Решение № 7886 от 4.06.2012 г. на ВАС по адм. д. № 9934/2011 г.

Решение № 7886 от 4.06.2012 г. на ВАС по адм. д. № 9934/2011 г., I о., докладчик председателят Виолета Ковачева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция "ОУИ" - Варна, против решение № 1039/4.05.2011 г., постановено от Административния съд - гр. Варна, по адм. дело № 997/2011 г. по описа на същия съд. По същото дело е постъпила и втора касационна жалба от "Нано Пропъртис" ЕООД - гр. Варна, представлявано от Джон Нордън - Дания. От същия жалбоподател е постъпила и частна жалба срещу определение № 3656 от 1.07.2011 г. постановено по същото дело № 997/2011 г. в частта за разноските. Релевираните в касационните жалби основания са за нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. Страните не са се явили в съдебно заседание и не са взели становище по жалбата. С представени писмени бележки жалбоподателят "Нано пропъртис" оспорва касационната жалба на противната страна. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби. Счита решението за правилно както и постановеното определение в частта за разноските. Върховният административен съд след като прецени допустимостта и на двете касационни жалби и предвид доказателствата по делото приема за установено следното: Касационните жалба са подадени от надлежни страни в законоустановения срок за обжалване и са процесуално допустими, както и частната жалба. Разгледани по същество и двете касационни жалби са неоснователни по следните съображения: С обжалваното решение съдът в производството по чл. 156 и сл. ДОПК, при повторното разглеждане на делото след отмяна на първоначалното решение от ВАС (Р. № 3738/16.03.2011 г. по адм. дело № 12346/2010 г. по описа на ВАС - първо отделение) е прогласил нищожността на РА № 030902447/1.02.2010 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Варна, в следните части: за данъчен период м. 01.2007 г. относно отказано право на данъчен кредит в размер на 61,84 лв.; за данъчен период м. 02.2007 г. за отказано право на данъчен кредит в размер на 45,33 лв. и начислени лихви в размер на 42,24 лв.; за данъчен период м. 03.2007 г. относно отказано право на данъчен кредит в размер на 542,75 лв.; за данъчен период м. 04.2007 г. за отказано право на данъчен кредит в размер на 30,46 лв.; за данъчен период м. 05.2007 г. за сумата в размер на 19,47 лв.; за данъчен период м. 06.2007 г. - 501.09 лв. и лихви в размер на 378,11 лв.; за данъчен период м. 07.2007 г. - в размер на 55,17 лв.; за данъчен период м. 08.2007 г. - 26,82 лв.; за данъчен период м. 09.2007 г. отказано право на данъчен кредит в размер на 504,34 лв.; за данъчен период м. 10.2007 г. - 25,36 лв. и начислени лихви в размер на 180,27 лева. В останалата част е отхвърлена жалбата. По жалбата на директора на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП - гр. Варна. Предмет на обжалване е решението в частта, с която е обявен издаденият РА за нищожен. За да постанови този акт съдът предвид доказателствата по делото и с оглед указанията в отменителното решение на ВАС е приел, че обжалвания пред него акт в тази част е издаден от некомпетентен орган. От фактическа страна е приел, че ревизираното лице - ЕООД "Нано пропъртис" е вписано в търговския регистър при ВОС от 2005 г., регистрирано е по ЗДДС от 27.02.2006 г., а дерегистрирано от 10.06.2009 г. През ревизирания период 27.02.2006 г. - 10.06.2009 г. дружеството е извършвало основно консултантска дейност, а след 1.01.2007 г. не извършвало такава дейност. В периода след 1.01.2007 г. - 11.2007 г. и 01.2008 г. - 10.2008 г., съответно 03.2009 г. - 06.2009 г., дружеството е упражнило право на данъчен кредит по фактури с предмет телефонни услуги, наем, такси за телефон, куриерски услуги, нотариални такси и др. След извършване на служебна проверка, съдът е установил, че обжалвания акт е издаден от некомпетентен орган в частта, касаеща данъчни периоди от м. 01 до м. 10.2007 г. включително. Позовал се е на таблицата на стр. 3 от РД на административната преписка, където изрично е вписано, че декларираните през тези периоди ДДС за възстановяване са възстановени с АПВ № 5810/6.04.2007 г., № 16951/10.08.2007 г. и № 23992/17.12.2007 г., както и на представените по делото АПВ. Приел е, че за всеки един от посочените данъчни периоди е налице влязъл в сила индивидуален административен акт, с който приходната администрация след извършена проверка признава размера на претендираното право на данъчен кредит, получено като резултат на декларираните данни за начислен ДДС и възникнало право на приспадане на данъчен кредит. В тази част се е позовал и на константата практика на Върховния административен съд, според която задълженията за данъци за данъчни периоди, за които има влязъл в сила ДАПВ и АПВ, издадени до 19.12.2007 г. могат да бъдат изменяни единствено по реда на чл. 133 и следващите от ДОПК. Възлагането на ревизионно производство по този ред се извършва от Териториалния директор, което в настоящия случай не е изпълнено. Възлагането на ревизията и определянето на орган по приходите да издаде ревизионния акт от некомпетентен орган (лице различно от Директора на ТД на НАП - Варна), влече и некомпетентност на органа, издал ревизионния акт, поради което в тези части е обявена неговата нищожност. Така постановеното решение е правилно и законосъобразно. По делото не е имало спор по фактите, а спора касае единствено приложението на разпоредбата на чл. 129, ал. 3 ДОПК в редакцията й след изменението от 19.12.2007 г. Съгласно чл. 133 ДОПК установени данъчни задължения могат да се изменят само при наличие на изчерпателно изброените основания и по реда, предвиден в чл. 134 ДОПК. Издадените за процесните периоди АПВ се ползват със стабилитет и не може да бъде изменяни или отменяни освен при наличието на определени основания и при специална процедура. Това разрешение се налага, въпреки че в разпоредбата на чл. 133 ДОПК, изрично е вписано, че под установени данъчни задължения, следва да се считат само тези, установени с влязъл в сила ревизионен акт, за разлика от уредбата на сходните отношения при действието на чл. 115 и чл. 116 ДПК (отм.), в които са визирани данъчни задължения, установени с влязъл в сила данъчен акт, т. е. всеки данъчен акт по смисъла на чл. 26 ДПК (отм.). Като се вземе предвид естеството и правните последици на АПВ, се налага извода, че и при действието на ДОПК при извършване на ревизия следва да се съобразява влезлият в сила акт за прихващане или възстановяване отнасящ се за същия данъчен период, от който са възникнали права за адресата му, за да се спази принципа на стабилност на влезлите в сила административни актове, от които са възникнали и упражнени права. При наличие на такива актове, установените правоотношения - признати права на прихващане или възстановяване, вследствие на установени преди това задължения, могат да бъдат изменяни по специално предвидения за това ред, който в ДОПК е по Раздел II "Изменение на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски", т. е. при наличие на основанията по чл. 133 и при спазване на процедурата по чл. 134, ал. 1 ДОПК. В този случай, предвид разпоредбата на чл. 134, ал. 1 ДОПК единствено компетентен да възложи ревизия е териториалният директор. При положение, че заповедите за възлагане на ревизията и за определяне на компетентния орган да издаде РА са издадени от орган по приходите, който не притежава материалната компетентност за това, издаденият РА в тези части правилно е прогласен за нищожен. Това, че в случая ревизията е възложена вече при действието на изменението на чл. 129, ал. 3 ДОПК, не налага различни правни изводи. Предвид изменението на чл. 129, ал. 3 ДОПК с ДВ, бр. 108/2007 г., в сила от 19.12.2007 г., при чието действие е издаден процесния РА, разпоредбата има следното съдържание: актът за прихващане или възстановяване се издава в 30-дневен срок от постъпване на искането в случаите, когато в същия срок не е възложена ревизия; независимо от извършването на прихващане или възстановяване, включително когато актът по изречение първо е обжалван, задълженията за данъка или задължителните осигурителни вноски подлежат на установяване чрез извършване на ревизия; ако актът е обжалван по съдебен ред, издаването на ревизионен акт е допустимо до влизане в сила на съдебното решение. Съгласно общите правила за действие на нормативните актове във времето, тази разпоредба действа занапред, доколкото с изрична правна норма не й е придадено обратно действие. С нормата е регламентиран по специален начин, различен от действащия преди изменението, въпросът относно стабилитета на влезлите в сила актове за прихващане или възстановяване, като е прието, че въпреки влизането им в сила, същите могат да бъдат изменяни или отменяни и без да е спазен специалния ред по чл. 133 - 134 ДОПК. Ако се приеме, че тази разпоредба се прилага и по отношение на АПВ, издадени преди влизането й в сила, означава да се преуреди с обратна сила статута на един административен акт, като от стабилен, респективно неотменим акт, същият се превърне в акт, който може да бъде изменян или отменян без наличие на специални основания и без спазване на определена процедура. Това би противоречало на основополагащия принцип за правната сигурност, поради което не може да бъде възприето. Именно поради това, за да се приеме, че разпоредбата на чл. 129, ал. 3 ДОПК, в редакцията й след изменението с ДВ, бр. 108/2007 г., ще се прилага и за АПВ, издадени преди това изменение, е следвало изрично да бъде предвидено обратно действие на нормата. В случая обаче липсва изричен текст, който да предвижда, че разпоредбата се прилага и за актове, издадени преди влизане в сила на изменението, които преди това са се ползвали със стабилитет, принципно присъщ за влезлите в сила индивидуални административни актове. Предвид изложеното, следва да се приеме, че за да е приложима разпоредбата на чл. 129, ал. 3 ДОПК в сега действащата й редакция, следва и АПВ да са издадени след 19.12.2007 г. Обратното разрешение би означавало да се приеме, че един и същ влязъл в сила административен акт, с който са признати права на данъчния субект, има различно правно действие в различни периоди от време, което е недопустимо, освен ако не е изрично регламентирано в закон. Като е достигнал до същия извод първоинстанционния съд е тълкувал и приложил закона правилно, поради което решението в обжалваната му част следва да се остави в сила. По отношение жалбата на "Нано пропъртис" ЕООД, в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу РА. В тази част съдът е приел, че този жалбоподател не е представил доказателства, че получените услуги са използвани за извършване на облагаеми доставки. Липсата на дейност на дружеството е безспорна между страните, поради което съдът е счел, че е безспорен и факта за липса на положителната предпоставка по чл. 69, ал. 1 от ЗДДС за възникване на право на приспадане на данъчен кредит. Съгласно чл. 69, ал. 1 ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави, т. е. правото на данъчен кредит се признава, доколкото получателят на стоката или услугата се задължава да я използва за извършване на облагаеми доставки. Не е налице ограничение във времето, през което стоката или услугата следва да бъде реализирана, но в случая предвид дерегистрирането на юридическото лице и липсата на доказателства за противното не може да се приеме, че стоката или услугата са използвани или ще бъдат използвани за извършване на облагаеми доставки. Установено е, че за периодите 1.01.2007 г. - 31.10.2008 г. и 1.03.2009 - 10.06.2009 г., дружеството не е извършвало облагаеми доставки и предвид дерегистрирането му по ЗДДС, считано от 10.06.09 г. получените от него облагаеми доставки няма и да бъдат използвани и за в бъдеще за извършване на облагаеми доставки. Фактът, че процесните стоки и услуги са отчетени като текущи разходи за дейността на дружеството няма отношение към правото на приспадане на данъчен кредит. Обжалваното решение е правилно и в тази част. С оглед доказателствата по делото съдът правилно е приел, че не са налице предпоставките по чл. 69, ал. 1 ЗДДС за признаване право на данъчен кредит - стоките и услугите да се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки. С оглед правилата за разпределение на доказателствената тежест в процеса при този род дела, жалбоподателят "Нано Пропъртис" ЕООД, е този който е следвало да докаже наличието на всички кумулативни изисквания за признаване на правото на данъчен кредит, едно от които е това посочено в чл. 69, ал. 1 ЗДДС. Правилни са изводите на съда, че по процесните фактури това не е доказано, че са изпълнени изискванията на чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС за признаване право на приспадане на данъчен кредит и като така правилно е отхвърлена жалбата. Решението и в тази част като правилно и обосновано следва да бъде потвърдено. При този изход на спора по делото за касационната инстанция не се следват разноски, предвид това, че и двете жалба се явяват неоснователни. По отношение на частната жалба на "Нано пропъртис" ЕООД, същата се явява основателна, доколкото по делото са представени доказателства във връзка с направените разноски, където изрично в договорите е отбелязано, че адвокатското възнаграждение е заплатено. Предвид това следва да се присъдят допълнително разноски на страната в размер на претендираните 1369 лв., с оглед на това, че с решението съдът е присъдил разноски в полза на Дирекция "ОУИ" в размер на 161 лева. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд - първо отделение,