Решение № 9780 от 17.07.2018 г. на ВАС по адм. д. № 506/2018 г.

Решение № 9780 от 17.07.2018 г. на ВАС по адм. д. № 506/2018 г., VIII о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ .

Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - гр. П. при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП) и от "Пътстрой" ООД срещу Решение № 1640 от 12.10.2017 г. по адм. дело № 1304/2017 г. по описа на Административен съд - П., в съответните му части.

Касаторът - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, обжалва решението в частта, в която е отменен Ревизионен акт № Р - 16001616004088-091-001/12.01.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П., потвърден с Решение № 143/21.03.2017 г. на директор на Дирекция "ОДОП" - П., в частта на извършена корекция на резултата за данъчен период м. 05.2015 г. със сумата от 11 100,95 лева, във връзка с кредитно известие № 0000002138/31.05.2015 г. с получател "Евробилд" ООД. Твърди, че решението в обжалваната част е неправилно, поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК . Излага доводи, че в хода на ревизията правилно е описана и анализирана фактическата обстановка, а мотивите на първоинстанционния съд са неясни и необосновани. Претендира се отмяна на решението в обжалваната му част и потвърждаване на ревизионния акт, в съответната му част. Претендира се и юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция.

Ответникът по жалбата на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. П. - "Пътстрой" ООД, не взема становище по касационната жалба.

Касаторът - "Пътстрой" ООД, обжалва решението в частта, в която е отхвърлена жалбата му срещу процесния ревизионен акт, в частта, с която на извършена корекция на резултата за данъчни периоди м. 05.2015 г. и м. 07.2015 г. във връзка с непризнати кредитни известия, издадени към ДЗЗД "Ж. СЗ-2011", Агенция "Пътна инфраструктура" и "Европласт - 14" ЕООД. Твърди, че решението в обжалваната част е неправилно, поради нарушение на материалния закон и необоснованост - касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК . Излага доводи, че неправилно съдът приел, че по делото не е доказано основанието за издаване на кредитните известия. Иска отмяната на решението в обжалваната му част, както и в частта на присъдените в полза на Дирекция "ОДОП" - П. разноски и решаване на спора по същество, като се отмени изцяло издадения РА.

Ответникът по касационната жалба на "Пътстрой" ООД - директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, в писмен отговор и в открито съдебно заседание, чрез юрисконсулт Калева изразява становище за неоснователност на касационната жалба.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" - П. и неоснователност на касационната жалба на "Пътстрой" ООД.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационните жалби са процесуално допустими, като подадени от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК .

Разгледани по същество, касационните жалби са неоснователни.

Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд (АС) - П. е бил Ревизионен акт (РА) № Р - 16001616004088-091-001/12.01.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П., потвърден с Решение № 143/21.03.2017 г. на директор на Дирекция "ОДОП" - П., с който на "Пътстрой" ООД е извършена корекция на резултата за ДДС за данъчен период м. 05.2015 г. със сумата от 1 005 271,51 лева и за данъчен период м. 07.2015 г. със сумата от 20 000 лева, ведно с начислени лихви възлизащи на сумата от 13 527,20 лева, във връзка с непризнати кредитни известия (КИ) № 0000002137/31.05.2015 г. с получател ДЗЗД "Ж. - СЗ 2011", № 0000002139/31.05.2015 г. с получател Агенция "Пътна инфраструктура" - гр. С., № 0000002169/15.07.2015 г. с получател "Европласт - 14" ЕООД и № 0000002138/31.05.2015 г. с получател "Евробилд" ООД.

АС - П. е приел, че РА е издаден от органи, разполагащи с материална компетентност, в установената форма и при липса на съществени процесуални нарушения.

Съдът е достигнал до извода за материална незаконосъобразност на РА относно извършената корекция на резултата за ДДС за данъчен период м. 05.2015 г. със сумата от 11 100,95 лв., във връзка с КИ № 0000002138/31.05.2015 г. с получател "Евробилд" ООД.

