Решение № 437 от 16.1.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика ( ОДОП ) София при ЦУ на НАП, подадена чрез пълномощника юрк. А. Йорданов, срещу Решение 396/24.01.2022 г., постановено по адм. дело 10893/2020 г. по описа на Административен съд София-град, с което по жалба на Г. Георгиев е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22002319001568-091-001/05.05.2020 г., издаден от органи по приходите, потвърден с Решение 1379/08.09.2020 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради противоречие с материалния закон и необоснованост, съставляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В подробно изложение оспорва извода на съда, че подписът, положен на разписка за получаване на сума в размер на 30 000 евро, не принадлежи на ревизираното лице, позовавайки се на съдебно-почерковата експертиза по делото. Касаторът изразява несъгласие с мотивите на решаващата инстанция и относно сума в размер на 698 000 лв., като счита, че е извършено фактическо разпореждане с процесните парични средства. Моли за отмяна на оспорваното решение и за постановяване на друго по съществото на спора, с което да бъде отхвърлена жалбата на лицето, а ревизионният акт потвърден. Претендира присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции, както и на държавна такса за касационно обжалване. Ответникът Г. Георгиев, чрез пълномощника адв. Т. Файтонджиев, в подаден писмен отговор и в съдебно заседание оспорва основателността на касационната жалба и моли за оставяне в сила на атакувания съдебен акт. Претендира присъждане на разноски за адвокатско възнаграждение за касационната инстанция на основание чл. 38, ал. 1, т. 2 от Закона за адвокатурата. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, срещу подлежащ на обжалване акт, поради което е процесуално допустима. За да се произнесе по нейната основателност, настоящият тричленен състав съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд София-град е бил РА Р-22002319001568-091-001/05.05.2020 г., издаден от органи по приходите, потвърден с Решение 1379/08.09.2020 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на Г. Георгиев е установен данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ в размер на 75 752,49 лв. главница и 46 262,44 лв. лихви. В хода на ревизионното производство е установено, че към момента на ревизията Г. Георгиев е бил управител на Инвест мениджмънт ЕООД (понастоящем ООД). Констатирано е, че на 29.08.2013 г. с разписка на ревизираното лице е платена сума в размер на 30 000 евро (58 674,90 лв.), за чийто произход лицето не е дало обяснения или представило доказателства. С Протокол 1590354/20.12.2019 г. са присъединени документи, получени от Специализирана прокуратура, сред които протоколи за извършване на съдебно-почеркова експертиза, съдебно-банкова счетоводна експертиза, протоколи за разпит на свидетели, писма от Корпоративна търговска банка АД и др. Представено е копие на писмо (л. 193) за разменена имейл кореспонденция, представляваща писмо от М. Апостолов до Б. Лазов, като е установено, че З. Босаков е изтеглил общо 110 000 евро, предназначени за М. Апостолов, З. Босаков и Г. Георгиев. Към имейла са прикрепени 3 разписки, сред които е и процесната. Приходните органи са установили още, че лицето е направило вноска на каса в размер на 698 000,00 лв по банкова сметка на Инвест мениджмънт ЕООД. Формиран е решаващ извод, че получените суми представляват облагаем доход по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. В хода на съдебното производство са допуснати съдебно-почеркова експертиза и съдебно-счетоводна експертиза, кредитирани от съда и неоспорени от страните. При тази фактическа обстановка и след извършена проверка съгласно чл. 168 във връзка с чл. 146 от АПК и с чл. 160, ал. 2 от ДОПК, административният съд е достигнал до извод за незаконосъобразност на оспорвания ревизионен акт. По отношение на сумата 30 000 евро са изложени мотиви, съобразно които според съда доказателствената стойност на копието на разписката е силно разколебана и не може да обоснове извод за реално получена от ревизираното лице сума. Съдът, за да формира този извод, се е позовал на заключението по експертизата, като е приел, че не е доказано полагането на подпис от Г. Георгиев, а единствено е възможно подписът да е пренесен по технически или по друг начин от друг, автентичен документ. Относно сумата в размер на 698 000 лв. според съда на 05.04.2013 г. Г. Запрянов, в качеството му на управител на Инвест мениджмънт ЕООД, не е извършил реална фактическа вноска на каса, а единствено е налице счетоводно записване Дебит сметка 503 Разплащателна сметка срещу Кредит сметка 507 Предоставени депозити КТБ АД сейф, като е прието, че средствата са собственост на дружеството, по отношение на което има влязъл в сила ревизионен акт, с който не е установена нередност. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно. На първо място, следва да се посочи, че разпоредбата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ регламентира, че облагаемият доход е брутната сума на облагаемите доходи, придобити през данъчната година от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане. От една страна, нормата на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ следва да се прилага и тълкува съобразно тази на чл. 10, ал. 1 от ЗДДФЛ относно определените от законодателя видове доходи, подлежащи на облагане, в чиято т. 6 изрично е посочен като вид доход и този по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. От друга разпоредбата на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ освен наличието на доход, който да се обложи, изисква той да е получен от други източници . Понятието източник на доходи също не е дефинирано изрично в ЗДДФЛ. Това налага извличането му по тълкувателен път при съобразяване с логиката на закона и преследваната от законодателя цел във всеки конкретен случай. По отношение на сумата 30 000 евро с левова равностойност 58 674,90 лв.: В действителност по делото се съдържа единствено копие на разписка (л. 192) за получена от ревизираното лице сума на 29.08.2013 г., както и кореспонденция във връзка с изплащането ѝ. Настоящият съдебен състав споделя мотивите на административния съд, съгласно които наличните доказателства не са достатъчни, за да обосноват законосъобразност на ревизионния акт в тази му част. Спорният по делото въпрос се свежда до това доказано ли е, че подписът, положен в разписката, принадлежи на лицето Г. Георгиев, на който следва да бъде даден отрицателен отговор при съобразяване със заключенията на вещите лица по експертизите, назначени в хода на досъдебното производство и по настоящото дело. Следва да се посочи, че административният съд правилно е съобразил заключението по назначената в хода на настоящото производство почеркова експертиза. От заключението е видно, че не може да бъде формиран извод, че положеният подпис принадлежи на лицето, доколкото приобщеното доказателство е осмо или девето копие, като не може да бъде изключена вероятността за техническа намеса и пренасяне на подписа от друг документ. В този смисъл решението в тази му част, с която се отменя акта за задължения за 5 867,49 лв. главница и прилежащата лихва в размер на 3 583,31 лв., е правилно и като такова следва да бъде оставено в сила. По отношение на сумата 698 000 лв.: На първо място, следва да се уточни, че от страна на ревизиращите органи, е допусната грешка, която не е взета под внимание от съда, а именно вносната бележка е за сумата от 698 000 лв., а не за 698 850 лв. Нито в ревизионния доклад, нито в ревизионния акт или решението на директора на ОДОП не са изложени допълнителни мотиви, които да обосноват начисляване на данък и върху сумата 850 лв., като по делото не се съдържат доказателства в този смисъл. По съществото на спора погрешен и в противоречие с материалите по делото се явява изводът на административния съд, че ревизираното лице не е извършило фактическа вноска на каса за посочената сума. На първо място, по делото се съдържа вносна бележка (л. 127), от която е видно, че на 05.04.2013 Г. Георгиев е внесъл на каса по сметка на Инвест мениджмънт ЕООД сума в размер на 698 000 лв., поради което дори само на това основание изводът на съда, че се касае само за счетоводно отразяване на операция, не може да бъде споделен. Второ, по отношение мотивите на съда, че процесните средства вече са били собственост на дружеството и са се съхранявали в касета (сейф), за която именно е водена сметка 507, в резултат на получени средства от заеми, описани в решението, същите се явяват в противоречие с обстоятелството, че въпросният сейф не е бил отварян. Това е видно от Протокол 0822306/27.01.2015 г., съставен от органи по приходите, в който е отразено, че при отваряне на сейфа същият не е съдържал парични или други ценности, като касетата е била празна. Отразено е още, че съгласно регистър за посещения касетата не е била отваряна от 2011 до момента на проверката на 27.01.2015 г. Протоколът е подписан без възражения от Г. Георгиев. Всичко това обосновава извод, че средствата, внесени на каса, не са били притежание на дружеството и не е било възможно да бъдат взети от сейфа, а са именно такива с неустановен произход. Съответно възраженията на ответника във връзка с липса на установени нарушения при ревизия, проведена на Инвест мениджмънт ЕООД, са ирелевантни. Това налага отмяна на решението в частта, с която е отменен ревизионният акт за сумата 69 800 лв. главница и 42 627,21 лв. лихви. Доколкото, както бе споменато по-горе, за сумата в размер на 850 лв. ревизионният акт е незаконосъобразен, то решението, с което актът е отменен в цялост, следва да бъде потвърден за размера на определения данък до 85,00 лв. главница и 51,91 лв. лихви за забава. С оглед изложеното по-горе административният съд е постановил частично неправилно решение поради допуснато нарушение на материалния закон и необоснованост, което при изяснена фактическа обстановка по делото и при липса на твърдения за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, по съществото на спора, с което жалбата на лицето против процесния ревизионен акт да бъде отхвърлена в посочената в мотивите на настоящото решение част. По разноските: Общият материален интерес по спора е в размер на 122 014,93 лв. Уважената част от жалбата на касатора се равнява на 112 427,21 лв. Съобразно това в негова полза следва да се присъди 899,47 лв. държавна такса, пропорционално на уважената част от касационната жалба. За първоинстанционното производство в полза на касатора се следва сума в размер на 3 450,14 лв. съгласно приложимия чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. За касационната инстанция на основание чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 5 от Наредбата се следват разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 8 768,15 лв. Общият размер на разноските, следващи се в полза на НАП, възлиза на 13 117,76 лв. На ответника по касация, въпреки навременната претенция не се следват разноски за касационната инстанция, тъй като не са представени доказателства относно приложимостта на чл. 38, ал. 1, т. 2 от Закона за адвокатурата. Водим от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение второ от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,