Решение № 124 от 6.01.2016 г. на ВАС по адм. д. № 11875/2015 г.

Решение № 124 от 6.01.2016 г. на ВАС по адм. д. № 11875/2015 г., VIII о., докладчик съдията Мария Радева Производството е по реда на чл. 208 - 228 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационни жалби, подадени от директора на Дирекция "ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП и от "Комос" ООД чрез пълномощника адвокат Нина Иванова. Дирекция "ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП обжалва решение № 3236 от 11.05.2015 г. постановено по адм. д. № 7168 по описа за 2012 на Административен съд София-град, Първо отделение, 8-ми състав, в частта, в която е отменен ревизионен акт (РА) № 2251100435 от 10.02.2012 г., издаден от Й. Д. М. на длъжност главен инспектор по приходите при дирекция "СДO" при ТД на НАП - Сoфия на "Комос" ООД, ЕИК 121034658, в частта по ЗДДС относно фактури издадени от "Билдмаш Инженеринг" ЕООД, "Интаг - 94" СД, "Каприкорт груп" ЕООД и по фактури № № 125 от 15.08.2007 г., 131 от 29.08.2007 г., 134 от 31.08.2007 г. и 160 от 3.10.2007 г., издадени от "Артстрой инженеринг". От съдържанието на касационната жалба се извличат подробно развити основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът моли касационната жалба да бъде уважена като се отмени решението в обжалваната му част, като вместо това се постанови друго решение, с което да се отхвърли жалбата срещу РА. Претендира заплащане на юрисконсултско възнаграждение. "Комос" ООД, с ЕИК 121034658, чрез пълномощника адвокат Нина Иванова обжалва съдебното решение в частта, отхвърляща жалбата му срещу РА. Касаторът твърди, че решението в тази му част е неправилно по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК, тъй като е постановено в нарушение на материалния закон, при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и е необосновано. Моли за отмяната на решението в тази част. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава подробно мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба подадена от "Комос" ООД и основателност на тази подадена от Дирекция "ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбите, правилността на обжалваното решение на предявените основания, и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК приема за установено следното. Двете касационни жалби са допустими, тъй като са предявени в срок от надлежни страни по делото. Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил РА № 2251100435 от 10.02.2012 г., издаден от Й. Д. М. на длъжност главен инспектор по приходите при дирекция "СДO" при ТД на НАП - Сoфия, с който е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 309 811,13 лева по доставки, получени от "Армстрой Инженеринг" ЕООД, "Билдмаш Инженеринг" ЕООД, "Лимия" ЕООД, "Монт Билдинг" ЕООД, "Интаг-94" СД, "Каприкорн Груп" ЕООД, "Рекламна агенция Резос" ЕООД и "Емпорики Строй" ЕООД, както и съответните лихви за забава. Допълнително с РА са определени и дължими главници и лихви по ЗКПО за 2007 г. в размер на 107 151,83 лева корпоративен данък и съответната лихва; за 2009 г. в размер на 72 232,04 лева корпоративен данък и съответната лихва за забава, както и по отношение на извършената корекция на данъчна загуба за 2010 г. със сумата от 130 000 лева. С обжалваното решение Административен съд София-град е отменил по жалба на "Комос" ООД ревизионния акт, в частта по ЗДДС по фактури, издадени от "БИЛДМАШ ИНЖЕНЕРИНГ" ЕООД, "ИНТАГ - 94" СД, "КАПРИКОРН ГРУП" ЕООД и по фактури № 125/15.08.2007 г., № 131/29.08.2007 г., № 134/31.08.2007 г. и № 160/3.10.2007 г. издадени от "АРТСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ'' ЕООД, както и в частта по ЗКПО са изменени задълженията за корпоративен данък по реда на ЗКПО за 2007 г., 2009 г. и 2010 г. с оглед отменената част по ЗДДС. В останалата част ревизионният акт е оставен в сила. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. С обжалваното решение съдът е приел, че осъществяването на процесните доставки е доказано и отказът за приспадане данъчния кредит по фактурите, издадени от "БИЛДМАШ ИНЖЕНЕРИНГ" ЕООД, "ИНТАГ - 94" СД, "КАПРИКОРН ГРУП" ЕООД и по фактури № 125/15.08.2007 г., № 131/29.08.2007 г., № 134/31.08.2007 г. и № 160/3.10.2007 г. издадени от "АРТСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ'' ЕООД, е незаконосъобразен. По жалбата на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София: Оплакванията, свързани с тази жалба са неоснователни и решението в тази част следва да бъде оставено в сила. По тази част от спора, първоинстанционният съд е формулирал обосновани мотиви, които се споделят от настоящия състав на ВАС, Осмо отделение. За данъчни периоди 1.08.-31.08. и 1.10.-31.10.2007 г. по 4 фактури с предмет СМР по договор, издадени от "Артстрой Инженеринг' ЕООД, ЕИК 200905073,правилно и законосъобразно първоинстанционният съд е приел за реално извършени доставките по фактури № 125/15.08.2007 г., № 131/29.08.2007 г., № 134/31.08.2007 г. и № 160/3.10.2007 г., издадени от "АРТСТРОЙ ИНЖЕНЕРИНГ" ЕООД. Представени са достатъчно доказателства, доказващи доставките по тези фактури. Представени са договори, приети с двустранно подписани Протоколи, обр. 19, налице е кадрова обезпеченост, доказано е извършеното плащане. Изцяло неотносимо е соченото в РА обстоятелство, че доставчикът е дерегистриран, считано от 16.11.2008 г. ЗДДС и че се изисква наличие на регистрация към дата на възникване на данъчното събитие за доставките Това изискване в случая е спазено и това не се оспорва в РА. Относно данъчен период 1.11.-30.11.2007 г. по 6 фактури с предмет различни видове СМР, издадени от "Интаг-94" СД, ЕИК 816096978, в размер на 14 999,68 лв. Правилно е прието, че се доказва че дружеството е разполагало с необходимите материали за изпълнение на договор № 30/15.11.2007 г. Това обстоятелство се потвърждава и от приетата по делото ССЕ. Допълнително се е установило и в хода на съдебното производство, че за периода от 1.11.2007 г. до 30.11.2007 г. в дружеството са работили 5 броя работници на граждански договора за изпълнение на СМР на обекта на "Комос" ЕООД. Възнаграждението е заплащано чрез Сметки за изплатени суми по гражданските договори. Правилно и законосъобразно е приел съда, че този доставчик е разполагал с техническа и кадрова обезпеченост, за да изпълни доставките, предмет на договор № 30 от 15.11.2007 г. Относно данъчни периоди 1.07.-31.07.2009, 1.12.-31.12.2010 и 1.02.-28.02.2011 г. по 6 фактури с предмет СМР и материали, издадени от "Каприкорн Груп" ЕООД, ЕИК 200039368. в размер общо на 40 740,00 лв. Правилно е прието, че дружеството е разполагало с необходимите строителни и други материали. Приложени са и описи на получените стоки, както извършените плащания и осчетоводяването им, доставчика е разполагал с техническа и материална обезпеченост Относно данъчен период 1.01.-31.01.2009 г. по две фактури с предмет СМР по договор, издадени от "Билдмаш Инженеринг' ЕООД, ЕИК 175287992, в размер общо на 34 028,02 лв. дружеството е регистрирано по ЗДДС на 1.08.2007. Относно техническата и кадрова обезпеченост на този доставчик се установява от приетите по делото материали, че в амортизационния му план за 2009 г., сметка 205 "Транспортни средства" е включен собствен товарен автомобил и ремарке. Съгласно справка на НАП ТД София и на приетата по делото ССЕ се установява, че доставчикът е подал уведомления в качеството му на работодател по чл. 62 КТ за период 1.01.2005 г. - 31.12.2007 г. за 13 лица на трудов договор. Фактът, че някои от работниците не са открити на адресите им за кореспонденция с НАП, не може да бъде причина на дружеството да бъде отказано право на данъчен кредит. От съвкупната преценка на всички неоспорени писмени доказателства по делото, заключение на СТЕ, заключения на четирите ССЕ и свидетелски показания на управители и работници на доставчиците се установява по категоричен и несъмнен начин, че "Комос" ООД е получило процесиите доставки, за които е налице право на данъчен кредит и правилно са отчетени разходи. Предвид гореизложеното и при наличие на пряко доказване на всички факти от значение за осъществяване на доставките по данъчните фактури, по които ревизираното лице е декларирало право на данъчен кредит, не е налице законово основание да му бъде отказано това право. В случая ревизираното дружество е представило достатъчно доказателства в подкрепа на тезата си за правомерно упражняване на право на приспадане на данъчен кредит. Като е достигнал до същите правни изводи административният съд е постановил правилно, обосновано и законосъобразно решение в обжалваната му част, което следва да бъде оставено в сила. По жалбата на "Комос" ООД, с ЕИК 121034658: Относно оплакването за нищожност на ревизионния акт същото е неоснователно. Видно от съдържанието на представения заверен препис от цитираната заповед пред АССГ и пред ВАС, органът на приходите които е възложил ревизията фигурира в посочената заповед. Не са ангажирани доказателства за отмяна или изменение на тази заповед в частта й относно посоченият орган по приходите с оглед изключването му от кръга на органите, които са определени да издават заповеди за възлагане на ревизии. Посочената заповед се явява официален документ, ползващ се с материална доказателствена сила, не е оспорен съгласно чл. 193, ал. 1 ГПК и от него категорично се установява, че са верни изводите на АССГ за това, че оспореният РА е валиден. Оригиналът на посочената заповед е представен и в с. з. пред ВАС. Представеното с касационната жалба копие от Заповед, за което се твърди, че е представено по друго дело на АССГ не съдържа всички необходими данни за това от кое длъжностно лице е заверено и няма характер на официално заверен препис, ползващ се с доказателствена сила съгласно чл. 179, ал. 2 ГПК. Относно оплакването, че ревизионният акт е подписан за целите на съдебното производство, същото е неоснователно. Видно от материалите по АД на АССГ до момента на с. з. на 10.02.2015 г., в което е представен РА пълномощниците и представляващите дружеството жалбоподател не са изложили оплаквания, че РА не е подписан, включително и в с. з., в което е даден ход по същество, в жалбата, писмената защита, въпреки че приложеното копие от РА не е било подписано. Видно от разписката управителят на дружеството жалбоподател е получил на 5.03.2012 г. екземпляр от РА, но не е направил възражение, че същият не е подписан. След постановяване на определението от 14.11.2014 г. на АССГ, с което е отменен хода по същество и е указано представяне на заверено копие от подписан РА и е приложен РА, в с. з. пълномощникът на дружеството жалбоподател е направил възражение, че РА е подписан за целите на съдебното производство, без да прави доказателствени искания във връзка с това възражение. Пълномощникът на ОДОП е оспорил възражението и е изразил готовност за представяне на цялото досие на дружеството, в което се намира оригиналът на РА и РД. С определение от 10.02.2015 г. административният съд е обсъдил възражението заедно с процесуалното поведение на жалбоподателя с оглед на посочените по-горе обстоятелства и е изложил ясни и категорични мотиви за неоснователността на възражението и за целите на същото. Ето защо при изричното произнасяне по това възражение, са неоснователни оплакванията за необсъждане повторно на това възражение в решението на АССГ. Относно оплакванията за неправилност на съдебното решение същите са основателни. По отношение на фактура № 121/2.08.2007 г., издадена от "Артстрой Инженеринг" ЕООД, единственият изложен от АССГ аргумент за неоснователност на жалбата на дружеството се свежда до това, че процесиите СМР са изпълнени на обект АЕЦ "Козлодуй", където съществува ограничен режим на достъп до сградата и не били ангажирани безспорни писмени доказателства, които да потвърдят, че работници на "Артстрой Инеженеринг" ЕООД са извършили СМР на обекта. С това административният съд е приел, че има липса на реална доставка с предмет СМР. По делото са представени достатъчно писмени доказателства относно възложените и изпълнените от "Артстрой Инеженеринг" ЕООД СМР. Фактът, че СМР, посочени в Протокол за установяване за заплащане на натурални видове СМР от 2.08.2007 г. и фактура., са реално извършени на обект АЕЦ "Козлодуй" е установен и чрез неоспорено заключение на СТЕ. Управителят на доставчика "Артстрой Инженеринг" ЕООД - Недко Ангелов е разпитан по делото като свидетел и е потвърдил пред съда в своите показания, че дружеството-доставчик е изпълнило спорните СМР. По делото са представени като доказателства и списъци с имената на работниците, които са допуснати до обекта. Установено е чрез заключението на основната съдебно-счетоводната експертиза и това че "Комос" ООД не е получавало от други доставчици идентични услуги за обект АЕЦ "Козлодуй". Във връзка с горното правото на данъчен кредит по фактура № 121/2.08.2007 г., издадена от "Артстрой Инженеринг" ЕООД следва да бъде признато. Това, че доставчикът не разполага с кадрова и техническа обезпеченост да извърши фактурираните СМР не е основание, за да бъде отказан данъчен кредит. В свое Решение от 6 септември 2012 г. по дело C-324/11, Съдът на ЕС се е произнесъл, че директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска да се откаже правото на данъчен кредит поради това, че доставчикът за строителни услуги не е декларирал наетите от него работници, както и поради неизвършена от получателя по фактурата проверка дали между наетите на строежа работници и доставчика е съществувало правоотношение, без приходният орган да доказва, въз основа на обективни данни, че задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Съдът на ЕС е заключил, че правото на приспадане може да бъде отказано само когато приходният орган въз основа на обективни данни установи, че получателят на фактурата е знаел или е трябвало да знае, че сделката, която обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, като е подчертал, че правото на приспадане не може да бъде отказано, след като предвидените в Директивата материалноправни и процесуални условия за упражняване на това право са изпълнени. В поставения за разглеждане случай не са релевирани индиции и не са ангажирани доказателства за данъчна измама, осъществена между контрагентите по двата договора. Неоснователно касаторът поддържа, че не е установено с какъв човешки и материален ресурс биха могли да се изпълнят спорните СМР. Изложеното по-горе прави несъстоятелна тезата за липса на кадрова обезпеченост при доставчика-подизпълнител като основание за отказ от спорното право. За прецизност на изложението следва да се посочи, че противно на приетото от органите по приходите, неотносимо към спора е обстоятелството, че от страна на дружеството - доставчик не са спазени изискванията на осигурителното и трудовото законодателство. Липсата на достатъчно доказателства за наети на договор физически лица, респективно на заплатени осигуровки само по себе си, при доказан факт на осъществяване на данъчното събитие - облагаема доставка не е относима към правото на данъчен кредит за получателя, тъй като основно понятие на ЗДДС е това за облагаемата доставка. Ето защо не може да бъде основание за отказ на данъчен кредит за получателя по доставките. По отношение на доставчика "Монт Билдинг" ЕООД неправилно АССГ е отказал данъчен кредит в размер 14 128.53 лв. за данъчни периоди м. 02, 03, 04 и 06.2009 г. Съдът е приел, че не са представени доказателства за произхода на използваните материали за изпълнение на СМР и такива за наличието на активи при доставчика. Съдебното решение е в противоречие със заключението на съдебно-техническата експертиза, прието без оспорваме по делото, установяващо наличие на реално изпълнени СМР от "Монт Бирдинг" ЕООД. След извършен оглед на обектите, на които са изпълнени процесните СМР, вещото лице Соня Стойкова е установило и дава заключение, че доставчикът "Монт Билдинг" ЕООД е изпълнил възложените СМР от "Комос" ООД. Освен това "Монт Билдинг" ЕООД разполага с товарен автомобил, който ползва по договор за наем. Дружеството е наело 6 броя работници по трудови договори, работещи през процесиите данъчни периоди м. 02, 03, 04 и 06.2009 г. Счетоводството му е организирано и водено в съответствие с изискванията на ЗСч и счетоводните стандарти. В допълнителното заключение, прието в с. з. на 28.01.2014 г., вещото лице заявява, че е извършило проверка в счетоводството на "Монт Билдинг" ЕООД и потвърждава всички констатации, направени в основното заключение за този доставчик. Относно оплакването за липса на доказателства за закупени материали още в хода на административното обжалване на дирекция "ОДОП" - гр. София са приложени 33 броя фактури за закупени материали от "Монт Билдинг" ЕООД. По отношение на активите в своите свидетелски показания управителят на "Монт Билдинг" ЕООД, - Петър Ценов Петров изрично е уточнил, че за изпълнение на СМР услугите не са използвани скъпоструващи машини, а обикновени инструменти. Противно на възприетото от АССГ, от доказателствата по делото се установява по категоричен и несъмнен начин, че "Монт Билдинг" ЕООД е разполагал с материална и техническа обезпеченост и е изпълнил процесните СМР на обекта в гр. Берковица. Последното обстоятелство е установено и чрез неоспореното заключение на СТЕ. Във връзка с горното обжалваното решение следва да бъде отмемено в частта, по която е отказано право на данъчен кредит по фактури издадени от "Монт Билдинг" ЕООД. По отношение на доставчика "Лимия" ЕООД неправилно и необосновано със съдебното решение АССГ потвърждава РА досежно отказано право на данъчен кредит в размер 28 136.32 лв. за данъчен период м. 11.2007 г. документирана с фактура № 31/11.11.2007 г. От приетите по делото писмени доказателства, както и от заключението на ССЕ е видно, че към този данъчен период "Лимия" ЕООД има 5 бр. сключени трудови договори и 9 бр. сключени граждански договори. Възнаграждението по гражданските договори е заплатено към 31.12.2007 г., за което доставчикът е подал декларации 1 и 6, видно от заключението на CCE т.е. дружеството разполага с кадрова обезпеченост и е изпълнило процесните СМР на обект в гр. Вършец. Последното обстоятелство е установено и чрез неоспореното заключение на СТЕ. "Лимия" ЕООД не е изплащало през м. 11.2007 г. суми на работниците по гражданските договори и поради тази причина не е подало декларации 1 и 6 за м. 11.2007 г. Възнагражденията по гражданските договори са изплатени в края на м. 12.2007 г. и са декларирани коректно от доставчика през м. 12.2007 г., а на 9.01.2008 г. "Лимия" ЕООД е сключило със същите лица трудови договори, видно от Справката на НАП за регистрираните договори по чл. 62 от КТ за периода 1.01.2007 г. - 31.12.2007 г. Съдебното решение е в противоречие със заключението на съдебно-техническата експертиза, прието без оспорванe по делото, установяващо наличие на реално изпълнени СМР от "Лимия" ЕООД Неоспорените по делото писмени доказателства, преценени по единично и в тяхната съвкупност, установяват по категоричен и несъмнен начин наличие на реално осъществена доставка с предмет СМР услуги от "Лимия" ЕООД към "Комос" ООД, както и обезпечеността на доставчика да изпълни същата. В допълнителното заключение, прието в с. з. на 28.01.2014 г., вещото лице заявява, че е извършила проверка в счетоводството на "Лимия" ЕООД и потвърждава всички констатации, направени в основното заключение за този доставчик. Като е достигнал до противоположно по смисъл заключение, АССГ е постановил неправилно и необосновано съдебно решение, което следва да бъде отменено. Относно "Рекламна агенция Резос БГ" ЕООД с предмет рекламна услуга по БТВ, съдебното решение е в противоречие с писмените доказателства, приети без оспорване по делото, установяващи реално изпълнена доставка. АССГ потвърждава РА с аргумент, че по делото не са ангажирани абсолютно никакви документи и доказателства, от които да се установи вида на рекламата. Това становище на административния съд е невярно, тъй като "Комос" ООД е представило договор за излъчване на реклама по БТВ, възлагателно писмо, сертификат за излъчена реклама, издаден от БТВ, както и самият рекламен клип на технически носител (DVD). Ангажирана е също съдебно-счетоводна експертиза, която е установила по категоричен начин нарастване на печалбите на "Комос" ООД в резултат от излъчената реклама по БТВ. Относно доставчика "Емпорики Строй" ЕООД първоинстанционният съд неправилно е отказал право на данъчен кредит за данъчни периоди м. 07, 08 и 09.2009 г. Съдебното решение е в противоречие с писмените доказателства приети без оспорване по делото. След извършен оглед на обектите, на които са изпълнени процесиите СМР, вещото лице Соня Стойкова е установило и дава заключение, че доставчикът "Емпорики Строй" ЕООД е изпълнил възложените СМР от "Комос" ООД. Жалбоподателят не е получил през процесните периоди от други доставчици СМР услуги, идентични като предмет и обем на изпълнени от "Емпорики Строй" ЕООД. Счетоводството на жалбоподателя е организирано и водено в съответствие с изискванията на ЗСч и счетоводните стандарти. Като е достигнал до противоположно по смисъл заключение, АССГ е постановил неправилно и необосновано съдебно решение, което следва да бъде отменено. От съвкупната преценка на всички неоспорени писмени доказателства по делото, заключение на СТЕ, заключения на четири ССЕ и свидетелски показания на управители и работници на доставчиците се установява по категоричен и несъмнен начин, че "Комос" ООД е получило процесните доставки, за които е налице право на данъчен кредит и правилно са отчетени разходи. По делото няма нито едно доказателство, събрано от органите по приходите в хода на ревизията и/или представено в съдебното производство, което да подкрепя и обосновава извод за липса на законовите изисквания за право на данъчен кредит по получените доставки от "Артогрой Инженеринг" ЕООД (по фактура № 121/2.08.2007 г.), "Лимия" ЕООД, "Монт Билдинг" ЕООД, "Емпорики Строй" ЕООД и "Рекламна агенция Резос БГ" ЕООД. Относно частта по ЗКПО. Съдебното решение, в частта потвърждаваща РА по ЗКПО, е в противоречие с всички събрани и приложени доказателства по делото -писмени доказателства, заключение на СТЕ, заключения на ССЕ и свидетелски показания. Приетите по делото доказателства, разгледани и обсъдени подробно по-горе в частта по ЗДДС установяват по категоричен начин, че са налице реално изпълнени доставки от "Лимия" ЕООД, "Артстрой Инженеринг" ЕООД и "Рекламна агенция Резос - ЕГ" ЕООД за 2007 г., както и "Монт Билдинг" ЕООД и "Емпорики Строй" ЕООД. Ето защо, отчетените от "Комос" ООД разходи по фактурите, издадени от изброените доставчици, са документално обосновани, отразяват вярно посочените в тях стопански операции, осчетоводени са в съответствие с изискванията на счетоводното законодателство (ЗСч и приложимите счетоводни стандарти) и следва да бъдат признати по реда на ЗКПО като разходи на жалбоподателя. Ревизиращите органи са издали незаконосъобразен РА (потвърден частично от АССГ), който следва да бъде отменен по отношение на допълнителните задължения на "Комос" ООД по ЗКПО за 2007 г. и 2009 г., ведно с потвърждаващото го съдебно решение на АССГ. Разноски: С оглед изхода на спора и на основание чл. 161 от ДОПК във връзка с чл. НАРЕДБА № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения на "Комос" ООД следва да се присъдят 56 895 лв. за двете инстанции. В полза на "Комос" ООД е присъдена сума в размер на 13 250 лв. пред първата инстанция, поради което понастоящем следва да се присъди разликата от 43 645 лева. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 вр. с чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, осмо отделение