По делото не е имало спор, че от страна на "Пътстрой" ООД е издадена фактура № 0000001826/27.12.2012 г. на стойност 93 285,29 лв. и начислен ДДС в размер на 18 657,06 лв. към получателя "Евробилд" ООД с предмет: Извършено СМР по договор за обект "Изграждане на улици и кръстовища за обслужване на С. М. С. Загора ул. Н. П. .№... съгласно Акт № 2".

Процесното КИ № 0000002138/31.05.2015 г. е издадено от "Пътстрой" ООД с основание "корекция на данъчната основа" минус - 93 285,29 лв.; ДДС - 18 657,06 лв.; сума за плащане - 111 942,35 лв. За издаването му, ревизираното дружество се позовава на решение от 28.01.2014 г. по арбитражно дело № 309 по описа за 2013 г. на Арбитражния съд при БТПП, с което са отхвърлени исковете му срещу "Евробилд" ООД, включително и за сумата от 111 942,35 лв., представляваща стойността на извършените пътно-строителни работи.

Органа по приходите приема, че посочените данъчни документи са отразени от ревизираното дружество в подадените от него дневник за продажби и справки-декларации по ЗДДС, касаещи периода на тяхното издаване, но фактурата и съставеното към нея известие не са получени, не са подписани и не са отразени от "Евробилд" ООД в депозираните от него отчетни регистри по ЗДДС, както в периода на тяхното издаване, така и в последващи данъчни периоди.

Наред с това, органите по приходите приемат, че процесното КИ е издадено на правно основание - разваляне на доставката, установено с решение от 28.01.2014 г. по арбитражно дело № 309 по описа за 2013 г. на Арбитражния съд при БТПП. Същевременно приемат, че закупените материали след разваляне на доставката следва да се считат за използвани за безвъзмездна доставка към "Евробилд" ООД, поради което ревизираното лице няма право на данъчен кредит за закупените материали на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. В. основа на това, приходната администрация извършва изчисления на размера на ползваното право на данъчен кредит за закупените материали, вложени при извършените СМР и установява, че са на стойност 11 100,95 лева, като с тази стойност коригира резултата за ДДС за данъчен период м. 05.2015 г., на основание, че през този данъчен период е издадено от ревизираното лице КИ № 0000002138/31.05.2015 г. с получател "Евробилд" ООД.

За да отмени РА в тази му част, първоинстанционния съд приема, че сам органа по приходите е установил и обосновал наличие на основание за издаване на кредитното известие - разваляне на доставката, като се е позовал на постановеното решение от 28.01.2014 г. по арбитражно дело № 309 по описа за 2013 г. на Арбитражния съд при БТПП. След това съдът е изложил правните си аргументи, че при разваляне на доставката, неправилно се приема от приходната администрация извършена безвъзмездна доставка на материали към "Евробилд" ООД, като основание за извършената корекция на резултата за данъчен период м. 05.2015 г. със стойността на закупените материали, за които "Пътстрой" ООД е ползвало право на данъчен кредит, поради което издадения РА, в тази му част, е незаконосъобразен.

АС - П. достига до извод за материална законосъобразност на РА в останалата му част.

С РА е извършената корекция на резултата за ДДС за данъчен период м. 05.2015 г. със сумата 797 757,74 лв., във връзка с непризнато кредитно известие № 0000002137/31.05.2015 г. с получател ДЗЗД "Ж. - СЗ 2011".

