеждащи се това, че в нарушение на чл. 12 от ГПК, не са обсъдени поотделно и в тяхната съвкупност всички ангажирани от оспорващия доказателства, вкл. и заключението на вещото лице не е преценено през призмата на правилото на чл. 202 от ГПК, поради което са изведени и необосновани и неправилни изводи от фактическа и правна страна, то следва да се посочи, че тези аргументи касаят обосноваността на съдебния акт и ще бъдат разгледани по-долу, ведно с обсъждане на материалната му законосъобразност.

Следва да се посочи, че касационната инстанция при проверка на така изведеното касационно основание констатира, че съдебният акт принципно отговаря на изискването на чл. 172 а ал. 2 от АПК, респ. чл. 235, ал. 2 от ГПК, за мотивираност, а и на тези на чл. 236, ал. 2 и чл. 12 от ГПК за постановяването му въз основа на възприетите от съда факти и обстоятелства, произтичащи от събраните при съдебното дирене писмени доказателства и доказателствени средства, като съдът е сторил собствени (макар и лаконични) фактически и правни установявания.

По обосноваността на съдебния акт и неговата материална законосъобразност, които следва да бъдат разгледани общо, касационната инстанция констатира следното.

Всъщност правилно и обосновано съдът е приел, че РА е издаде от компетентни органи по приходите и при липсата на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, които да посягат на валидността на тази категория индивидуални административни актове.

Частично неправилни и необосновани обаче се преценят от касационната инстанция изводите на съда по правилното приложение на материалния закон при издаването на РА в обсъжданите му тук части.

По ЗДДС

Неоснователен е доводът на касатора, че решението е материално незаконосъобразно и необосновано.

Единственият спорен въпрос между страните в процеса е наличието на реално осъществени доставки на стоки, посочени в спорните фактури, като нито една от тях не отрича значението на реалността на доставката като едно от задължителните условия за възникване на правото на данъчен кредит, съобразно установената съдебна практика, както на националните съдилища, така на Съда на Европейския съюз.

Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС.

Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС и в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е отново застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка".

В конкретния случай намира отражение и тълкуването, обективирано в Решението на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13, съгласно което националният съд следва да провери служебно дали установените обстоятелства сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите, дали се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама. СЕС сочи, че тази преценка е правна, поради което изводът на съда за наличие на измама или злоупотреба може да се основава и на данни, предоставени за пръв път в съдебното производство, без с това да се нарушава забраната за reformation in pejos.

В конкретния случай оплакванията на касатора приповтарят констатациите на ревизиращите органи за непризнаване на право на данъчен кредит, изложени по-горе.

За да отговори на така поставените въпроси, настоящата съдебна инстанция съобрази следното:

В практиката си Върховният административен съд приема, че за да възникне и да се упражни законосъобразно правото на данъчен кредит, е необходимо по безспорен начин да се установи, че стоката фактически е предадена от доставчика на получателя и/или услугата е действително извършена – чл. 6, ал. 1, чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС.

Касае се за материално право в полза на получателя по фактурираните доставки и правилно съдът е приел, че е негова доказателствената тежест да установи реалното изпълнение на спорните доставки.

Следва да се посочи /съобразно изложеното в РД и РА/, че обезпечеността на доставчиците – материално-техническа и кадрова не е предпоставка за правото на данъчен кредит и в този смисъл е и съдебната практика на СЕС – решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и P. David) и решение С-18/13 ("Макс Пен"), която е възприета и в решенията на ВАС. Съгласно тази практика, липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките. Доказателства, че задълженото лице е участвало в данъчна измама или е имало знанието за такава, не се съдържат в ревизионния акт.

Неспазването от прекия или предходен доставчик на определени изисквания, вкл. и за депозиране на доказателства в хода на ревизията, при установено предаване на стоката и последващата й реализация за целите на икономическата дейност на получателя, също не влияе на правото на приспадане на данъчен кредит за получателя. В решението на Съда на Европейския съюз от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 г., се дава тълкуване на закона в смисъл, че член 167, член 168, буква а), член 178, буква а) и член 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на данъка върху добавената стойност, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател.

В този смисъл, за да бъде доказана реалност на доставките по процесните фактури, следва да бъде установен фактът на предаването на стоката от доставчика на получателя. Без значение за реалността на доставките е разполагали ли са доставчиците с материално-техническа и кадрова обезпеченост за извършване на същите, какъв е произходът на стоката, къде е била съхранявана същата, респ. дали е доказан транспортът й.

С оглед на събраните по делото писмени доказателства и заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза, настоящата съдебна инстанция намира, че е доказана реалност на доставките

Изложените в тази връзка фактически и правни изводи на първоинстанционния съд се споделят изцяло от касационната инстанция и не следва да бъдат преповтаряни, като на основание чл. 221, ал. 2, изр. 2 от АПК, настоящата инстанция препраща към мотивите на първоинстанционния съд.

Неоснователни са аргументите в касационната жалба, че в случая съдът е изместил спора към последващата реализация на стоките/материалите – това също е част от кумулативните предпоставки за възникването и надлежното упражняване на правото на данъчен кредит, поради което и логично съдът се е занимавал с този въпрос.

По така изложените съображения и съобразявайки практиката на СЕС, настоящата касационна инстанция намира за неоснователни доводите, изложени в жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП" – София, за необоснованост на оспореното решение, както и за противоречието му с материалния закон в тази му част.

Фактите по делото са точно установени въз основа на правилна преценка на доказателствения материал, тезата на ответника по делото е обсъдена и на всички възражения е отговорено. Спазени са изискванията на приложимите материални норми на ЗДДС – чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и чл. 69, ал. 1, т. 1 от същия закон за наличието на облагаема доставка, по която ревизираното дружество е получило стоки, и за това да ги е използвало за своите облагаеми доставки като предпоставки за признаване на правото му на данъчен кредит. Решението на АССГ в тази му част е правилно и следва да бъде оставено в сила.

По ЗКПО.

1. Относно извършеното увеличение на финансовия резултат на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО с възприетите за документално необосновани разходи по фактурите, издадени от "Трансплосет"ЕООД.

Отново следва да се подчертае, че неправилно в касационната жалба се поддържа и извършено регулиране за данъчни цели на посоченото правно основание и с разходите по фактурите, издадени от "Хит Транс 75" ЕООД – видно както от РД, така и от самия РА, такива корекции, които биха били относими към 2013 г. не са правени, както се посочи по-горе това следва и начина на осчетоводяване на тези разходи – по дебита на сметка 207, поради което и не се обсъжда този въпрос.

Несъотносими към правния спор, както се посочи по-горе, са съображенията и относно документалната обоснованост на разходите, по фактурите издадени от "Д. "ЕООД – в тази му част РА не е бил предмет на съдебен контрол.

От друга страна касационната инстанция предвид изложеното по-горе в частта по ЗДДС, преценя като правилни изводите на съда за липсата на документално необосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО разходи по фактурите, издадени от "Трансплосет" ЕООД, поради което и не са на лице основанията по чл. 26, т. 2 във вр. с ч л. 10, ал. 1 от ЗКПО и в тази му част РА, правилно е възприет като незаконосъобразен от първоинстанционния съд.

1. Относно намаленията на СФР за 2010 г. на основание чл. 43, ал. 2 ЗКПО и чл. 46, ал. 3, т. 2 от ЗКПО, приложението на чл. 75 от ЗКПО и извършените корекции по реда на чл. 76 от ЗКОП в справката за пренасяне на данъчните загуби за периода 2006 г. – 2010 г., които следва да бъдат разгледани заедно предвид на практика еднаквите факти, от които произтичат.

Всъщност спорът между страните в процеса в тази му част се концентрира върху това: е ли е на лице счетоводна грешка, свързана с минали години (липсата на осчетоводяване на възникнало задължение по Договор за заем от 01.01.2005 г. между "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД и "Балканстрой"ООД, и на задълженията за лихви, произтичащи от същия, както и липсата на осчетоводяване на задълженията за лихви, произтичащи от договори за заем с "Темаком" ЕООД от 25.10.2005 г. и 16.01.2007 г., каквато е тезата на оспорващия, споделена и от съда) или не (каквато е защитната позиция на ответника).

Съгласно чл. 75, ал. 1 ЗКПО (в приложимата му към казуса редакция до изм. - ДВ, бр. 94 от 2010 г., в сила от 1.01.2011 г.) при откриване през текущата година на счетоводна грешка, свързана с минали години, данъчните финансови резултати за съответните минали години се коригират съгласно изискванията на действащите през съответните минали години закони така, че все едно грешката не е била допусната.

В тези случаи корекцията им се извършва съгласно НСС № 8 – "Нетни печалби или загуби за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика", по препоръчителния или по алтернативния подходи.

Същественото е, че съгласно легалното определение на понятието "фундаментална грешка", дадено в чл. 2 от НСС № 8, това са - грешки, които са от такова значение, че финансовият отчет за един или повече предходни периоди вече не може да се счита за достоверен към датата на неговото публикуване.

Най-сетне съгласно правилото на чл. 76 от ЗКПО "Когато след коригирането на данъчния финансов резултат по чл. 75, ал. 1 възникне или се промени данъчната загуба за съответния минал период, прилагат се разпоредбите на глава единадесета. Данъчните финансови резултати за годините от допускане на грешката до нейното откриване се коригират по реда на чл. 75 така, че все едно грешката не е била допусната. За година на възникване на данъчната загуба се смята годината, през която е допусната грешката. ".

Противно на възприето от фактическа страна от състава на съда, такава фундаментална грешка, водеща да приложението на чл. 75 и чл. 76 от ЗКПО и правилата на НСС № 8, в случая не се доказа да е допусната, респ. установена от ревизирания субект, както се е поддържало през 2010 г., като доказателствената тежест е изцяло за него по общото правило на чл. 154 от ГПК във вр. с чл. 144 от АПК, а и § 2 от ДР на ДОПК.

На първо място първоинстанционният съд е кредитирал изцяло заключението на вещото лице, но без да го обсъди в съвкупност с останалите събрани по делото доказателства, съобразно правилото на чл. 202 от ГПК, вкл. е достигнал и до необоснови спрямо същите тези доказателства изводи от фактическа страна.

Касационната инстанция напълно споделя аргументите на касатора, че в случая не се установява възникването на заемните правоотношения между "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД, в качеството му заемополучател, и съответно "Балканстрой" ООД или "Темаком" ЕООД в качеството им на заемодатели, като се държи сметка и за реалния характер на договора за заем.

Първоинстанционният съд не е съобразил, че съобразно клаузите на представения Договор за заем от 01.01.2005 г. "Балканстрой" ООД поема задължение да трансформира задължението на "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД в размер на 831 784, 13 лева по разделителния протокол от 14.10.2004 г. в заем, предоставен на "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД, а последният се задължава да върне предоставената сума еднократно или на части в срок до 31.12.2010 г., като е уговорена лихва в размер на 12, 35 %, но това не съответства на съдържанието на самия разделителен протокол, в който не се съдържа задължение за поемане на пасиви от отделеното дружество и такива не са конкретизирани, а напротив изрично е вписано при съставянето на отделителния протокол от 14.10.2004 г., че всички взаимни отношения са уредени и нямат бъдещи претенции за изравняване. Т. е. липсва задължение, което да е трансформирано по казания начин в заем.

Т. е. за ревизирания субект липсват данни да са възникнали задължения спрямо "Балканстрой" ООД в размер на 831 784, 13 лева, било то произтичащи от Разделителния (всъщност Отделителния) протокол от 14.10.2003 г., а още по-малко от Договора за заем от 01.01.2005 г., като последното писмено доказателство неправилно е кредитирано от първоинстанционния съд. Липсват и съответни счетоводни записвания, било то към 2003 г. или към 2005 г., вкл. и до 2010 г. такива не са констатирани и от вещото лице, което единствено е посочило, че "фактически действия" са извършени едва през 2010 г.

Относно останалите договори за заем между "Темаком" ЕООД и "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД не се установява, вкл. и посредством заключението на вещото лице, че реално парични средства са постъпвали по сметките или в брой в патримониума на твърдяния заемополучател.

Твърдяните заеми не са осчетоводявани по кредита на сметки 151 "Получени краткосрочни заеми" и 152 "Получени дългосрочни заеми", а отразяваните по кредита на сметка 460 "Вътрешни разчети" не дава никаква яснота как са формирани кредитните и дебитните обороти по същата.

Напълно нелогична е и не може да бъде кредитирана тезата на "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД, че въпросните договори (било то с "Балканстрой"ООД или "Темаком" ЕООД) не са намерили отражение в счетоводството му, с аргумента че не са били известни, при положение че както е видно от елементарния им прочит представляващият на всички търговци е едно и също физическо лице – К. Д. А.. Още по-нелогично звучи тезата, че всъщност това касателно договорите за заем с "Темаком"ЕООД касае единствено и само задълженията за лихви, който пропуск е отстранен едва през 2010 г. Още по нелогично е да се приеме, че при положение, че е било на лице задължение за ревизирания в размер на 831 784, 13 лева към "Балканстрой" ООД именно по Отделителния протокол от 14.10.2003 г. то това няма да бъде отразено в самия документ, напротив – изрично е посочено обратното, както и че няма съответни доказателства за счетоводното му отразяване (в крайна сметка, не се поддържа тезата, че този Отделителен протокол не е бил известен на дружеството).

Или при доказателствена тежест за "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД – чл. 154 от ГПК във с чл. 144 от АПК, същият не е установил в условията на пълно доказване наличието на твърдяните заемни правоотношения, а следователно и задълженията му за заплащане на лихви по тях, които не са намерили отражение в счетоводството му, нито възникване на задължение в размер от 831 784, 13 лева към "Балканстрой" ООД на посоченото правно основание.

Или в случая не може да се приеме, че е на лице хипотезата на допусната счетоводна грешка, която да подлежи на регулиране по правилата на чл. 75 от ЗКПО във вр. с тези на НСС № 8, било то по отношение на неосчетоводени лихви по договори за заем, било то по отношение на неосчетоводена главница по такъв.

Отделно от това по делото липсват редовно съставени първични счетоводни документи по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващи вярно стопанската операция, съобразно изискванията на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, във връзка с така сторените корекции. Представените по делото ръкописно съставени "мемориални ордери" без име и подпис на съставител, а и дата, съставени във връзка с "начисляване на разходи за лихви" без в тях да е уточнен първоизточникът на задълженията, не покриват изискванията на Закона за счетоводството, а и въобще липсват каквито и да било счетоводни документи, извън разбира се Договора от 01.01.2005 г., по повод съставения счетоводен запис за сумата от 831 784, 13 лева.

Или в обобщение следва да се сподели възражението на касатора, че липсват каквито и да било основания за прилагане от "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД на реда за корекции по чл. 75, ал. 1 от ЗКПО (в приложимата му редакция) и правилата на НСС № 8, свързани с отнасяне на разхода в размер на 831 784, 13 лева и разходите за лихви при преизчисляване на сравнителната информация от декларираните СФР по ГДД за съответните данъчни периоди, с преизчисляване на справките за регулиране на слабата капитализация и преизчисляване на данъчните финансови резултати (съответно в посока увеличение и намаление) за периода 2005 г. – 2009 г.

Като краен резултат правилно в хода на ревизията не е признато стореното с ГДД намаление на СФР на основание чл. 43, ал. 2 от ЗКПО (приложимата редакция съгласно Доп. - ДВ, бр. 110 от 2007 г.) с признати за данъчни цели разходи за лихви при прилагане режима на слабата капитализация в размер 195 707, 31 лева, възприет от съда в размер на 164 486, 02 лева.

Тук е мястото да се посочи, че съдът не може да релевира изложеното в касационната жалба оплакване, че осчетоводените разходи за лихви в размер на 164 486, 02 лева (а такива безспорно са начислени и са оказали влияние при формирането на СФР за 2010 г.) са документално необосновани и като такива непризнати за данъчни цели на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, доколкото в хода на ревизията СФР за 2010 г. не е регулиран на това фактическо и правно основание. Възприемането му би довело до влошаване положението на жалбоподателя в нарушение императивното правило на чл. 160, ал. 5 ДОПК, доколко съставлява самостоятелно основание за регулиране на СФР за данъчни цели, извън приложното поле на чл. 43, ал. 2 от ЗКПО.

