Решение № 10656 от 6.11.2023 г. на ВАС по адм. д. № 4675/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София, подадена чрез юрк. Минкова, срещу Решение 1738 от 20.03.2023 г., постановено по адм. дело 4553/2021 г. по описа на Административен съд София-град, с което по жалба на Д. Димитров е отменен ревизионен акт (РА) Р-22221520001923-091-001 от 12.01.2021 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, в частта, потвърдена с Решение 514 от 02.04.2021 г. на директора на дирекция ОДОП София и НАП е осъдена да заплати на ревизираното лице разноски по делото в размер на 10 лв. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон и необоснованост. Съдът неправилно е пренебрегнал установената в хода на ревизията фактическа обстановка, обуславяща фактическия състав на чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК. Изводите на съда са теоретични и не се основават на доказателствата по делото. Твърди се, че не са ангажирани доказателства касовата наличност на задълженото дружество да е предадена на новия му управител. В тази връзка се сочи, че приемо-предавателният протокол от 23.04.2015 г. е съставен единствено с цел управителят на дружеството - Д. Димитров, да се освободи от отговорността за задълженията, които биха били установени с РА. Продажбата на дружествените дялове непосредствено след връчването на ЗВР на дружеството указва на знание, че ще бъдат установени задължения, различни от декларираните и това се потвърждава от издадения впоследствие РА. Съдът не е изследвал въпроса дали касовата наличност е останала в патримониума на Димитров. Изложени са съображения, че в случая е налице недобросъвестно действие от страна на управителя и собственик на дяловете на Мега Сейф Ойл ЕООД, изразяващо се в прехвърлянето на дяловете и едновременно с това задържане на наличните парични средства, което обуславя ангажиране на отговорността му съгласно чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК. Необосновано съдът не е възприел мотивите на решаващия орган, че в случая цялостната фактическа обстановка указва на проявлението и на хипотезата на чл. 19, ал. 1 ДОПК. В случая в качеството си на управител Димитров е знаел за извършваната търговска и стопанска дейност на управляваното от него дружеството, което се установява от подаваните СД по ЗДДС, ГДД по чл. 92 ЗКПО, декларации образец 1 и обр. 6 за определяне размера на задължителните осигурителни вноски и вноски за здравно осигуряване. В хода на настоящото производство касаторът, чрез юрк. Зарева, моли за отмяна на обжалваното решение и за отхвърляне на оспорването на процесния ревизионен акт. Претендира присъждане на разноски за двете инстанции. Ответникът Д. Димитров, не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба, като излага съображения за неправилност на обжалваното решение. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК и като съобрази становищата на страните, приема жалбата за процесуално допустима подадена е в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК, от легитимирана страна, против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото й съобрази следното: Предмет на обжалване пред административния съд е бил РА Р-22221520001923-091-001 от 12.01.2021 г., издаден от органи по приходите ТД на НАП София, в частта, потвърдена с Решение 514 от 02.04.2021 г. на директора на дирекция ОДОП София, относно установена отговорност на Д. Димитров по чл. 19, ал. 2 ДОПК за непогасени данъчни задължения на Мега Сейф Ойл ЕООД в общ размер на 1 147 992.91 лв., от които за задължения за данък върху добавената стойност по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в общ размер на 771 020.30 лв. за данъчни периоди от 01.12.2014 г. до 31.03.2015 г., ведно с лихвите за забава в общ размер на 347 201.84 лв. и за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) в размер на 16 052.65 лв. за периода от 01.01.2014 г. до 31.12.2014 г., ведно с лихвите за забава в общ размер на 9 430.02 лв. Отговорността на Д. Димитров е ангажирана във връзка с установени задължения на Мега Сейф Ойл ЕООД както следва: по ЗКПО за 2014 г. - деклариран корпоративен данък с ГДД по чл. 92 ЗКПО в размер на 16 052.65 лв., който не е внесен; по ЗДДС - задължения установени за периодите от 01.09.2014 г. до 28.02.2015 г. с РА Р-22221515001452-091-001 от 08.08.2016 г., който е влязъл в сила. Задълженията по ЗДДС са установени в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 786 470.74 лв. по фактури, издадени от Ол Сийзънс Агротрейд ЕООД, поради липса на реална доставка по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС. Ревизиращите органи са констатирали, че наличните парични средства в брой към 23.04.2015 г. /датата на продажбата на дружествените дялове от капитала Мега Сейф ойл ЕООД от Д. Димитров на Ю. Мулали/ е 3 720 737.13 лв. Видно от ГФО на дружеството, касовата наличност в брой към 31.12.2015 г. е в размер на 3 721 хил. лв., а задълженията към доставчици са в размер на 8 351 хил. лв. Ревизиращите са формирали извод, че посочените парични средства в брой са останали в притежание на управителя Димитров, което са определили като отклонение