В хода на ревизията е установено, че КИ № 0000002137/31.05.2015 г. е издадено от "Пътстрой" ООД към фактура № 0000001795/28.12.2012 г. с получател ДЗЗД "Ж. СЗ - 2011" на обща стойност 4 786 546,43 лв. във връзка със сключен договор за изработка от 09.04.2012 г. и анекс към него от 31.05.2015 г. По силата на договора ДЗЗД "Ж. СЗ - 2011" възложило на "Пътстрой" ООД да извърши СМР по проект "Подобряване на физическата и жизнена среда на кв. "Ж." в гр. С. Загора и във връзка с изпълнението на договора РЛ издало на възложителя: фактура № 0000001593/09.04.2012 г. с данъчна основа - 459 916,67 лв. и начислен ДДС в размер на 91 983,33 лв. с предмет на доставката "Аванс"; фактура № 0000001795/28.12.2012 г. с данъчна основа - 4 664 583,33 лв. и начислен ДДС в размер на 932 916,67 лв. с предмет на доставката "СМР по договор" за обекта по договора; кредитно известие № 0000002137/31.05.2015 г. на стойност /-/ 3 988 788,69 лв. и ДДС /-/ 797 757,74 лв. с основание "корекция на данъчна основа". За извършената работа "Пътстрой" ООД съставило Протокол № 1 за приемане на СМР от 28.12.2012 г., подписан от двете страни за изпълнени дейности на обща стойност 5 519 340,13 лв. в т. ч. ДДС в размер на 919 890,02 лв. съгласно количествено-стойностна сметка. За доказване на разплащането по фактура № 0000001795/28.12.2012 г. са приложени банкови извлечения за общата сума от 800 400,00 лв.

Съгласно анекс от 31.05.2015 г. към договора за изработка от 09.04.2012 г., на основание чл. 3, ал. 3 от договора, страните променят възнаграждението по чл. 3, ал. 1, като намалят същото със сумата 3 988 788,69 лв. без ДДС, поради обстоятелството, че част от извършените СМР, описани в протокол обр. 19 от 28.12.2012 г. на същата стойност не са приети и заплатени на ДЗЗД "Ж. СЗ - 2011" от възложителя на строежа - О. С. З. и по отношение на същите има възражения за скрити недостатъци, които обстоятелства са предмет на съдебен спор с О. С. З. по търговско дело № 754/2012 г. по описа на Окръжен съд С. З., търговско отделение. Договорено е намаляване на данъчната основа по фактура № 0000001795/28.12.2012 г., издадена от "Пътстрой" ООД за изпълнени СМР съгласно договора и протокол обр. 19 от 28.12.2012 г. със сумата от 3 988 788,69 лв. и респективно да се намали начисления във фактурата ДДС в размер 797 757,74 лв., за което "Пътстрой" ООД се задължава да издаде в законоустановените срокове кредитно известие към фактура № 0000001795/28.12.2012 г. След приключване на съдебния спор по търговско дело № 754/2012 г. по описа на Окръжен съд - С. З. с влязло в сила решение, страните са уговорили да уредят окончателно имуществените си отношения във връзка с изпълнение на сключения на 09.04.2012 г. договор за изработка, чрез допълнително споразумение.

При тези факти, органите по приходите приемат, че не е налице основание за издаване на процесното КИ № 0000002137/31.05.2015 г. с получател ДЗЗД "Ж. - СЗ 2011", тъй като не е налице развалена сделка и не са настъпили обстоятелства, налагащи промяна на данъчната основа на доставката. Прието е, че представеното по делото решение № 341/14.09.2015 г. на Окръжен съд - С. З. по търговско дело № 754/2012 г., образувано по искове на "Интегрирани пътни системи" АД и "Пътстрой" ООД, съдружници в ДЗЗД "Ж. - СЗ 2011" срещу О. С. З. не е влязло в сила, за да се приеме, че е постановено по съдебен разваляне на доставката или намаляване на данъчната основа.

За да отхвърли жалбата на ревизираното лице срещу РА, в тази му част, първоинстанционния съд е възприел фактическите и правни изводи на органите по приходите, че услугите по договора между "Пътстрой" ООД ДЗЗД "Ж. - СЗ 2011" са извършени и то в същия обем, който е договорен, а ревизираното лице не е имало основание за издаване на процесното КИ към фактурата, тъй като не е налице разваляне на доставката и към момента на издаване на КИ спорът по образуваното търговско дело не е разрешен, поради което не е установено с влязло в сила съдебно решение разваляне на доставката.

С РА е извършената корекция на резултата за ДДС за данъчен период м. 05.2015 г. със сумата от 196 412,82 лв. във връзка с непризнато кредитно известие № 0000002139/31.05.2015 г. с получател Агенция "Пътна инфраструктура" (АПИ) - гр. С. с основание "корекция на данъчна основа" .