Все в тази връзка правилно е прието в хода на ревизията и че липсват основания за прилагане правилата на чл. 76 от ЗКПО, още повече, че и самото вещо лице не е констатирало на какво основание е извършена корекцията на данъчните загуби за пренасяне за 2006 г., 2007 г. и 2008 г. /така отговорът на стр. 19, л. 320 и приложение № 3 а от към експертизата/.

Основателно е и възражението на касатора, че не е налице основание по чл. 46, ал. 3, т. 2 от ЗКПО за намаляване на СФР на дружеството за 2010 г. със сумата от 831 784, 13 лева в резултат на отписване на задължение към "Балканстрой" ООД в същия размер.

Съгласно чл. 46, ал. 3, т. 2 от ЗКПО, когато ал. 1 е приложена през предходна година, при определяне на данъчния финансов резултат за текущата година счетоводният финансов резултат се намалява с отчетените счетоводни приходи през текущата година в резултат на отписване на задължението. А съгласно ал. 1 на същата разпоредба, при определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се увеличава със сумата на задълженията на данъчно задълженото лице, като увеличението се извършва в годината, в която настъпи едно от обстоятелствата по т. 1 до т. 6.

Всъщност чл. 46, ал. 1 от ЗКПО е неприложим за 2005 г., към който данъчен период е в сила отм. ЗКПО. Съгласно и чл. 75 от ЗКПО, който се поддържа да е приложен, се изисква изисква "данъчните финансови резултати за съответните минали години се коригират съгласно изискванията на действащите през съответните минали години закони така, че все едно грешката не е била допусната". Или по делото не само липсват доказателства да е на лице каквато и да било "счетоводна грешка" която да касае 2005 г. по повод осчетоводяване на отписаното през 2010 г. задължение, както бе посочено по-горе, а и липсват доказателства със същата да е регулиран за данъчни цели СФР през някой от предходните данъчни периоди, вкл. и 2005 г., на основание, аналогично на правилото на чл. 46, ал. 1 от сега действащия ЗКПО.

При така установеното следва да бъде споделено възражението на касатора, че в случая не е налице първото условие на чл. 46, ал. 3, т. 2 от ЗКПО за намаляване на СФР и неправилно първоинстанционният съд е приел обратното.

В тези му части съдебният акт се възприема като неправилен поради неправилно приложение на материалния закон, по така изложените от касационната инстанция съображения, които намират отражение върху задълженията за 2010 г., но и за 2011 г. (относим е размерът на данъчната загуба).

1. По отношение извършеното увеличение на СФР с разходи за лихви в размер на 337 226, 10 лева, участващи при определяне на СФР за 2013 г., поради тяхната документална необоснованост – основание по чл. 26, т. 2 от ЗКПО във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО.

Съдът е обсъдил всички възражения относно твърденията на жалбоподателя за признаване на разходите за лихви по сключения договор с "Ка Инвестмънт С. А". Изложените в тази връзка правни изводи от фактическа и правна страна на първоинстанционния съд се споделят изцяло от касационната инстанция и не следва да бъдат преповтаряни, като на основание чл. 221, ал. 2, изр. 2 от АПК, настоящата инстанция препраща към мотивите на първоинстанционния съд.

Неосноватено е на практика единственото поддържано в касационната жалба възражение, че ако доказателствата бяха представени в хода на ревизията, това би довело до определяне на публични задължения във връзка с получени доход от продажба на акции и/или продажба на имущество чрез апорт.

Това няма отношение към въпроса за документалната обоснованост по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО на осчетоводените разходи за лихви по разглеждания тук договор, респ. приложението на чл. 26, т. 2 от ЗКПО. Отделно от това данните във ръзка с учредяването на АД-во, апортът и последващото прехвърляне на акциите очевидно са публично достъпни в Търговския регистър.

Съдът макар и инстанция по същество не може да определени данъчни задължения на различни фактически и правни основания, от посочените такива в РА, следващи изцяло тези в РД (в случая при липса на произнасяне с нарочен акт на горестоящия административен орган в хода на задължителния административен контрол).

