Решение № 4538 от 06.04.2009 г. на ВАС по адм. д. № 15690/2008 г.

Решение № 4538 от 06.04.2009 г. на ВАС по адм. д. № 15690/2008 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по подадена от Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София касационна жалба срещу решение от 06.10.08 г., постановено по адм. д. № 899/06 г. по описа на Софийски градски съд, административно отделение, с което е отменен като незаконосъобразен ДРА № 87/18.05.2005 г., издаден от данъчен орган при ТДД - гр. София, потвърден с решение № 3046/17.11.05 г. на Директора на РДД - София, с който на "Делта Макс" ООД - гр. София са определени данъчни задължения в общ размер 12 006,93 лв., както следва: непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 6 777, 56 лв. по фактури издадени от "Кетиан Моторс" ЕООД, на основание чл. 64, ал. 1, т. 5 и чл. 65, ал. 4, т. 3 и т. 4, вр. чл. 6 от ЗДДС (отм.); начислен ДДС в размер 128, 33 лв. на основание чл. 55, ал. 5 от ЗДДС (отм.), във връзка с чл. 56, ал. 2 от същия закон; начислен ДДС върху налични по счетоводни данни активи в размер на 2 303, 52 лв. на основание чл. 119, ал. 3 и ал. 4 от ЗДДС (отм.), във връзка са чл. 55, ал. 1 от същия закон; лихви за забава в размер на 2797,52 лв. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на съдебното решение, при наличие на касационни основания, съгласно чл. 209 от АПК. Претендира се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се потвърди ДРА. Ответникът по касационната жалба - "Делта макс" ООД чрез управителя Е. Русинов и в представено от процесуалния представител адв. Вълчева писмено становище оспорва жалбата и желае решението като правилно да бъде оставено в сила. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, намира че касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е процесуално допустима. Разгледана по същество, е частично основателна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил ДРА, с който са определени данъчни задължения, както следва: непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 6 777, 56 лв. за периода 01.03. - 31.03.2003 г. по фактури издадени от "Кетиан Мотор" ЕООД, на основание чл. 64, ал. 1, т. 5 и чл. 65, ал. 4, т. 3 и т. 4, вр. чл. 6 от ЗДДС (отм.); начислен ДДС за данъчен период 01.08. - 31.08.2003 г. в размер 128, 33 лв. на основание чл. 55, ал. 5 от ЗДДС (отм.), във връзка с чл. 56, ал. 2 от същия закон върху получено плащане от "Диферент" ООД в размер на 770 лв.; начислен ДДС за периода 01.01. - 14.01.2005 г. в размер на 2 303, 52 лв. върху налични по счетоводни данни активи към датата на дерегистрация по ДДС на основание чл. 119, ал. 3 и ал. 4 от ЗДДС (отм.), във връзка са чл. 55, ал. 1 от същия закон; -лихви за забава върху всяко определено данъчно задължение. За да отмени изцяло обжалвания акт, съдът се е позовал на приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза-основно и допълнително заключение и е обосновал изводи за наличие на доказаност на реални доставки по фактурите, издадени от "Кетиан Мотор" ЕООД. По отношение на начисленият допълнително ДДС за платена сума 770 лв. от "Диферент" ООД, във връзка с осъществена впоследствие продажба е приел, че е гаранционен депозит, който е върнат с РКО при заплащане изцяло стойността на доставката на стоките, съгласно условията на сключения договор, поради което тази сума не е плащане по договора и не следва да се начислява ДДС върху същата. За определения ДДС върху стойност при налични активи при дерегистрация по ДДС съдът е приел, че ДРА е незаконосъобразен, тъй като съгласно заключението на вещото лице за част от активите, тези закупени през 1997 г. - е платен ДДС при предходна дерегистрация, а за друга част - тези закупени през 1998 и 1999 години, не е ползван данъчен кредит, тъй като тогава ДЗЛ не е бил регистрирано по ДДС. Решението на съда за незаконосъобразност на ДРА е правилно, с изключение на изводите относно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит в размер на 6 777, 56 лв. за периода 01.03. - 31.03.2003 г. по фактури издадени от "Кетиан Мотор" ЕООД, на основание чл. 64, ал. 1, т. 5 и чл. 65, ал. 4, т. 3 и т. 4, във вр. чл. 6 от ЗДДС (отм.). В тази част от решението съдът е изложил мотиви, като не е съобразил всички ангажирани по делото доказателства, както и възражения на дружеството-жалбоподател, съдържащи противоречиви твърдения в поддържаната защитна теза. Спорът е относно реалността на доставките, каквото е и основанието за отказ да бъде признато право на данъчен кредит по отношение на тези доставки - поради недоказаност, че същите са реално осъществени от доставчика "Кетиан Мотор" ЕООД, тъй като не са представени изисканите от данъчните органи по реда на чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС (отм.) доказателства от значение за осъществяването им. Предмет на доставките по 7 бр. фактури, издадени от "Кетиан Мотор" ЕООД за периода м. 03.2003 г. са телевизори и микровълнови фурни на обща стойност 33 887,80 лв. и ДДС - 6 777,56 лв. В хода на извършената данъчна ревизия не са представени изисканите доказателства за извършен транспорт на стоките, за наличие на складове и търговски обекти, в които са съхранявани стоките, които са били необходими с оглед вида на тези стоки. Не са представени и доказателства за разплащане по сделките. В подадената до съда жалба срещу ДРА "Делта макс" ООД е твърдяло, че е нарушена процедурата по установяване на факти при насрещната проверка и че при покупко-продажба на стоки не е задължително условие да има търговски обект, за да има доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. Във връзка с възраженията си в хода на обжалване на ДРА жалбоподателят представя Договор за превоз на товари от 02.09.2002 г., сключен между "Марти Мираж" ЕООД и "Кетиан Мотор" ЕООД, във връзка с което е направил искане за съдебно-счетоводна експертиза с уточнение в допълнителна молба от 27.06.2006 г. на задачите към вещото лице, а именно: начислен ли е данъкът от доставчика "Кетиан Мотор" ЕООД по реда на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), притежавал ли е търговски обекти, складово и други помещения за съхраняване на стоката, извършено ли е разплащане между "Кетиан Мотор" ЕООД и "Марти Мираж" ЕООД по договор за превоз на товари от 02.09.2002 г., въз основа на който са транспортирани стоките, предмет на процесните фактури. Приетото заключение на вещото лице по така поставените задачи относно този доставчик на стр. 4 от основното заключение отразява: "Експертизата не установи контакт с представител на доставчика (т. 1.1 - "Кетиан Моторс" ЕООД) и проверка на счетоводната документация не е извършвана". В т. 1.2 от заключението си вещото лице - експерт е направил констатация, че Договор за превоз на товари от 02.09.2002 г. е неотносим към процесните доставки. В останалата част за притежаван от управителя на "Делта макс" ООД собствен лекотоварен автомобил, с "който е извършен транспорта на процесните стоки", освен че е извън поставената му задача във връзка с превоза на стоките, не почива на каквито и да е доказателства, представени по делото и е изцяло в противоречие с твърдението на самия жалбоподател, че стоките са му транспортирани от "Марти Мираж" ЕООД във връзка с уговорена дейност по Договор между него и доставчика му "Кетиан Мотор" ЕООД, който договор той е представил и във връзка с който е назначена експертиза да установи разплащането за транспорта между доставчика и третото лице. След като от клаузите на представения договор се установява, че той не касае взаимоотношенията между ДЗЛ и доставчика, че не е доказано транспортирането на стоките, не е установено да е осъществено плащане за транспорт, не е налице доказване твърденията на ДЗЛ във връзка с оспорване констатацията на ревизията в тази част. При доказана несъотносимост на този договор към транспорта на процесните стоки, което е установено със заключението на вещото лице по въпрос № 4 по назначената ССЕ - отговор т. 1.2, стр. 5, единственият извод, който може да се направи е за неоснователност на това твърдение на жалбоподателя, че транспортирането на стоките е осъществено от трето лице по силата на договор между него и доставчика "Кетиан Мотор"ЕООД. След като самият жалбоподател не твърди да е осъществил сам транспортирането на процесните стоки по фактурите, издадени от "Кетиан Мотор" ЕООД, изводите на съда в тази връзка са необосновани. По делото не са ангажирани каквито и да е доказателства за реално осъществяване на доставките на телевизорите и микровълновите фурни. Във процесните 7 бр. фактури за м. март 2003 г. са отразени доставки на общо 132 бр. уреди - телевизори и микровълнови фурни, които би следвало освен това да имат и придружаващи документи за техническа идентификация, тъй като видно от вписаните марки на изделията се касае за вносни стоки. Липсват доказателства за транспортирането им, липсват доказателства за съхраняването им. При липса на доказателства, че тези стоки са получени като доставки от доставчика "Кетиан Мотор" ЕООД, не е доказана реалност на тези доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.), с което не е опровергана констатацията на ревизията за липса на реални доставки от "Кетиан Мотор" ЕООД по издадените данъчни фактури от същия за стоките - телевизори и микровълнови фурни. За да са приложими разпоредбите на ЗДДС (отм.) първото условие е да са налице реални доставки. Съгласно разпоредбата на чл. 63 от ЗДДС (отм.), в приложимата редакция към м. 03.2003 г., данъчен кредит е сумата от начислен данък по този закон на регистрирано лице за получена от него стока или услуга по облагаема доставка или за осъществен от него внос на стоки в рамките на данъчния период, която лицето има право да приспадне, освен когато този закон предвижда друго. Оспореният ДРА № 87/18.05.2005 г. е издаден при действието и при условията на Данъчния процесуален кодекс (отм.) и съгласно чл. 108, ал. 8 от същия, фактическите констатации в ДРА в производството по обжалването му се считат за верни до доказване на противното. Тежестта за доказване на противното е за ревизирания субект. В конкретния случай в хода на обжалване на ДРА ревизирания субект "Делта Макс" ООД не е доказал с надлежните за това доказателства, че са налице осъществени реални доставки на стоки - телевизори и микровълнови фурни общо 132 бр. през м. 03.2003 г. по данъчни фактури, издадени през този период от "Кетиан Мотор" ЕООД. По изложените съображения постановеният от данъчните органи отказ за признаване право на приспадане на данъчен кредит на "Делта Макс" ООД в размер на 6 777, 56 лв. за периода 01.03. - 31.03.2003 г. по фактури издадени от "Кетиан Мотор" ЕООД, на основание чл. 64, ал. 1, т. 5 и чл. 65, ал. 4, т. 3 и т. 4, във вр. чл. 6 от ЗДДС (отм.) и начислените лихви за забава, съответстващи на установеното данъчно задължение по ЗДДС е законосъобразен и неправилно е отменен от първоинстанционния съд. В тази част решението като неправилно следва да се отмени и да се постанови друго по същество, с което да се отхвърли жалбата на дружеството-жалбоподател. Съответно, следва да бъде отменено и определението за присъдените разноски в полза на дружеството, съразмерно отхвърлената жалба, т. е. за размера над 380 лв., а на ответната страна - касатор в настоящото производство Дирекция "ОУИ" - София следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение общо за двете инстанции в размер на 670 лв., съобразно с размера на задълженията, за които е отхвърлена жалбата. В останалата част решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. Относно отменено задължение за ДДС по плащане от "Диферент" ООД правилно е прието от съда, че не се касае за първо плащане по доставка, а сумата представлява задатък, който е върнат на платеца към същата дата, към която е налице изцяло плащане по сделката. Депозитът за бъдеща доставка, или задатъкът, не подлежи на облагане с ДДС, а на такова подлежи сумата по плащане на доставката, каквото е осъществено от ревизираното ДЗЛ на датата на издаване на данъчната фактура - 28.08.2003 г. Представеният от дружеството ДЗЛ договор между него и "Диферент" ООД, съгласно който въпросната сума в размер на 770 лв., платена на 15.03.2003 г. е задатък и наличието на разходен касов ордер за върнат депозит в размер на 770 лв. на клиента на същата дата, на която е осчетоводена сделката - 28.08.2003 г., доказва по безспорен начин липсата на настъпило данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) към датата на привеждане на сумата 770 лв., поради което и решението в тази част, с изводи за незаконосъобразност на ДРА е правилно и следва да бъде оставено в сила. Правилно е решението и в частта, с която е отменен ДРА за начислен ДДС за периода 01.01. - 14.01.2005 г. в размер на 2 303, 52 лв. върху налични по счетоводни данни активи към датата на дерегистрация по ДДС на основание чл. 119, ал. 3 и ал. 4 от ЗДДС (отм.), във връзка са чл. 55, ал. 1 от същия закон. Макар и изрично да не е записано в решението в случая е налице хипотезата от цитираната законова разпоредба в частта: ". . . . освен когато този закон предвижда друго", тъй като е установено, че активите са придобити от търговеца към период, когато не е бил регистриран по ДДС и за същите не е ползвал право на данъчен кредит, а относно тези придобити през 1997 г. е заплатил ДДС при предходна дерегистрация по ДДС. В случая следва да намери приложение разпоредбата на чл. 62 от ЗДДС (отм.) по отношение на ДМА, за които е безспорно установено, включително и със ССЕ, че не е ползван данъчен кредит, поради което за тези ДМА не трябва да се начислява ДДС при дерегистрацията. Според чл. 119, ал. 3 от ЗДДС (отм.), освен когато този закон предвижда друго, към датата на дерегистрацията се приема, че лицето извършва доставка на наличните активи по смисъла на Закона за счетоводството, поради което следва да начисли данък върху пазарната им цена, ако биха били предмет на облагаема доставка. Такова изключение е предвидено в чл. 62, ал. 1 от закона, според който данък не се начислява, когато регистрирано по този закон лице се разпореди със стока или с резултата от получена услуга, за която платеният от него данък не е с право на данъчен кредит. При извършване на ревизията са установени предпоставки за задължителна регистрация по ДДС към м. 01.2005 г. и с ревизията, съгласно разпоредбата на чл. 29, ал. 5 ЗДДС (отм.) данъчната основа е определена към момента на придобиване на стоките - ДМА. За да приеме, че ДРА е незаконосъобразен в тази част съдът се е позовал на приетата по делото ССЕ експертиза, която установява последователната регистрация и дерегистрация на данъчния субект, датите на закупуване и завеждането на ДМА, както и подробно описание на всеки актив. В заключението на експерта се съдържа и отразяване на внесения ДДС за съответните ДМА и респективно - тези ДМА, които са придобити и заведени в период, когато данъчния субект не е бил регистриран по ДДС и съответно не е ползвал данъчен кредит за тях. По изложените съображения в обсъдената част решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК Върховният административен съд, първо отделение,