По делото не е имало спор, че между "Пътстрой" ООД и АПИ е сключен договор за обществена поръчка за определяне изпълнението на строителство на обект BG161P001/2.1-01/2007/001029 "ЛОТ 29 Рехабилитация на път III-806 Х.-М. бани от км. 8+350 до 21+000 и път II-59 И.-С., обл. Х." - 06.07.2011 г. Във връзка с договора "Пътстрой" ООД издава 8 данъчни документи - седем фактури и едно кредитно известие на обща стойност 3 487 607,97 лв. с включен ДДС. К. част от фактурите има приложени двустранни сметки за изплащане на СМР, изпълнени към м. 11.2011 г., към м. 06.2012 г. и м. 07.2012 г., както и протоколи за приемане на извършени СМР, заверени от възложител, изпълнител, строителен надзор и ръководител екип.

С писмо от 20.07.2012 г. АПИ уведомила "Пътстрой" ООД, че прекратява договора за обществена поръчка, поради закъснение със сроковете на изпълнение на СМР и дължими неустойки. На 27.07.2012 г. е съставен акт за установяване състоянието на строежа при спиране на строителството. С писмо от 27.04.2015 г. АПИ поканила "Пътстрой" ООД, считано от 18.05.2015 г., да възобнови изпълнението на СМР на обекта, за да бъде подписан Акт обр. 11 за установяване на състоянието на обекта и да бъде разрешено продължаване на работата по договора.

Според обясненията на управителя на "Пътстрой" ООД, основанието за издаване на процесното КИ към фактури с № 0000001572/02.02.2012 г., № 0000001698/12.09.2012 г. и № 0000001750/12.09.2012 г. е постановеното решение от 08.12.2014 г. на Арбитражния съд при БТПП по дело № 503/2012 г., с което са уважени два установителни иска на "Пътстрой" ООД срещу АПИ, че не дължи неустойка и че има право на допълнителен срок от 35 дни за изпълнение на договора, както и осъдителен иск срещу АПИ за изпълнение на задължения по договора.

Няма спор, че оригиналният екземпляр на кредитното известие е изпратено от "Пътстрой" ООД по куриер на 17.06.2015 г. до АПИ, а с писмо № 53-00-7251/30.06.2015 г. на директора на дирекция БФРП в изпълнение на решение на Управителния съвет на АПИ, обективирано с протокол № 11477/15/23.06.2015 г., процесното КИ е върнато на неговия издател. Процесното КИ не е регистрирано в счетоводните регистри на агенцията и според АПИ не е налице промяна на обстоятелствата по приемане на изпълнените от "Пътстрой" ООД строителни дейности по издадените фактури, не е налице разваляне на доставка и липсват основанията, визирани в нормата на чл. 115 ЗДДС за издаване на кредитно известие.

След анализ на информацията, органите по приходите са формирали извод, че общата сума, за която е издадено кредитното известие е 1 178 476,92 лв. и представлява неразплатената част от фактурите, издадени от "Пътстрой" ООД към АПИ. Прието е, че неплащането на суми по издадени фактури предвид наличието на реално извършена доставка на услуга /СМР/, не представлява законово основание за издаване на кредитно известие, по смисъла на чл. 115 ЗДДС, както и че е налице нарушение на чл. 115, ал. 2 ЗДДС, уреждаща задължителното издаване на известие не по-късно от 5 дни от възникване на съответното обстоятелство, а в случая, ако се отчете датата на арбитражното решение, закъснението било от 169 дни.

За да отхвърли жалбата на ревизираното лице срещу РА, в тази му част, първоинстанционния съд е възприел фактическите и правни изводи на органите по приходите, че услугите по договора са извършени, а ревизираното лице не е имало основание за издаване на процесното КИ към фактури с № 0000001572/02.02.2012 г., № 0000001698/12.09.2012 г. и № 0000001750/12.09.2012 г., тъй като неплащането на сумите по фактурите не обосновава разваляне на доставката или намаление на данъчната основа на доставката. Споделил е и съображенията на органите по приходите за изтекъл срок за корекция по чл. 115, ал. 2 от ЗДДС.