на имуществото - финансови средства от патримониума на задълженото лице. От движенията по банковите сметки на дружеството е констатирано, че за ревизираните периоди не са пренасочвани суми от фирмените сметки към личните банкови сметки на Д. Димитров. Направен е извод, че ревизираното лице, в качеството на управител и собственик на капитала на Мега Сейф Ойл ЕООД до 23.04.2015 г., е укрило фактите и обстоятелствата за наличните парични средства в касата на дружеството, с което е възпрепятствало събирането на установените задължения за ДДС и КД. Според приходните органи с вземането на решение за продажба на дружествените дялове и липсата на категорични доказателства за предаването на касовата наличност на новия управител, ревизираното лице, в качеството си на управител, умишлено е целяло тези действия да доведат до намаляване на имуществото на Мега Сейф Ойл ЕООД и оттам до невъзможността за събиране на дължимите публични вземания. Формиран е извод за недобросъвестност у Димитров и поведение, насочено към избягване на отговорност и плащане на задължения за данъци от Мега Сейф Ойл ЕООД, което от своя страна обосновава и причинно-следствена връзка между действията на ревизираното лице и невъзможността да се погасят задълженията. Първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи и при спазване на приложимите процесуални правила. След като е обсъдил представените с ревизионната преписка доказателства, е формирал извод за неправилност на РА поради противоречието му с материалния закон. Съобразил е, че между страните не е било спорно наличието на следните елементи от фактическия състав на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК - ревизираното лице е субект на отговорност поради това, че е бил управител на задълженото дружество Мега Сейф Ойл ЕООД за процесните данъчни периоди 01.12.2014 г. - 31.03.2015 г.; налице са непогасени задължения на лице по чл. 14, т. 1 ДОПК - Мега Сейф Ойл ЕООД има публични задължения, установени с влязъл в сила ревизионен акт и с подадена ГДД по чл. 92 ЗКПО; същите са несъбираеми по данни от публичен изпълнител. Административният съд е мотивирал извод, че не са налице всички предпоставки за ангажиране на отговорността на ревизираното лице по чл. 19, ал. 2 ДОПК. В тази насока е приел, че ревизиращите органи не са доказали, че наличните парични средства в брой на задълженото дружество са останали в патримониума на Димитров след извършената продажба на дружествените дялове от капитала му. Не е установено по категоричен начин, че в случая е налице скрито разпределение на печалба или дивидент, като в тази насока органите по приходите не са събрали надлежни доказателства, а изводите им са обосновани с предположения. Съдът е посочил, че в приемо-предавателния протокол от 23.04.2015 г. е посочено, че всички счетоводни и физически налични материални, нематериални активи и наличности на Мега Сейф Ойл ЕООД се предават от Д. Димитров на Ю. Мулали, който ги приема. След като е съставен ГФО на Мега Сейф Ойл ЕООД, а касовата наличност в брой към 31.12.2015 г. е отразена в размер на 3 721 хил. лв., недоказана се явява тезата на административния орган, че през 2015 г. има намаляване на имуществото на дружеството, след продажбата на дружествените дялове и поради действия на управителя Димитров. За недоказана е приета и хипотезата на чл. 19, ал. 2, т.2 ДОПК - ревизираното лице да е извършило действия, свързани с обременяване с тежести на имуществото на задълженото юридическо лице за обезпечаване на чужд дълг и то да бъде осребрено в полза на третото лице. Според първоинстанционния съд, в РА не са изложени мотиви за ангажиране на отговорността на ревизираното лице на основание чл. 19, ал. 1 ДОПК. Действително органите по приходите са се позовавали на подадени СД по ЗДДС и ГДД с КЕП на управителя, но с това не са обосновали наличие на хипотезата по чл. 19, ал. 1 ДОПК. Направен е извод, че по аргумент от чл. 155, ал. 8 ДОПК е недопустимо да се въвежда за първи път в производството по административното обжалване на РА ангажиране на отговорността на ревизираното лице на допълнително правно основание, спрямо възприетото с РА. Решението е валидно, допустимо и правилно. Относимият в случая фактически състав на чл. 19, ал. 2 ДОПК /в приложимата редакция - в сила от 1.01.2006 г./ урежда изчерпателно елементите, които следва да са установени кумулативно: 1. Субект на отговорността управител или член на орган на управление на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК; 2. Наличие на непогасени задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски; 3. Недобросъвестно извършване на някое от посочените в чл. 19, ал. 2 ДОПК действия -плащания в натура или в пари от имуществото на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 или 2, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчуждаване на имущество на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните; 4. Невъзможност да бъде погасено вземането; 5. Причинно-следствена връзка между недобросъвестното поведение и намаляването на имуществото на задълженото лице, водещо до невъзможност да бъдат погасени задълженията; 6. Граници на отговорността - до размера на извършените плащания, респ. до размера на намалението на имуществото. Правилен е изводът на първоинстанционния съд, че условията за възлагане на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК следва да са налице кумулативно и в случая те не са установени от органите по приходите, чрез събраните при ревизията доказателства. По делото не се спори, че за периода 01.12.2014 г. - 31.03.2015 г. Д. Димитров е бил управител на Мега Сейф Ойл ЕООД. За тези данъчни периоди са установени и процесните задължения, за събирането на които е образувано изпълнително производство срещу дружеството. Компетентният публичен изпълнител е квалифицирал същите като несъбираеми. В случая не е доказано от приходните органи, чиято е доказателствената тежест, недобросъвестното извършване от ревизираното лице на плащания в натура или в пари от имуществото на дружеството, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, вследствие на което имуществото на дружеството да е намаляло. Констатирано е от ревизиращите органи, че наличните парични средства в брой към 23.04.2015 г. /датата на продажбата на дружествените дялове от капитала Мега Сейф ойл ЕООД от Д. Димитров на Ю. Мулали/ е 3 720 737.13 лв. Това е видно и от ГФО на дружеството, според данните от който, касовата наличност в брой към 31.12.2015 г. е в размер на 3 721 хил. лв., а задълженията към доставчици са в размер на 8 351 хил. лв. Не са събрани доказателства от приходните органи, че тази касова наличност е разходена от Димитров към 23.04.2015 г., когато е прехвърлил дружествените си дялове на Мулали. В договора за прехвърляне на дружествените дялове от 23.04.2015 г., купувачът е заявил, че приема всички активи и пасиви на дружеството, както и оригинали на пълната счетоводна документация. Същото заявление на новия собственик на капитала на дружеството е отразено и в съставения приемо-предавателен протокол от 23.04.2015 г. Отразената в счетоводството на дружеството наличност по сметка 501 Каса към 23.04.2015 г. е част от активите на дружеството. Поради това неправилно ревизиращите органи са приели, че в случая е налице скрито разпределение на печалба, доколкото разходване на пари от касата на дружеството не е установено по делото. Не е доказано управителят да се е разпоредил с касовата наличност на дружеството, нито са налице данни за конкретна сума и за датите, на които е извършено такова разпореждане. Неоснователно е възражението на касатора, че съдът не е изследвал въпроса дали касовата наличност е останала в ревизираното лице към 23.04.2015 г. Първоинстанционният съд е обсъдил представените доказателства, установил е относимите факти и обосновано е приел, че ревизиращите органи, чиято е доказателствената тежест съгласно чл. 170, ал.1 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, не са конкретизирали и доказали акта на имуществено разпореждане, извършен от ревизираното лице. Правилно АССГ е приел, че в случая не е налице и втората хипотезата на чл. 19, ал. 2 ДОПК /в приложимата редакция - в сила от 1.01.2006 г./. Неоснователен е доводът на касатора, че вследствие на продажбата на дружествените дялове от капитала на Мега Сейф ойл ЕООД имуществото на дружеството е намаляло. Извършеното разпореждане от страна на Димитров е със собствените му дружествени дялове от задълженото дружество. Същото обаче не може да се приравни на плащане от имуществото на дружеството или отчуждаване на имущество на дружеството, доколкото дружествените дялове са собственост на физическото лице. Отговорността на собствениците на капитала, отчуждили дружествени дялове след възникване на несъбраните задължения, е въведена със законодателно изменение през 2017 г., поради което не може да бъде приложена по отношение на ответника в касационното производство. Към датата на прехвърляне на дяловете и предаване на счетоводна документация и суми в брой не е било спорно, че дружеството разполага с такива суми. От страна на органите по приходите не са събрани безспорни и непротиворечиви доказателства, опровергаващи документираното предаване на касовите наличности на новия собственик. Неоснователно е оплакването на касатора, че първоинстанционният съд неправилно е пренебрегнал установените в хода на ревизията факти и обстоятелства, обуславящи фактическия състав на чл. 19, ал. 1 ДОПК. От мотивите и диспозитива на Решение 514 от 02.04.2021 г. на директора на дирекция ОДОП София е видно, че РА е потвърден в частта, с която е ангажирана отговорността Д. Димитров на основание чл. 19, ал. 2 ДОПК. След като РА е потвърден в тази част, административният съд правилно не е обсъждал и не се е произнесъл за наличието или липсата на предпоставки по чл. 19, ал. 1 ДОПК. По гореизложените съображения настоящият касационен състав приема, че не са налице сочените при обжалването касационни основания, поради което решението като правилно постановено следва да бъде оставено в сила. Разноски за касационната инстанция не са претендирани от ответника, поради което такива не му се следват. Въз основа на горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховен административен съд, състав на осмо отделение