Решение № 2714 от 25.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 9077/2013 г.

Решение № 2714 от 25.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 9077/2013 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационни жалби на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Варна при ЦУ на НАП и на "Виктори Шипинг" ООД, представено от адв. Кирилова, срещу решение № 1043/25.04.2013 г. на Административен съд Варна по адм. д. № 2518 по описа за 2012 г., с което е отменен ревизионен акт № 031105063/12.03.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Варна, ИРМ Силистра, в частта с която е отказано право на приспадане на данъчен кредит за д. п. м. юни 2011 г. в размер на 8009 лева по фактура № 70/8.06.2011 г., издадена от Адвокатско дружество "Владимиров и Ко" и е отхвърлено оспорването на РА в частта за установеното задължение за ДДС в общ размер 4 560 лева в д. п. м. 06.2009 г. със закъснителна лихва 1 231.88 лева. Първият касатор оспорва отменителната част на решението. Заявява трите категории касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК, но навежда конкретни оплаквания само за противоречие на решението с материалния закон. Поддържа наличието на отрицателните за правото на приспадане на данъчен кредит материални предпоставки на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Вторият касатор обжалва отхвърлителната част на първоинстанционния съдебен акт. Обосновава принадлежността на извършените от него доставки към тези по глава трета от ЗДДС с теза за извършено доказване по правилата на ППЗДДС. Всеки от касаторите иска отмяна на атакуваната от него част на решението и съответно отхвърляне на оспорването срещу РА, респ. отмяната на неотменената от него част. Като ответник по касация "Виктори Шипинг" ООД отрича основателността на насрещната касационна жалба. Претендира неприсъдените в първоинстанционното производство деловодни разноски, както и тези извършени в касационното. Заключението на прокурора е за основателност на жалбата на търговското дружество и неоснователност на тази на приходната администрация. След обсъждане на касационните доводи и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АС Варна ревизионния акт, издаден от орган по приходите при ТД на НАП Варна, ИРМ Силистра, са установени в тежест на "Виктори Шипинг" ООД допълнителни задължения за ДДС в общ размер 4 560 лева за д. п. м. 06.2009 г. и за лихви върху допълнително начисления ДДС в размер общо на 1 231.88 лева, както и е отказано право на приспадане на данъчен кредит в д. п. м. 06.2011 г. в размер 8 009 лева по фактура № 70/8.06.2011 г., издадена от Адвокатско дружество "Владимиров и Ко" /резултатът за периода е коригиран от данък за възстановяване 8 013.56 лева на данък за възстановяване в размер 4.56 лева/. В разпоредителната част на РА грешно корекцията на данъчния кредит е извършена за д. п. м. 06.2010 г. вместо за д. п. м. 06.2011 г. /изправянето на това опущение следва да се извърши по реда на чл. 133, ал. 3 от ДОПК/. Определените задължения за ДДС в д. п. м. 06.2009 г. са в резултат на прилагане на ставката на данъка в размер 20 % към доставките на ревизираното лице, както следва: по ф-ра № 7/12.06.2009 г. с предмет "агентийско възнаграждение за минаване на Босфора на м. к Елиза 3 " на стойност 9 800 лева - според органа по приходите жалбоподателя не разполага с дисбурсментска сметка и договор между корабопритежателя и корабният му агент или друг документ доказващ наличието на договорни правоотношения между страните, каквото е изискването на чл. 36, ал. 2 от ППЗДДС; по фактура № 8/12.06.2009 г. с предмет "брокерска комисионна за кораб Елиза 3" на стойност 13000 лева, издадена на "Логсървисис шипинг Варна" ООД - прието е, че жалбоподателя не разполага с договор за морско посредничество или друг документ доказващ наличието на договорни отношения между страните, дължими според чл. 36, ал. 4 от ППЗДДС. Отреченото данъчно предимство по фактурата, издадена от адвокатското дружество е заради липса на връзка между получената услуга и икономическата дейност на дружеството, доколкото получената правна помощ е по повод спор със застрахователя "Булстрад Виена иншурънс груп" за погинал актив - моторния кораб "Елиза 3". Упражнявайки съдебния контрол върху РА в пределите по чл. 160, ал. 2 от ДОПК административният съд е изключил допускането на съществени нарушения на процесуални правила; установил е компетентността на участвалите в административното производство органи по приходите, съответствието на РА с изискванията за форма. Фактическите установявания на съда за доставките по фактури № 7/12.06.2009 г. и № 8/12.06.2009 г. следват тези на администрацията. Според съда по първата фактура предмет на доставката е агентийско възнаграждение за минаване на Босфора на м. к. Елиза 3 без доставчикът да е представил документите по чл. 36, ал. 2 от ППЗДДС. Изключено е убедителното провеждане на доказването на посредническа услуга за сключване на договор за агентиране между "М и М Милицер и Мюнх БГ" ООД и "Барко шипинг" Лтд с потвърждения от тези дружества за агентирането на кораба "Голдънбийм Трейдър". Без доказване на посредничеството за сключване на договор за агентийство като правомерен е определен подхода на администрацията, основан на разпоредбите на чл. 37, ал. 2 и чл. 66, ал. 1 от ЗДДС за начисляване на ДДС. Отречено е и успешното провеждане на доказването от жалбоподателя на посредничеството му по възлагане от "Логсървисис шипинг Варна" ООД при сключване от договор за наем на м. к. "УТТУМ" за превозване на товар собственост на "ЮС Стил" Сърбия от пристанище Бар в черна гора до пристанища Барселона и Билбао в Испания, заради липсата на писмени доказателства за сключването на договор за наем на кораб. С пропуск за се проведе доказване по правилата на чл. 36, ал. 4 от ЗДДС е дисквалифицирана доставката като такава по глава трета от ЗДДС, облагаема с нулева ставка. Различни от тези на приходната администрация са изводите на съда при решаване на спора относно правото на данъчен кредит за доставката по фактура № 70/8.06.2011 г. Жалбоподателят е посочен като краен потребител на услугите за правна помощ, предоставени от адвокатското дружество. В същото време е определено като ирелевантно за правото на приспадане погиването на вещта, по повод на която се предоставя правната помощ с препращане към решението на СЕС по дело С-396/98. Решението е неправилно в частта за отхвърляне на оспорването срещу ревизионния акт. Преценката на доказателствените източници от значение за установяването на фактите релевантните за решаване на спора за отнасяне на доставките по фактури № № 7 и 8/12.06.2009 г. към тези по глава трета от ЗДДС е извършена в противоречие с правилата на чл. 236, ал. 2 и чл. 12 от ГПК и тези на формалната логика. Априори е омаловажена доказателствената стойност на част от писмените доказателствени средства, поради което и фактическите изводи на съда са необосновани. Фактическите твърдения на жалбоподателя в първоинстанционното производство са извършено посредничество във връзка с агентийска услуга по първата фактура и за брокерска услуга за наемане на кораб по втората. Тези твърдения за фактите /вж. чл. 8, ал. 2 от ГПК/ кореспондират на тезата за принадлежност на доставките съответно към тези по чл. 36, ал. 1 във вр. с чл. 31, т. 9 от ЗДДС /за първата доставка/ и по чл. 31, т. 9 от ЗДДС, които се облагат с нулева ставка на данъка. Претендирайки благоприятните за себе си последици на нулевата данъчна ставка, ДЛЗ е субект на тежестта да установи предпоставките й / арг. от чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК/. Доказването е силно формализирано, като за доставката на агентийската услуга по чл. 31, т. 9 от ЗДДС е необходимо доставчикът да разполага едновременно с дисбурсментска сметка, договор между корабопритежателя и корабния му агент или друг документ, установяващ договорните им отношения и фактура за доставката /вж. чл. 36, ал. 2 във вр. с ал. 1 от ППЗДДС/. Брокерската услуга във връзка с услуга по чл. 31, т. 9 от ЗДДС се доказва с договор за морско посредничество или друг документ и фактура за доставката /чл. 36, ал. 3 и 4 от ППЗДДС/. С протокол № 1/10.10.2009 г. "М и М Милицер и Мюнх БГ" ООД и "Виктори Шипинг" ООД са признали съществуването на облигация между тях /арг. от израза "съобразно предварителните договорености"/, чието съдържание са "ангажименти за агентиране на кораб при преминаване на Босфора" - в тази си част протоколът е с характер на установителен договор. Доверителят е приел изпълнението на услугата, свързана с превоза на товара /определено количество кокс/ с кораба Голденбийм трейдър, изпълняващ рейс от Хибикинда, Япония до Бургас, България. В протокола страните са се спогодили да не се промени размера на вече платената цена въпреки промяната на превозващия кораб. Протоколът е от категорията на доказателствените източници по чл. 36, ал. 4, т. 1 от ППЗДДС. Доказателствената му стойност е висока поради съответствието му с други доказателствени средства - обясненията на управителя на дружеството получател /те са годен доказателствен източник - чл. 45, ал. 3 във вр. с чл. 56 от ДОПК/; обясненията на управителя на РЛ /вж. чл. 56 от ДОПК/; потвърждението от "М и М Милицер и Мюнх БГ" ООД и потвърждението от извършилия услугите по морско агентиране Барко шипинг Лтд. Посредничеството за агентийска услуга по чл. 31, т. 9 от ДОПК е облагаема доставка с нулева ставка на данъка - чл. 36, ал. 1 във вр. с чл. 31, т. 9 от ЗДДС. Сходни са изводите и относно доставката по фактура № 8/12.06.2009 г. С характер на установителен договор за съществуването на договор за посредничество в корабоплаването е т. 1 от протокола от 12.06.2009 г. Посочен е доверителя - "Логсървисис шипинг Варна" ООД; кораба - м. к. УТОМ; товара - 1 849.980 тона валцована стомана, индивидуализирана и с карго манифест от 2.06.2009 г.; товарното и разтоварните пристанища. Обяснението на управителя на ревизираното лице сочи поредността на възлагането на дейностите по корабоплаването - от собственика на товара "Ю. С. Стийл" -Сърбия на "И Си Ес Еукарго" като техен агент за чартиране на морски кораб; от това дружество на "Логсървисис шипинг Варна" ООД с превъзлагане от последното на "Виктори Шипинг" ООД. Изпълнението на посредническата услуга е удостоверено от писмено потвърждение на доверителя, както и от потвърждение, издадено от съдружник на "Ехошип АпС" Дания, за това, че представител на "Виктори Шипинг" ООД е провел преговори и е наел кораба "УТТУММ" от името и за сметка на "Логсървисис шипинг Варна" ООД за превоз на товара на сръбското дружество от Бар в Черна гора до пристанищата Барселона и Билбао в Испания. Без да е оспорена истинността на представените от жалбоподателя писмени доказателства или с други доказателствени източници да е разколебана доказателствената им стойност, изключването на убеждаващото им въздействие заради недостоверност на датата не се основава на процесуалния закон. Отчасти споделими са изводите на АС Варна по спора относно съществуването на право на приспадане на данъчен кредит за получените от "Виктори Шипинг" ООД услуги за процесуално представителство срещу Булстрад Виена иншурънс груп с доставчик Адвокатско дружество "Владимиров и Ко". Неоснователно приходната администрация и съда са търсили привръзка между услугата и съществуването на конкретен актив, по повод на който да се предостави. Правната помощ във формата на процесуално представителство е предоставена по повод на правен спор относно съществуването и размера на претендирано от "Виктори Шипинг" ООД застрахователно обезщетение. Застрахователно събитие и погиването на застрахованата вещ. Правният спор е отклонение от нормалното развитие на конкретното застрахователно отношение и решаването му от съда е един от способите за преодоляване на отклонението. Затова и независимо от изхода на процеса като защита или санкция за акцепиенса на правната помощ, услугата е насочена пряко към нормалното осъществяване на икономическата му дейност, а предназначението на стоките/услугите за дейности различни от икономическата дейност на лицето е основание за ограничението по чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. В този смисъл е и практиката на СЕС по дело С-104/12, което въвежда като критерий за съществуването на пряка и непосредствена връзка между дадена доставка на услуги и цялостната икономическа дейност възприемането на икономическата дейност като единствена причина за доставката. В случая нуждата от правна помощ е обусловена изцяло от стопанската дейност на ревизираното лице и е предпоставка за продължаването й във вида и обема преди погиването на актива чрез търсене на заместващото го обезщетение. АС Варна е отменил РА в частта, с която е отказано право на приспадане на данъчен кредит за д. п. м. юни 2011 г. в размер на 8009 лева по фактура № 70/8.06.2011 г., издадена от Адвокатско дружество "Владимиров и Ко" без да възприеме обстоятелството, че в разпоредителната част на РА не е извършена корекция на правото на данъчен кредит за този данъчен период, а за д. п. м. 06.2010 г. Това опущение не засяга допустимостта на решението, доколкото данъчното предимство е заявено от жалбоподателя за д. п. м. 06.2011 г., а в РА освен че не е посочена декларираният данък за възстановяване, не е посочена и сума за приспадане по ДДС, т. е. отказ за признаване има и в този период. В същото време правната сфера на ДЗЛ не е засегната от отричането на правото на приспадане в друг данъчен период, ако в резултат на това не се установяват задължения. В контекста на горното е дължимо оставяне в сила на оспореното решение в отменителната част и отмяната му в отхвърлителната част, като се отмени и съответната част от РА. При този изход на спора на "Виктори Шипинг" ООД се следват деловодни разноски в размер на 1 131.61 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение