Решение № 14012 от 20.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 10896/2016 г.

Решение № 14012 от 20.12.2016 г. на ВАС по адм. д. № 10896/2016 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на "Строймат" ЕООД, чрез адв. И. М. срещу Решение № 1615 от 9.08.2016 г. по адм. дело № 3234/2015 г. по описа на Административен съд П., Х състав.

Касаторът твърди, че обжалваното решение е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Поддържа, че първоинстанционният съд не е установил фактическата обстановка, което е довело до формиране на неправилни и необосновани изводи. Според касационния жалбоподателят Административен съд /АС/ П. е възпроизвел само събраните писмени доказателства, без да обсъжда същите, относими към всяка една от процесните доставки съобразно приложимата материалноправна разпоредба на ЗДДС във връзка с отказания на ревизираното лице /РЛ/ данъчен кредит за съответните данъчни периоди. Иска отмяната на решението със законните последици. Претендира разноски за двете съдебни инстанции.

Ответната страна - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. П. при ЦУ на НАП, изразява писмено становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК и е процесуално допустима. Разгледана по същество е и основателна.

Производството пред АС П. е образувано по жалба на "Строймат" ЕООД срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-16001315001235-091-001 от 4.09.2015 г., издаден от началник сектор "Ревизии" и инспектор по приходите в ТД на НАП гр. П., потвърден с Решение № 885 от 17.11.2015 г. на директора на дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП.

С процесния РА на дружеството е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по:

1. 6 бр. фактури от м. 02, м. 04, м. 05 и м. 09.2011 г. с предмет - тел, мрежа и пирони, издадени от "Фактор 11" ЕООД в общ размер на 693,20 лева;

1. 36 бр. фактури, издадени през периода м. 04.2011 г. до м. 08.2012 г. с предмет - тухли, гипсокартон, итонг, коминно тяло, керемиди, капаци, лепило и др., както и услуга - транспорт, издадени от "Антъни груп СМ" ЕООД в общ размер на 18 371,01 лева;

1. 6 бр. фактури от м. 11.2011 г., м. 01, м. 03, м. 04 и м. 06.2012 г. с предмет - тел, мрежа, пирони, ламарина, издадени от "Метизи дилър" ЕООД в общ размер на 1 511,00 лева.

Според ревизиращите органи не е доказано реалното осъществяване на доставките по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС поради непредставяне на доказателства за извършването на доставките и това означава, че не е налице настъпило данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС.

Съдът е приел, че РА е издаден от компетентен орган, при липсата на съществени процесуални нарушения. АС П. е формирал извод за материална законосъобразност на РА относно отказания на "Строймат" ЕООД данъчен кредит по фактури, издадени от "Метизи дилър" ЕООД, "Антъни груп СМ" ЕООД и "Фактор 11" ЕООД за съответните данъчни периоди. Според съда не е доказано фактическото предаване на стоките от съответния вид и количество от посочения във фактурите доставчик на получателя, респ. транспортирането на стоките. Не била оборена констатацията на приходните органи за липса на кадрова и материална обезпеченост на дружествата - доставчици. Посочил е, че на доставчиците са издадени и са влезли в сила ревизионни актове, с които са установени задължения в големи и особено големи размери към бюджета, включително и по ЗДДС. П. се е на практиката на СЕС - решение по дело С -78/12, С- 566/07 и по съединени дела С- 642/2011 и С - 643/2011.

Така постановеното съдебно решение е неправилно.

Основателно се явява направеното касационно оплакване за допуснато нарушение от първоинстанционния съд при провеждане на доказателствената му дейност. Съдът не е обсъдил всички доказателства и не е изложил фактическите си изводи, с което е допуснал съществено нарушение на съдопроизводствените правила, представляващо касационно отменително основание.

Съгласно чл. 236, ал. 2 от Гражданския процесуален кодекс /ГПК/, приложим в производството на основание § 2 от ДР на ДОПК, към решението си съдът излага мотиви, в които се посочват исканията и възраженията на страните, преценката на доказателствата, фактическите констатации и правните изводи на съда. Съдебното решение не отговаря на така въведените императивни изисквания, тъй като съдът не е направил преценка на събраните по делото доказателства и не е обективирал собствените си фактически констатации въз основа на приетите по делото доказателства.

Съдът само общо е описал представените в хода на ревизията писмени доказателства, касаещи отделните доставки и са изложени съображенията на данъчните органи, според които не са налице предпоставките за признаване на "Строймат" ЕООД на правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури от горепосочените трима доставчици. Налице е възпроизвеждане на мотивите на решаващия орган, според които оспореният РА е законосъобразен, но липсва подробно обсъждане на събраните доказателства в хода на ревизията и на съдебното производство по отношение на всяка отделна доставка по конкретните фактури, издадени от тримата доставчици. Правилно първоинстанционният съд е приел, че предмет на доставките са родово определени вещи и по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД следва да са налице доказателства за тяхната индивидуализация и предаването им от доставчика на получателя.

По отношение на първия доставчик "Антъни груп СМ" ЕООД в хода на ревизията са представени приемо-предавателни протоколи към всяка една от 36 бр. фактури / приложени от л. 1130 и сл., том IV и том V от делото/, които съдът не е кредитирал, като е посочил, че същите са формално изготвени поради неотразяване в тях на мястото на предаване на стоката, както и поради липсата на данни за извършен транспорт. В тази връзка следва да се отбележи, че съдът е бил длъжен, но не е сторил това, да изследва предмета на доставката по всяка отделна фактури и всички придружаващи фактурата документи относно първия доставчик "Антъни груп СМ" ЕООД. Установява се, че по делото се съдържат копия от оферти и продуктови и ценови листи /л. 1125 - л. 1129 от делото, том IV/, представени още по време на ревизията, касаещи доставка на различни строителни материали /керемиди, тухли, итонг, лепило и др./. От друга страна, както е отразено и в решението на директора на дирекция "ОДОП" - гр. П., към част от фактурите са представени товарителници, ЧМР /в които е посочен като получател "Строймат" ЕООД/, пътни листа, експедиционни бележки, които не са обсъдени от решаващия съд. Отделно от това приложените ЧМР и инвойси към част от фактурите не са придружени с превод на български език, а на основание чл. 14, ал. 3 от АПК вр. § 2 от ДР на ДОПК съдът е следвало да укаже на оспорващия да ангажира заверен превод от същите документи на български език и е бил длъжен да обсъди съдържанието на всяка една фактура с придружаващите я документи /приемо-предавателен протокол, складова разписка, ЧМР, товарителница, пътен лист и др./. В решението въобще не са изложени съображения защо съдът не цени новопредставените /за първи път пред съда/ писмени доказателства, описани в т. 23, т. 24 и т. 25 от молба на РЛ - копия от приемо-предавателни протоколи, кореспонденция по електронна поща /съдържащи се на л. 1403 - л. 1434 от делото, том V/ и дали тези документи имат връзка с предмета на доставките.

По отношение на втория доставчик "Метизи дилър" ЕООД и на третия доставчик "Фактор 11" ЕООД съдът е посочил, че в хода на ревизията не са представени складови разписки, придружаващи фактурите, издадени от посочените доставчици, а при изготвяне на ССчЕ такива са налични, подробно описани от вещото лице. С оглед на тази констатация съдът е посочил, че описаните от в. л. складови разписки не са приложени по делото и са изготвени за нуждите на процеса. Посочил е също, че други доказателства за транспортиране на стоките до крайния получател и действителното предаване на същите, не са ангажирани от РЛ.

Касационната инстанция не споделя така приетото от решаващия съд, доколкото видно от преписката и приложените документи /на л. 1239 - л. 1252 от делото, том V/ към всяка една от фактурите, издадени от "Метизи дилър" ЕООД и "Фактор 11" ЕООД е приложена складова разписка със съответен номер с дата, съвпадаща с датата на издаване на фактурите и предмет, който съответства на предмета на всяка една от фактурите. Същите складови разписки са описани от вещото лице при изготвяне на ССчЕ в констативната част /таблица 4 и таблица 6, стр. 7 и стр. 8/. При постановяване на решението съдът не е изследвал съдържанието на представените още в хода на ревизията писмени доказателства, касаещи процесните доставки от "Метизи дилър" ЕООД и "Фактор 11" ЕООД и не е обсъдил констатациите на в. л. в приетото без оспорване заключение по ССчЕ. В този смисъл съдът е следвало да изложи конкретни съображения дали са налице достатъчно доказателства, от които да се формира безпротиворечив извод за установяване на фактическото предаване на стоките от "Метизи дилър" ЕООД и "Фактор 11" ЕООД на получателя - "Строймат" ЕООД.

Както се установява от мотивите към съдебния акт, съдът не е изследвал конкретния предмет по фактурите, какво следва да се установи по категоричен начин, за да се признае правото на приспадане на данъчен кредит на получателя по доставките, а именно доказване на факта на предаването на съответните стоки от доставчика на получателя. Той е бил длъжен да обсъди всички писмени доказателства, касаещи отделните доставки по отделните доставчици, като изложи съображения защо кредитира или не определени писмени документи, имат ли връзка с предмета на доказване, съответстват ли на други документи по делото или не, какво се установява от тяхното съдържание. Обратно на така изложеното, съдът само общо е посочил, че не е доказано предаването на стоките от преките доставчици на получателя поради наличието на формално изготвени приемо-предавателни протоколи /относно доставките от "Антъни груп СМ"ЕООД/ и поради липсата на каквито и да било други съпътстващи фактурите документи, включително и за транспорт на стоките /относно доставките от "Метизи дилър" ЕООД и "Фактор 11" ЕООД/.

Липсата на мотиви, съдържащи се в обжалвания съдебен акт, относно спорния предмет за всяка отделна доставка съставлява пречка за касационната инстанция да извърши касационна проверка на решението досежно приложението на материалния закон. Това налага отмяната на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на АС П. при спазване на указанията по прилагането и тълкуването на закона. Както се установява по делото, предмет на доставките са родово определени вещи - различни видове строителни материали /тухли, керемиди, коминно тяло, тел, итонг, гипсокартон и др./. Съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие и като последица от тази изискуемост, данъкът следва да се начисли. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО/ фактическото предаване на стоката/, което означава, че спорният момент е свързан с установяване на факта на предаването на съответните стоки като вид и количество от сочения във фактурата издател на получателя /РЛ/.

При новото разглеждане на делото съдът е длъжен да установи фактите за всеки отделен доставчик по отделните фактури и да обсъди всички представени в хода на ревизията и на съдебното производство доказателства. На основание чл. 14, ал. 3 от АПК вр. § 2 от ДР на ДОПК съдът е длъжен да укаже на оспорващия да представи в заверен превод на български език всички документи, представени от него по време на ревизията, които са изготвени на чужд език /ЧМР и др. придружаващи документи/. Необходимо е съдът да изследва спорния момент установено ли е по категоричен начин фактическото предаване на стоките като вид и количество от прекия доставчик на получателя. В тази връзка следва да обсъди съдържанието на всички писмени документи, касаещи отделните доставки относно предаването и транспортирането на стоките /приемо-предавателни протоколи, ЧМР, товарителници, пътни листа, инвойси, декларации, оферти, продуктови и ценови листи, складови разписки и др./. Съдът е длъжен да анализира заключението по ССчЕ и да формира мотиви дали констатациите на вещото лице обосновават извода за фактическо извършване на процесните доставки на стоки или не.

По тези съображения, касационната жалба се явява основателна и обжалваното решение се отмени, като делото се върне за ново разглеждане от друг състав на АС П., който следва да направи свои фактически установявания за отделните доставки, извърши задълбочен анализ на писмените доказателства и приетото по делото заключение по ССчЕ и формира извод относно приложимия материален закон - законосъобразно ли е отказано на РЛ правото на приспадане на данъчен кредит по спорните фактури, издадени от "Метизи дилър" ЕООД, "Антъни груп СМ" ЕООД и "Фактор 11" ЕООД.

Решението следва да се отмени и в частта относно присъдените в полза на дирекция "ОДОП" - гр. П. разноски, като на основание чл. 226, ал. 3 от АПК новият състав на АС П. следва да се произнесе по разноските съобразно изхода на спора.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 и чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, Върховен административен съд, Осмо отделение