Решение № 674 от 16.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 6324/2018 г.

Решение № 674 от 16.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 6324/2018 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП, против решение № 2188/02.04.2018 г. на Административен съд – София-град, постановено по адм. д. № 10974 по описа за 2017 г. на този съд, с което е отменен ревизионен акт №Р-22221516008531-091-001/27.06.2017 г. на органи по приходите при ТД на НАП -София, потвърден с Решение № 1435/11.09.2017 г. на директора на дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП, с който са установени задължения по ЗДДС за месец 12. 2016 г. на Институт по електроника – БАН. От съдържанието на касационната жалба може да се извлече основание по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на първоинстанционното решение поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Твърди се, че ако се приеме за верен метода, по който вещото лице е изчислило сумите, за които институтът има право на пълен данъчен кредит и на частичен данъчен кредит общо в размер на 11 471, 34 лв., то е следвало да се приеме, че институтът неправомерно е упражнил право на пълен данъчен кредит в размер на 26 316, 43 лв. По подробни изложени в жалбата съображения касаторът моли да се отмени обжалваното решение в алтернативност да се върне делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Ответникът по касационната жалба – Институт по електроника на БАН, чрез юрк. Димитрова, оспорва жалбата и моли да бъде оставено в сила решението на административния съд. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две инстанции. Представителят на ВАП дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба, валидността и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество тя е основателна. За да постанови процесното решение съдът е счел за установено следното: Предмет на обжалване е ревизионен акт №Р-22221516008531-091-001/27.06.2017 г. на органи по приходите при ТД на НАП -София, потвърден с Решение № 1435/11.09.2017 г. на директора на дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП, с който са установени задължения по ЗДДС за месец 12. 2016 г. на Институт по електроника – БАН. Административният съд е приел, че процесният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. За да постанови процесното решение административният съд е кредитирал изцяло заключението на вещото лице по изготвената ССчЕ. Съдът е стигнал до извод, че тъй като Фонд "Научни изследвания" предоставя средствата във връзка с реализирането на проекти, то следва да се приеме, че не е налице насрещна престация за извършена дейност от страна на Института по електроника. Според него предоставените средства не са пряко свързани с цената на доставката на стока или услуга, извършвана от Института по електроника, а тези средства служат за покриване на разходи. Първоинстанционният съд е стигнал до извод, че посоченото от страна на органите по приходите неправомерно ползване на данъчен кредит в размер на 35 520, 51 лв., подлежащ на внасяне за данъчен период месец 12.2016 г. се дължи на неправилното включване на финансиранията в знаменателя на формулата, а и от там на определяне на коефициент, различен от установения в хода на делото. Решението е неправилно. Съгласно чл. 73 от ЗДДС, регистрирано лице има право на приспадане на частичен данъчен кредит по отношение на данъка на стоки и услуги, които се използват както за извършване на доставки, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит, така и за доставки или дейности, за които лицето няма такова право. Размерът на частичния данъчен кредит се определя, като сумата на данъчния кредит се умножи по коефициент, изчислен до втория знак след десетичната запетая, получен като отношение между оборота, отнасящ се за доставките, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит, и оборота, отнасящ се за всички извършвани от лицето доставки и дейности. Съгласно чл. 73, ал. 4, т. 6 от ЗДДС оборотът, отнасящ се за всички доставки и дейности на лицето, включва: размерът на получените субсидии, различни от тези, които се включват в данъчната основа. Съгласно разпоредбата на чл. 26, ал. 3, т. 2 от ЗДДС данъчната основа по ал. 2 се увеличава с всички субсидии и финансирания, пряко свързани с доставката. Дефиниция на понятието "субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка" е дадена в т. 15 от § 1 от Допълнителните разпоредби на ЗДДС. Съгласно същата това са субсидиите и финансиранията, чието отпускане е пряко обвързано с цената на предоставяни стоки или услуги. Не са субсидии и финансирания, пряко свързани с доставка, субсидиите и финансиранията, предназначени единствено за покриване на загуби и финансиране на разходи, включително за придобиване или ликвидация на активи. Изводите на съда, че неправомерно ползване на данъчен кредит в размер на 35 520, 51 лв., подлежащ на внасяне за данъчен период месец 12.2016 г. се дължи на неправилното включване на финансиранията в знаменателя на формулата, а и от там на определяне на коефициент, различен от установения в хода на делото са неправилни и в противоречие с материалния закон, съответно ЗДДС. Първоинстанционния съд правилно е приел, че предоставените средства от Фонд "Научни изследвания" служат за покриване на разходи. Те явно не попадат в хипотезата на чл. 26, ал. 3, т. 2 от ЗДДС. Но неправилно съдът е счел, че тези постъпления не следва да се третират като субсидия, която участва при формирането на коефициента по чл. 73, ал. 2 от ЗДДС. По аргумент от чл. 73, ал. 4, т. 6 от ЗДДС оборотът, отнасящ се за всички доставки и дейности на лицето, включва: размерът на получените субсидии, различни от тези, които се включват в данъчната основа. След като получените средства не са участвали при формирането на данъчната основа, то същите се включват в оборота, отнасящ се за всички доставки и дейности на лицето. Не е било спорно, че за ревизираните периоди института е извършвал както облагаеми, така и необлагаеми доставки - и е ползвало пълен данъчен кредит. Институтът по Електроника БАН е декларирал получени доставки с право на плен данъчен кредит – такси за топлинна енергия, електроенергия, вода, мобилни и стационарни телефони, охрана, материали и други текущи разходи. Данъчният кредит на института е формиран от платени стоки и услуги, свързани с основната дейност на института, която не представлява независима икономическа дейност по смисъла на ЗДДС, така и с извършваната стопанска дейност – доставки по отдаване под наем на помещения, организиране на семинари и префактуриране на разходи за електроенергия. Префактурирането на разходи за електроенергия и други имат за цел да се даде възможност на действителния ползвател на доставената електроенергия и др. услуги да ползва данъчен кредит по получените доставки. В договорите за наем и протоколите към тях, жалбоподателят и наемателите определят начина на изчисляване и фактуриране на изразходената от последните електроенергия и др. консумативи. Така определените разходи се отнасят за облагаемата дейност на института. От приетото от първоинстанционния съд без оспорване заключение на съдебно-счетоводна експертиза е установен и размера на префактурираната от института на наемателите електроенергия и други външни услуги, а именно 45 914, 76 лв. Но неизяснен е размера на получените от Институт по Електроника-БАН доставки на електрическа енергия и др. външни услуги, използвани за извършването на дейността, която не е стопанска – научна дейност. Правото на пълен данъчен кредит се коригира чрез отчитане на съотношението между доставките с право на данъчен кредит и тези без право на приспадане на данъчен кредит. Като се е ограничил до неправилния извод за неправилното включване на финансиранията в знаменателя на формулата, съдът не е разгледал спора по същество и не се е произнесъл по законосъобразността на определеното задължение по ЗДДС за м. 12.2016 г. Липсват мотиви за начина на формиране на частичния данъчен кредит, определен с ревизията и дали същият е определен съобразно с действащите законови разпоредби. Непроизнасяне по спора по същество е съществено нарушение на съдопроизводството, което налага отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане, при което съдът следва да допусне съдебно-счетоводна експертиза със съответни задачи от значение за правилното изясняване на спора относно това дали правилно е определен размера на частичен данъчен кредит, така както той е изчислен от ревизиращите органи. По оспорването на РА следва произнасяне от съда при новото разглеждане на делото относно законосъобразността на определеното задължение по ЗДДС, за данъчен период за м. 12.2016 г. По претенцията на касатора за присъждане на разноски следва да се произнесе АССГ при новото разглеждане на делото и с оглед изхода му предвид разпоредбата на чл. 226, ал. 3 АПК. Воден от горното и на основание чл. 222, ал. 2 АПК Върховният административен съд, Осмо отделение