При доказателствена тежест за приходната администрация не са установени в хода на процеса и факти, които да водят до приложение на чл. 16 от ЗКПО, касателно тук коментираните разходи за лихви.

Или в тази му част решението на АССГ се преценя като правилно постановено.

1. Относно извършеното на основание чл. 78 от ЗКПО увеличение на СФР за 2014 г. със сумата от 20 083, 18 лева.

Тук спорът по делото не е по фактите, те са правило установени от състава на административния съд, като същият е по-скоро правен и е относно приложението на чл. 78 от ЗКПО.

Съгласно правилото на чл. 78 от ЗКПО "При определяне на данъчния финансов резултат счетоводният финансов резултат се коригира със сумата на приходите и разходите, които е следвало да бъдат отчетени през текущата година съгласно изискванията на нормативен акт, но не са отчетени от данъчно задълженото лице. Когато впоследствие във връзка със стопанска операция по изречение първо бъдат отчетени счетоводни приходи и разходи, последните не се признават за данъчни цели. ".

Или дори и да бъдат споделени аргументите на приходната администрация, то предвид безспорно установеното посредством заключението на вещото лице по допуснатата ССчЕ липса на осчетоводяване и на разходите по разглежданите фактури, то прилагането на чл. 78 от ЗКПО (изискващо едновременно корекция и с приходите и с разходите, при положение че доставките не са укрити и не се сочи документална необоснованост на същите) не би довело до формиране на данъчна основа, различна от декларираната такава от ревизирания субект, ерго до определяне на допълнителни задължения за корпоративен данък.

Решението на АССГ и в тази му част се преценя като правилно постановено.

По ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО

По отношение на както е приел административният съд "остатък за внасяне за ДОД и към фондовете на ДОО и ЗО за месеци Август и Септември на 2013 г. и лихвите за забава".

Тук е необходимо да се уточни, че в хода на ревизията не са извършени корекции на декларираните от лицето задължения за Данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения и за вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО, в качеството му на осигурител за месеците Август и Септември 2013 г.

Видно от таблица 1 "Установявам" на РА, част "Установен размер на задължението за внасяне/възстановяване", колона 4 "Дължима сума" е на лице пълно съответствие с данните от частта "Декларирана/начислена сума от ревизираното лице", колона 6 "Дължима".

От мотивите на ревизиращия екип, изложени в РД, неразделна част от РА съобразно правилото на чл. 120, ал. 2 от ДОПК, вкл. и от Таблица 1 "Установявам" всъщност се налага изводът, че с процесния РА са установени лихви за забава, за възприетото частично неразчитане с бюджета в предвидените за това срокове, на главниците за Данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения за месец Август 2013 г. и месец Септември и за вноски за ДОО, ДЗПО-УПФ и ЗО за месец Септември 2013 г., както следва:

• От общо декларирания и установен в ход на ревизията размер на задължението за Данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения за месец Август 2013 г. в размер на 2 306, 51 лева, са внесени 581, 91 лева, на лице е остатък от 1 724, 60 лева, за което се дължи лихва за забава в размер на 398, 18 лева;

• Не е внесен декларираният и установен в хода на ревизията размер на задължението за Данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за месец Септември 2013 г. в размер на 2 241, 27 лева, в която връзка са начислени лихви за забава в размер на 612, 61 лева;

• От общо декларираните и установени в хода на ревизията вноски за ДОО в качеството му на осигурител в размер на 4 669, 15 лева, са внесени 1 162, 04 лева, или е на лице остатък за внасяне в размер на 3507, 11 лева, за което се дължат и лихви за забава в размер на 958, 40 лева.

• Декларираните и установени в хода на ревизията вноски за ДЗПО-УПФ в качеството му на осигурител в размер на 1 113, 77 лева, не са разчетени с бюджета, поради което са определени лихви за забава в размер на 304, 37 лева и

• От общо декларираните и установени в хода на ревизията вноски за ЗО в качеството на осигурител 2 083, 19 лева, са внесени 518, 46 лева, или е на лице остатък от 1 564, 73 лева, за което се дължат лихви за забава в размер на 427, 60 лева.

Всъщност в касационната жалба липсват каквито и да било оплаквания против съдебния акт в тази му част, но предвид изрично формулирания петитум, тази част е включена в обхвата на касационния контрол.

Настоящият касационен състав споделя, изцяло изводите на АССГ, сторени при правилно кредитиране заключението на вещото лице по допуснатата ССчЕ в тази му част, като следва да се уточни, че не са отменени задълженията за ДОД, ДОО, ЗДПО-УПФ и ЗО, а единствено е прието, че само 44, 10 лева от главниците не са своевременно разчетени с бюджета, поради което и се дължат лихви за забава, изчислени само за този размер.

В обобщение не до тези изводи в тяхната цялост е достигнал първоинстанционният съд, поради което и решението на Административен съд – София-град се явява незаконосъобразно, поради необосноваността му и неправилно приложение на материалния закон, в частта му, в която е отменен РА, в частта му както следва: 1. За корпоративен данък за внасяне за 2010 г. в размер на 114 916, 66 лева, от които внесени 5 962, 71 лева и остатък за внасяне в размер 108 953, 95 лева, ведно с прилежащите лихви за забава в размер на 58 226, 93 лева (произтичащ от непризнато намаление на СФР за данъчни цели на основание чл. 43, ал. 2 от ЗКПО и на основание чл. 46, ал. 3, т. 2 от ЗКПО и непризнати корекции по реда на чл. 76 от ЗКПО на декларираната данъчна загуба за пренасяне за периода 2006 г. – 2009 г., през който данъчен период е приспадната изцяло данъчната загуба, призната от органите по приходите) и 2. За корпоративен данък за внасяне за 2011 г. за разликата от 4 460, 62 лева до размера от 10 070, 93 лева, ведно с прилежащите на тази разлика лихви за забава, произтичаща от приетите за незаконосъобразни корекции по реда на чл. 76 от ЗКПО на данъчните загуби за пренасяне и липсата на остатък от данъчна загуба за приспадане. В тези му части решението следва да се отмени и вместо него да се постанови ново решение по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата в тези й части като неоснователна.

В останалата му част, с която е отменен РА, в частите му както следва: 1. Относно определените задължения по ЗДДС като резултати за съответните данъчни периоди, в следствие на непризнато на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и чл. 70, ал. 5 от ЗДДС право на данъчен кредит в размер общо на 1 520, 20 лева по фактури, издадени от доставчиците "Д. " ЕООД, "Хит Транс 75" ЕООД и "Трансплосет" ЕООД, и произтичащите от това задължения за лихви за забава; 2. За корпоративен данък за внасяне за 2011 г. за разликата от 10 070, 93 лева до пълния размер на вмененото задължение от 10 588, 44 лева, ведно с прилежащите на тази разлика лихви за забава, произтичаща от увеличението на счетоводния финансов резултат за данъчни цели на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО във вр. с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО на разходите в размер общо на 5 175, 10 лева, по фактурите, издадени от "Трансплосет" ЕООД; 4. За корпоративен данък за внасяне за 2013 г. в размер на 12 061, 19 лева, ведно с прилежащи лихви за забава в размер на 2 816, 64 лева, в резултат на увеличение на счетоводния финансов резултат за данъчни цели на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО във вр. с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО с непризнатите за данъчни цели документално необосновани разходи за лихви в размер общо на 337 226, 10 лева; 5. За корпоративен данък за внасяне в размер на 1 859, 61 лева, ведно с прилежащи лихви за забава в размер на 232, 27 лева (при декларирана по ГДД за 2014 г. данъчна загуба в размер на 1 478, 12 лева), в резултат на увеличение на счетоводния финансов резултат на основание чл. 78 от ЗКПО със сумата от 20 083, 18 лева, неосчетоводени приходи и 6. В частта относно установения остатък за внасяне на задълженията за Данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения за месеците Август и Септември 2013 г. и за вноски за ДОО-за осигурител, за вноски за ЗО – за осигурител и за вноски за ДЗПО – УПФ - за осигурител, за месец Септември 2013 г. над сумата от 44, 10 лева до пълния посочен в Таблица 1 "Установявам", колона 11 "Дължима сума" такъв от 10 151, 48 лева, ведно с прилежащите на тази разлика лихви за забава, решението като правилно и нестрадащо от релевираните в касационната жалба породи, следва да бъде оставено в сила.

По касационната жалба на Директор на Дирекция "ОДОП" – гр. София против Решение № 4247 от 29.07.2020 г., постановено по адм. дело № 1366/2017 г.

Тази касационна жалба се преценя от състава на съда за изцяло основателна, доколкото на практика очевидните неточности в диспозитива на Решение № 2148 от 22.04.2020 г. постановено по същото, не са отстранени. Напротив същите са пренесени изцяло в постановеното по реда на чл. 175 от АПК решение, а отделно от това със същото на практика е допусната непълнотата в произнасянето, предвид начин по който е "поправен" диспозитивът на Решение № 2148 от 22.04.2020 г. в отхвърлителната му част (а той е ясен и съответен на възприетото в мотивите – за отхвърляне на жалбата в останалата й, извън възприетата за основателна нейна част). С оглед на изложеното като неправилно и незаконосъобразно, като постановено при неправилно приложение на материалния закон, решението по чл. 175 от АПК следва да бъде отменено изцяло.

Всъщност с настоящото решение се постига целеният правен резултат – ясно формулиране на частите от РА (като вид, размер и период на установените публични вземания), в които същият е отменен от първоинстанционният съд.

По въпросът за разноските.

Първоинстанционният съд неправилно не е приложил разпоредбата на чл. 161, ал. 3 от ДОПК и е присъдил разноски и в полза на жалбоподателя, съразмерно на уважената част от жалбата. В случая както е приел и съставът на АССГ доказателствата въз основа на които е възприет изводът за частична незаконосъобразност на РА са представени едва в хода на съдебния процес, без да са били на лице обективни пречки за това същите да бъдат ангажирани в хода на ревизията.

Т. е. налице са всички кумулативни положителни предпоставки и липсват отрицателните такива за приложението на чл. 161, ал. 3 от ДОПК, съгласно който "В случаите, когато пред съда се представят доказателства, които е могло да бъдат представени в административното производство, представилата ги страна заплаща изцяло разноските по делото независимо от неговия изход, освен в случаите по чл. 155, ал. 3 и 4", и при своевременно сторено възражение неправилно първоинстанционният съд е отказал да го приложи.

Или Решение № 2148/22.04.2020 г., постановено по адм. дело № 1366/2017 г. по описа на АССГ, следва да бъде отмено и в частта, с която е осъден Директорът на Дирекция "ОДОП" – гр. София /отделен е и въпросът, че не това е субектът, в чиято тежест се поставят разноските на противната страна – виж легалната дефиниция на § 1, т. 6 от ДР на АПК/ за разноски.

На основание чл. 161, ал. 3 от ДОПК, при съобразяване размерът на присъдените в полза на Дирекция "ОДОП" – гр. София разноски, оспорващият следва да бъде осъден да заплати на Националната агенция за приходите (съгласно правилото на § 1, т. 6 от ДР на АПК) разноски за производството пред АССГ под формата на юрисконсултско възнаграждение в размер на 4 158 лева ( общо дължимо съгласно чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения 4 855 лева – 697 лева, присъдени с решението на АССГ).

За касационната инстанция разноски в полза на касатора се дължат, съразмерно на уважените й части или сумата от 5 311 лева (при общ размер на разноските от 6 419, 82 лева, съставляващия юрисконсултско възнаграждение в размер на 4 719, 82 лева, при конкретния материален интерес на правния спор, пренесен пред касационната инстанция, и внесена ДТ в размер на 1 700 лева).

Или общо за двете съдебни инстанции на НАП се присъждат разноски в размер на 9 469 лева, които ответникът по касация следва да заплати.

От страна на "Мотел Горублянско Ханче" ЕООД не е заявена претенция за разноски пред настоящата инстанция, поради което и такива не се присъждат.

Водим от горното и в същия смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предл. второ във вр. с чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение