Решение № 8203 от 27.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 10039/2016 г.

Решение № 8203 от 27.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 10039/2016 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. [фирма], [населено място] чрез адв. З. Н. обжалва решение № 1277/17.06.2016 г. на Административен съд – Пловдив, постановено по адм. дело № 2445/2015 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № Р-16002114003302-091-001/26.06.2015 г. на органи по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с решение № 710/28.08.2015 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно – осигурителна практика", град Пловдив. В касационната жалба са посочени касационните основания по чл. 209, т. 3 АПК – нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост Конкретните оплаквания са неправилност на изводите, че органите по приходите са изпълнили задълженията си по чл. 35 и чл. 36 АПК за изясняване на фактите и обстоятелствата от значение за облагането. Според касатора преценката за спазена процедурата по чл. 32 от ДОПК при насрещната проверка на [фирма] е неправила, а изложените в решението мотиви - противоречиви. В нарушение на чл. 160 ДОПК е прието, че процесуалните нарушения в хода на ревизията не са основание съдът да отмени ревизионния акт; Оспорва и изводите, че неоткриването на двамата доставчици и липсата на данни за ефективно внасяне на ДДС е пряка индиция за данъчна измама и злоупотреба с ДДС. Първо: [фирма] изобщо не е търсен. Второ: дори и доставчиците да са участвали в система за данъчна измама, то тези обстоятелства нямат връзка с упражненото от ревизираното лице право на данъчен кредит. По делото не е установено, че дружеството е участвало в данъчна измама или в злоупотреба с правото си на данъчен кредит. Позовава се на решение на Съда на ЕС по дело С-78/12 Липсата на материално – техническа база у доставчиците не е основание за отказ на право на данъчен кредит (арг. от дело С-324/11). В частта по ЗКПО се оспорва непризнаването на разходите по доставките на материали от [фирма], тъй като в случая е издаден фискален бон, независимо от данните, че фискалното устройство не е регистрирано. Искането е за отмяна на решението. Претендират се разноски. Подробни съображения във връзка с касационните основания са изложени в писмените бележки на адв. Т. Т.. Ответникът – директор на дирекция "Обжалване и данъчно – осигурителна практика", град Пловдив, чрез юрк. Ц. Д., оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна, по съображения, изложени в представена по делото писмена защита. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, приема от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, а разгледана по същество е неоснователна, поради следното: С оспорения ревизионен акт на [фирма] са установени задължения по ЗДДС в размер на 8 666. 65 лева и съответните лихви в размер на 3 887. 57 лева, както и корпоративен данък по ЗКПО за 2010 г. в размер на 3 333. ЗЗ лева и лихви от 1 445.69 лева. Задълженията за ДДС са резултат от отказ на право на данъчен кредит в размер на 1 999. 98 лева по фактура № 0... 2051/09.04.2010 г. издадена от [фирма] за доставка на 791 м РVС профил и 134 кв. м. стъклопакет и в размер на 6 666. 67 лева по три фактури, издадени от [фирма] за доставка на аксесоари и профили за алуминиева дограма и стъклопакети. Установеният корпоративен данък е резултат от увеличение на финансовия резултат със сумата ЗЗ 333.ЗЗ лева, представляваща непризнати разходи по фактурите издадени от [фирма]. С обжалваното решение съдът е отхвърлил жалбата изцяло, като е приел, че ревизионният акт е издаден в съответствие с материалния закон. По отношение на задължения по ЗДДС съдът е установил от фактическа страна, че в хода на ревизионното производство доказателства за осъществяване на доставките са представени само от ревизираното лице – фактури, придружени с фискални бонове. От [фирма] са дадени обяснения, че стоките са доставени на обект в [жк], [населено място]. Материалите са доставени на обекта от доставчиците. Със заключението на ССЕ е установено осчетоводяването на процесните фактури в счетоводството на ревизираното дружество. Според експерта извършените счетоводни записи са правилни и отразяват отчитането на разход за материали. От обясненията на ревизираното лице, вещото лице е направило изводи, че стоките се влагат директно в строящия се обект. Отразени са и последващи доставки – в две жилищни сгради в [жк], за които е отчетен приход и начислен ДДС. От заключението на СТЕ съдът е приел за установено, че посочените в оспорените фактури материали са вложени в производството на дограма, която отговаря по вид и количество на отразените във фактурите материали. При така установените факти, съдът е приел, че ревизираното лице не е доказало осъществяването на доставките, по които претендира право на данъчен кредит. С оглед предмета на фактурите – вещи определени по своя род е приел, че липсват доказателства индивидуализиране или за предаване на стоките по смисъла на чл. 24, ал. 2 ЗЗД. От практиката на Съда на ЕС съдът е формирал извод, че само фактурата и фискален бон не са достатъчни да установяват изпълнението на условията, при които е налице доставка на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС, тълкуван във връзка с чл. 14 § 1 от Директива 2006/112/ЕО, данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 и изискуемост на данъка съгласно чл. 68, ал. 2 ЗДДС. По отношение на установения корпоративен данък, съдът е посочил, че отчетеният разход по фактурите, издадени от [фирма] в размер на ЗЗ 333. ЗЗ лева според органите по приходите е документално необоснован в хипотезата на чл. 10, ал. 4 ЗКПО – фискалните бонове са издадени от ФУ, което не е регистрирано по реда на Наредба Н-18/2006 г. Съдът е обосновал извод за наличие на предпоставките по чл. 26, т. 2 ЗКПО за увеличение на финансовия резултат, но поради липса на доказателства за реално извършени доставки т. е. документална необоснованост по чл. 10, ал. 1 ЗКПО. Решението е правилно като краен резултат. По ЗДДС: Принципно вярно съдът е определил предпоставките за възникване на право на данъчен кредит по доставки на стоки. По силата на чл. 68, ал. 2 във връзка с чл. 25, ал. 2 и чл. 6 от ЗДДС данъчното събитие и изискуемостта на данъка по доставки на стоки настъпват, когато правото на собственост върху стоките бъде прехвърлено. Нормите от националния закон се прилагат във връзка с тълкуването в решенията на Съда на ЕС на понятието "доставка на стоки", дефинирано в чл. 14 § 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на ДДС - доставката на стоки не се отнася до прехвърлянето на право на собственост в предвидените от националното право форми, а включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик. Според т. 31 от решението на СЕС по дело С-285/11, за да се установи, че по доставките на стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани за извършването на облагаеми сделки. Проверката се извършва от националната юрисдикция, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право (т. 32 от решението по С-285/11). Касационният жалбоподател по принцип не отрича, че правото на приспадане се признава само за действително осъществени доставки, но счита, че подходът на органите по приходите и на съда при установяване на това обстоятелство е неправилен. Възражението е неоснователно. Като доказателства по делото за осъществяването на доставките, жалбоподателят е ангажирал – преписи от спорните фактури, фискални бонове към тях, съдебно – счетоводна експертиза, която установява отразяването на фактурите в счетоводството му и СТЕ, която доказва съответствие по вид и количество на материалите предмет на доставките с вложените от [фирма] на обекти в ж. к. Д.. В хода на ревизията са събрани и писмените му обяснения по реда на чл. 57 ДОПК. Така събраните доказателства не установяват релевантните за спора факти – доставянето на дограмата, стъклопакетите и аксесоарите от доставчиците и получаването им от ревизираното лице. Само на това основание следва да бъде споделен крайният извод на съда, че не са налице предпоставките по чл. 68, ал. 2 във връзка с чл. 25, ал. 2 и чл. 6, ал. 1 ЗДДС за възникване на правото на данъчен кредит по спорните фактури. Неоснователен е доводът, че доставките се установяват от приетите по делото експертни заключения. СТЕ е констатирала определени количества аксесоари за дограма. Тези констатации не се подкрепи от никакви доказателства. В тази връзка следва да се посочи, че фактурите от [фирма] не съдържат информация за количеството на стоката. Посочено е "1 бр. " на определена стойност. Поради това и на основание чл. 202 ГПК заключението, че стоките по тези фактури са вложени в обекти в [жк], [населено място] не следва да бъде кредитирано. Съдебно - счетоводната експертиза, както правилно съдът е приел установява единствено данни от счетоводството на Останалите обстоятелства, които съдът е обсъждал в мотивите си, а именно: доставчиците са "липсващи търговци", тъй като не са открити на адресите за кореспонденция, не разполагат с материално - техническа база, както и обстоятелствата, които се сочат в писмената защита на ответника – задълженията на доставчиците към бюджета, дерегистрацията им по ЗДДС, са ирелевантни за конкретния данъчен спор. В това отношение са основателни доводите в касационната жалба, но не се отразяват на крайния извод за законосъобразността на отказа да се признае данъчен кредит по спорните фактури. Неоснователно е възражението за нарушение на чл. 160 ДОПК. Нарушението на административнопроизводствените правила за да е основание за отмяна на ревизионния акт, следва да е съществено т. е. такова, което засяга правото на защита на ревизираното лице или опорочава изводите на органите по приходите по приложението на материалния закон. В случая твърдените пропуски при извършване насрещната проверка на [фирма] не могат да се квалифицират като съществени, тъй като проверка в счетоводството на този доставчик не е искана и не е направена и в хода на съдебното производство от вещото лице по съдебно – счетоводната експертиза /ССЕ/. От жалбоподателя, чиято е доказателствената тежест по чл. 154, ал. 1 ГПК не са предприети процесуални действия по чл. 192 ГПК за снабдяване с документи във връзка с изпълнението на доставките. По силата на чл. 160, ал. 4 ДОПК в производството по оспорване на ревизионни актове, съдът не разполага с възможност да връща за нова ревизия, включително при констатирани нарушения на процедура по провеждане на ревизията, както правилно е приел и административния съд. По ЗКПО: При липса на доказателства за осъществяване на доставките правилно съдът е приел, че отчетените счетоводни разходи са документално необосновани и съгласно чл. 26, т. 2 ЗКПО не се признават за данъчни цели. Документално обоснован съгласно чл. 10, ал. 1 ЗКПО е счетоводният разход когато първичният счетоводен документ по ЗСч отразява вярно стопанската операция. При липса на доказателства за осъществяване на спорните доставките, не може да се приеме, че фактурите, издадени от [фирма] отразяват вярно доставяне на стоки, Възраженията в касационната жалба са по наличието на основание по чл. 10, ал. 4 ЗКПО за документална необоснованост, което е посочено от органите по приходите. Тази норма предвижда, че данъчно задължените лица са длъжни да регистрират и отчитат извършените продажби на стоки и услуги чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство по ред, определен с наредба на министъра на финансите - Наредба Н-18/2006 г. Липсата на фискална касова бележка от фискално устройство, когато е налице задължение за издаването й, е основание за непризнаване на счетоводен разход за данъчни цели. При наличните по делото доказателства, че приложените към фактурите фискални бонове са издадени от нерегистрирано фискално устройство, издадените касови бележки за плащане по фактурите са нередовни, поради което и на основание чл. 26, т. 2 във връзка с чл. 10, ал. 4 ЗКПО отчетените счетоводни разходи по посочените фактури на [фирма] не се признават за данъчни цели. Решението е постановено в съответствие с доказателствата по делото и материалния закон, поради което и на основание чл. 221, ал. 2 АПК следва да се остави в сила. При този изход на спора, разноски за касационната инстанция следва да се присъдят на ответника в размер на 1 050 лева за осъществено процесуално представителство от юрисконсулт. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,