С РА е извършената корекция на резултата за ДДС за данъчен период м. 05.2015 г. със сумата от 20 000 лв., във връзка с непризнато КИ № 0000002169/15.07.2015 г. с получател "Европласт - 14" ЕООД с основание "неусвоен аванс".

По делото не е било спорно, че процесното кредитно известие е издадено към фактура № 2180/20.10.2014 г. на стойност 100 000 лева и начислен ДДС на стойност 20 000 лева с получател "Европласт - 14" ЕООД.

За да отхвърли жалбата на ревизираното лице срещу РА, в тази му част, първоинстанционния съд приема, че са налице несъответствия между предмета на фактурата - извършени СМР, копието на фактурата, представено в хода на ревизията - за извършване на СМР - аванс, съгласно договор от 20.10.2014 г., и основанието за издаване на КИ - неусвоен аванс. П. за установено, че няма доказателства за сключен договор, реално извършени СМР, заплатен аванс, за да може неговото връщане да обоснове издаването на кредитно известие. Отделно от изложеното приема, че процесното КИ не съдържа задължителни реквизити, като основание за издаването му и не са представени доказателства за наличие на основание за издаването му, установяващи изменение на данъчната основа или разваляне на доставката по фактурата.

Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно.

По касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - П.:

Основните оплаквания на касатора се свеждат до неяснота и необоснованост на правните изводи на съда за незаконосъобразност на РА, в частта на извършена корекция на резултата за ДДС за данъчен период м. 05.2015 г. със сумата от 11 100,95 лв., във връзка с кредитно известие № 0000002138/31.05.2015 г. с получател "Евробилд" ООД.

Така изложените доводи са неоснователни.

По делото не е имало спор, че в РД, РА и решението на директора на Дирекция "ОДОП" - П. е направена констатация, че процесното КИ № 0000002138/31.05.2015 г. е издадено на правно основание - разваляне на доставката. За да достигнат до този извод, органите по приходите са се позовали на влязло в сила Решение от 28.01.2014 г. по арбитражно дело № 309 по описа за 2013 г. на Арбитражния съд при БТПП, с което са отхвърлени исковете на "Пътстрой" ООД срещу "Евробилд" ООД, включително и за сумата от 111 942,35 лв., представляваща стойността на извършените пътно-строителни работи по фактура № 0000001826/27.12.2012 г. на стойност 93 285,29 лв. и начислен ДДС в размер на 18 657,06 лв. към която е издадено и процесното КИ със същите стойности. С издаденото КИ се сторнира изцяло стойността по фактура № 0000001826/27.12.2012 г., издадена от "Пътстрой" ООД с получател "Евробилд" ООД, като няма спор, че нито фактурата, нито КИ са били отразени от получателя на доставката.

При тези констатации на приходната администрация, нито първоинстанционния съд, нито настоящата инстанция може да влошава положението на ревизираното лице, като приеме, че процесното КИ е издадено без основание.

Спорен пред първоинстанционния съд е бил въпроса дали законосъобразно с РА е извършена корекция на резултата на "Пътстрой" ООД за данъчен период м. 07.2015 г. със стойността на закупените и вложени в извършените СМР строителни материали, при разваляне на доставката на СМР, след като "Пътстрой" ООД е ползвало право на данъчен кредит по доставката на материали ?

Правната уредба на корекции на ползван данъчен кредит при изменение на данъчната основа и при промяна на вида на доставката се съдържа в разпоредбата на чл. 78 от ЗДДС (в приложимата за случая редакция на ДВ, бр. 63 от 2006 г., в сила от деня на влизане в сила на Договора за присъединяване на Р. Б. към Европейския съюз - 1.01.2007 г.). Съгласно ал. 1 от цитираната разпоредба, регистрираното лице е длъжно да коригира размера на ползвания данъчен кредит при изменение на данъчната основа или при разваляне на доставката, както и при промяна на вида на доставката, а съгласно ал. 2, корекцията се извършва в данъчния период, през който са възникнали обстоятелствата по ал. 1, с отразяването на документа по чл. 115 или на новия документ по чл. 116, с който е извършена корекцията, в дневника за покупките и в справка-декларацията за съответния данъчен период.

След като приходната администрация приема наличие на основание - разваляне на доставката за издаване на процесното КИ № 0000002138/31.05.2015 г. с получател "Евробилд" ООД, следва да се приеме, че в съответствие с приложимата материалноправна разпоредба на чл. 78, ал. 1 от ЗДДС (в приложимата редакция на ДВ, бр. 63 от 2006 г.) ревизираното лице е коригирало размера на ползван данъчен кредит по фактура № 0000001826/27.12.2012 г., издадена от "Пътстрой" ООД с получател "Евробилд" ООД.

За да коригират данъчния резултат на "Пътстрой" ООД за данъчен период м. 07.2015 г. със стойността на закупените и вложени в извършените СМР строителни материали, органите по приходите се позовават на неприложима за случая разпоредба на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, съгласно която правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. В случая спора не е относно правото на приспадане на данъчен кредит от ревизираното лице за закупените материали, вложени в извършените СМР, за да се изследва наличието на предпоставките на материалноправната разпоредба на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. С. е за наличие на основание по чл. 78, ал. 1 от ЗДДС за коригиране на размера на ползван данъчен кредит по фактура № 0000001826/27.12.2012 г., издадена от "Пътстрой" ООД с получател "Евробилд" ООД, което приходната администрация е признала, че съществува.

Следователно, незаконосъобразно с издадения РА, в тази му част е извършена корекция на резултата за ДДС за данъчен период м. 05.2015 г. със сума в размер на 11 100,95 лв., представляваща стойността на закупените и вложени в извършените СМР строителни материали, а като е достигнал до същите правни изводи Административен съд - П. е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила, в тази му част.

По касационната жалба на "Пътстрой" ООД:

Относно извършената корекция на резултата за ДДС за данъчен период м. 05.2015 г. със сумата от 797 757,74 лв. във връзка с непризнато кредитно известие № 0000002137/31.05.2015 г. с получател ДЗЗД "Ж. - СЗ 2011", основните доводи на касатора се свеждат до твърдения, че по делото е доказано основание за издаване на кредитното известие - намаляване на данъчната основа, поради непризнаване от страна на О. С. З. на извършените услуги.

Правилно първоинстанционния съд е приел, че КИ № 0000002137/31.05.2015 г. с получател ДЗЗД "Ж. - СЗ 2011", е издадено без основание, тъй като по делото не е доказано нито едно от двете визирани в разпоредбата на чл. 78 от ЗДДС основания за издаването му - разваляне на доставката или изменение на данъчната основа. По делото е безспорно установено, че договорените между ДЗЗД "Ж. - СЗ 2011", като възложител и "Пътстрой" ООД, като изпълнител СМР са извършени, за което е съставен двустранно подписан протокол обр. 19 от 28.12.2012 г. за изпълнени дейности на обща стойност 5 519 340,13 лева, с включено ДДС на стойност 919 890,02 лева съгласно количествено-стойностни сметки. Правилно съдът е приел, че документираните факти за извършени СМР и въвеждане на обекта в експлоатация обосновават извод за извършени доставки в пълен обем на фактурираните от "Пътстрой" ООД и не е налице основание за издаване на кредитното известие, нито поради разваляне на доставката, нито поради намаляване на данъчната основа.

Неоснователен е и довода на касатора, че основанието за издаването на КИ се доказва с представения по делото анекс от 31.05.2015 г., подписан от страните по доставката - "Пътстрой" ООД и ДЗЗД "Ж. СЗ-2011" за промяна в размера на възнаграждението по договора, като се намали данъчната основа по фактурата и респективно начисления ДДС със сумата 797 757,74 лева.

В случая не е спорно, че съгласно съдържанието на анекса съгласието за промяна на възнаграждението по договора е постигнато защото част от извършените СМР, описани в протокол обр. 19 от 28.12.2012 г. на същата стойност не са приети и заплатени на ДЗЗД "Ж. СЗ - 2011" от възложителя на строежа - О. С. З. и по отношение на същите има възражения за скрити недостатъци, които обстоятелства са предмет на съдебен спор с О. С. З. по търговско дело № 754/2012 г. по описа на Окръжен съд С. З., търговско отделение. В самия анекс е уговорено, че след приключване на съдебния спор по т. дело № 754/2012 г. по описа на ОС - С. З. с влязло в сила съдебно решение, страните ще уредят окончателно имуществените си отношения във връзка с изпълнението на сключения между тях договор за изработка от 09.04.2012 г. чрез допълнително споразумение. Следователно анекса не доказва частично неизпълнение на доставката по фактурата, издадена от "Пътстрой" ООД на ДЗЗД "Ж. СЗ-2011", поради което и не може да служи като основание за издаване на процесното КИ. От друга страна, образуваното търговско дело по искове на "Пътстрой" ООД и "Интегрирани пътни системи" АД, като съдружници в ДЗЗД "Ж. СЗ - 2011" срещу О. С. З. за заплащане на договорени СМР или евентуално престирани и получени, без основание такива не е основание за издаване на процесното кредитно известие, тъй като липсата на плащане не е сред основанията, предвидени в закона за издаване на кредитни известия, а като допълнителен аргумент следва да се посочи и факта, че търговския спор по исковете за плащане на изпълнените СМР не е разрешен с влязло в сила съдебно решение.

С оглед изложеното, като е отхвърлил жалбата на "Пътстрой" ООД срещу РА, в тази му част, АС - П. е постановил решение при правилно приложение на материалния закон, което следва да се остави в сила.

Относно извършената корекция на резултата за ДДС за данъчен период м. 05.2015 г., във връзка с непризнато КИ № 0000002139/31.05.2015 г. с получател Агенция "Пътна инфраструктура" - гр. С. основните доводи на касатора се свеждат до твърдения, че по делото е доказано основание за издаване на кредитното известие - намаляване на данъчната основа, установено с представеното решение от 08.12.2014 г. на Арбитражния съд при БТПП по дело № 503/2012 г.

Правилно първоинстанционния съд е приел, че КИ № 0000002139/31.05.2015 г. с получател Агенция "Пътна инфраструктура" - С. е издадено без основание, тъй като по делото не е доказано нито едно от двете визирани в разпоредбата на чл. 78 от ЗДДС основания за издаването му - разваляне на доставката или изменение на данъчната основа. Безспорно между страните не е постигнато съгласие за разваляне на доставката или изменение на данъчната основа, а напротив получателя по доставката - АПИ връща на ревизирано лице издаденото КИ с обяснения, че не е налице основание за издаването му и отказва да отрази същото в дневниците си за покупки. Правилна е преценката на първоинстанционния съд, че представеното арбитражно решение от 08.12.2014 г., на което се позовава касатора, не установява наличие на посочените основания.

В този смисъл са неоснователни главните касационни оплаквания, че е налице основание за издаване на процесното кредитно известие - изменение на данъчната основа, установено с представеното решение от 08.12.2014 г. на Арбитражния съд при БТПП по дело № 503/2012 г. С посоченото решение са уважени два установителни иска на "Пътстрой" ООД срещу АПИ, че не дължи неустойка и че има право на допълнителен срок от 35 дни за изпълнение на договора, както и осъдителен иск срещу АПИ за изпълнение на задължения по договора. В случая с посоченото арбитражно решение не е разрешен правен спор свързан с развалянето на доставката или намаляването на данъчната основа, поради което цитираното решение не доказва наличие на основание за корекция на данъчната основа. Обосновано първоинстанционния съд приема, че установеното в хода на ревизията частично плащане на стойността на издадените от "Пътстрой" ООД фактури от получателя по доставките АПИ, не може да бъде основание за издаване на процесното КИ.

В допълнение на изложеното от първоинстанционния съд следва да се посочи, че според практиката на СЕС, корекция на фактура за доставка може да се прави когато е отстранен риска от загуба на данъчни приходи, което изискване в случая не е налице, след като получателя по фактурата ползва право на данъчен кредит и не е отразил КИ в дневниците си за покупки. В този смисъл е решение по дело С-111/14 на СЕС, т. 33 и т. 34 от мотивите.

С оглед изложеното, като е отхвърлил жалбата на "Пътстрой" ООД срещу РА, в тази му част, АС - П. е постановил решение при правилно приложение на материалния закон, което следва да се остави в сила.

Относно извършената корекция на резултата за ДДС за данъчен период м. 07.2015 г., във връзка с непризнато КИ № 0000002169/15.07.2015 г. с получател "Европласт - 14" ЕООД, основните доводи на касатора се свеждат до твърдения, че по делото е доказано основание за издаване на кредитното известие с представен по делото протокол от 16.07.2015 г. за прихващане на вземания и задължения, подписан между "Хитбилдинг" ЕООД, "Европласт - 14" ЕООД и "Пътстрой" ООД.

Правилно първоинстанционния съд е приел, че КИ № 0000002169/15.07.2015 г. с получател "Европласт - 14" ЕООД с основание "неусвоен аванс" е издадено без основание, тъй като не е налице нито една от двете хипотези за това - изменение на данъчната основа на доставката или разваляне на доставката, за която е издадена фактурата. Това е така, защото по фактура № 2180/20.10.2014 г. не е осъществено авансово плащане. При липса на доставка/авансово плащане не е налице данъчна основа, съответно не е възможно намалението.

Неоснователно е твърденето на касатора, че основание за издаване на процесното КИ от 15.07.2015 г. е представеният по делото протокол от 16.07.2015 г. за прихващане на вземания и задължения, подписан между "Хитбилдинг" ЕООД, "Европласт - 14" ЕООД и "Пътстрой" ООД, тъй като този документ е съставен след издаване на процесното кредитно известие, поради което не може да служи като основание за издаването му.

В допълнение следва да се посочи, че за издаване на кредитно известие следва да са налице законосъобразно развили се отношения, при които счетоводното отразяване на стопанските операции отговаря на реално извършени такива, при възникване впоследствие на обстоятелства, водещи до разваляне на доставката или намаление на данъчната основа по нея. В процесния случай не се доказва наличие на такива обстоятелства, не е налице нито доставка, нито авансово плащане. В конкретния случай счетоводното отразяване на стопанските операции не отговарят на реално извършени такива.

На следващо място съгласно изискването на чл. 115, ал. 4 от ЗДДС освен реквизитите по чл. 114 известието към фактурата задължително съдържа и:

1. номера и датата на фактурата, към която е издадено известието;

2. основанието за издаване на известието.

В процесното КИ като основание за издаването му е посочено "неусвоен аванс", което не е сред посочените в ал. 1 на чл. 115 от ЗДДС .

С оглед на изложеното, за да се признае за данъчни цели сторниране на ДДС за данъчен период, в който е издадено КИ е необходимо да е безспорно установено разваляне на доставка или намаление на данъчната основа. В конкретния случай в кредитното известие липсва посочено едно от двете основания, поради което и при липса на реално извършени стопански операции, въпреки че кредитното известие е надлежно осчетоводено, то не се явява основание за признаване за данъчни цели сторниране на ДДС за данъчен период м. 07.2015 г.

С оглед изложеното, като е отхвърлил жалбата на "Пътстрой" ООД срещу РА, в тази му част, АС - П. е постановил решение при правилно приложение на материалния закон, което следва да се остави в сила.

С оглед изхода на спора, решението е правилно и в частта на присъдените разноски за първоинстанционното производство.

Разноски за касационното производство на страните не следва да се присъждат, тъй като и двете касационни жалби са неоснователни.

Предвид на изложеното Върховният административен съд, Осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК,