Решение № 10407 от 16.11.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика ( ОДОП ) София при ЦУ на НАП срещу Решение 7337/07.12.2021 г., постановено по адм. дело 11828/2020 г. по описа на Административен съд София-град, с което по жалба на Атлетик Фитнес ООД е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22002219007040-091-001/30.06.2020 г., издаден от органи по приходите, потвърден с Решение 1555/08.10.2020 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради противоречие с материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че реалността на процесните доставки не е доказана от страна на ревизираното дружество, противно на формирания от административния съд извод. Излага твърдения за липса на материална, кадрова и техническа обезпеченост на прекия доставчик, както и, че същият не е намерен на обявения адрес за кореспонденция и не е представил документи в хода на производството. Твърди наличие на несъответствия при разплащането по процесните фактури. Доколкото счита, че процесните доставки не са действително извършени, оспорва констатациите на съда и в частта за определени задължения по ЗКПО. Моли за отмяна на обжалваното решение и за постановяване на друго по съществото на спора, с което да бъде отхвърлена жалбата на дружеството и ревизионният акт да бъде потвърден. Претендира присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът Атлетик Фитнес ООД, чрез пълномощника си оспорва в подаден писмен отговор и в съдебно заседание, основателността на касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира присъждане на разноски за адвокатско възнаграждение за касационната инстанция. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, срещу подлежащ на обжалване акт, поради което е процесуално допустима. За да се произнесе по нейната основателност, настоящият тричленен състав съобрази следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - София-град е бил РА Р-22002219007040-091-001/30.06.2020 г., издаден от органи по приходите, потвърден с Решение 1555/08.10.2020 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на Атлетик Фитнес ООД са установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди от м. 02.2015 г. до м. 09.2015 г., от м. 11.2015 г. до м. 04.2016 г. и от м. 08.2016 г. до м. 04.2017 г. в общ размер на 12 210,18 лв. главница и 5 100,39 лв. лихви за забава, в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит по 30 броя фактури, издадени от Чистота Комфорт ЕООД. С ревизионния акт са установени и допълнителни задължения по реда на ЗКПО за 2015 г., 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 6 105,07 лв. главница и 2 144,00 лв. лихви за забава, доколкото разходите по фактурите не са признати, съответно с тях е увеличен данъчният финансов резултат на дружеството и същият е обложен. За да отмени процесния ревизионен акт, съдът, след извършена проверка съгласно чл. 168 във вр. с чл. 146 от АПК и чл. 160, ал. 2 от ДОПК, е приел, че е материално незаконосъобразен. Изложени са мотиви, че реалността на доставките е доказана в хода на производството, поради което допълнително определените задължения по ЗДДС и ЗКПО са отменени. Постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно, макар по различни от изложените в касационната жалба съображения. Необосновано спрямо доказателствата по делото първоинстанционният съд е приел, че съставът на органите по приходите, издал оспорения РА, е формиран при спазване на правилата на материалния закон и ревизионният акт е валидно издаден. Съобразно чл. 119, ал. 2 от ДОПК, в действащата му редакция, ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията, и ръководителя на ревизията. Ръководител на ревизията е този, който е посочен в заповедта за възлагане - чл. 113, ал. 1, т. 2 ДОПК, съответно органът, възложил ревизията, е териториалният директор или лицето, на което са делегирани правомощията за това по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК. В този контекст в Тълкувателно решение 5 от 13.12.2016 г. по т. д. 10/2016 г. на ВАС изрично е прието, че за да е налице валидно издаден ревизионен акт в общата хипотеза на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, последният следва да е издаден от две лица: 1. От орган по приходите, определен за ръководител на ревизията със заповедта за възлагането на ревизията и 2. От органа, имащ качеството на възложил ревизията , определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция. В същото тълкувателно решение е прието, че след изменението на чл. 119, ал. 2 ДОПК от 01.01.2013 г. ревизионният акт се издава съвместно от два органа - единият е органът, възложил ревизията, а другият е ръководителят на ревизията. Изменението на разпоредбата касае както органа, издател на акта, така и начина на определяне на издателя на акта: по отменената редакция с нарочна заповед, а по сега действащата редакция единият е определен по силата на закона и заповедта на териториалния директор - чл. 112, ал. 2, т. 1 във вр. с чл. 119, ал. 2 ДОПК, а вторият от първия орган въз основа на заповедта за възлагане на ревизия чл. 113, ал. 1, т. 2 ДОПК. Все в тази връзка от разпоредбата на чл. 7, ал. 3 ДОПК следва правилото за неизменност на компетентния орган по приходите за разглеждане и решаване на конкретен въпрос или преписка. Изключението е изземването на разглеждането и решаването на въпроса/преписката и възлагането им на друг орган. Предпоставките за изземване на производството са изчерпателно изброени - наличие на основания за отвод или самоотвод и трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения. Правомощието да промени компетентния орган е на определен в закона горестоящ орган, като при действието на чл. 7, ал. 3 ЗНАП правомощието по чл. 7, ал. 3 ДОПК е част от компетентността на изпълнителния и на териториалния директор или на определени от тях служители на агенцията. В конкретния случай началото на ревизионното производство е поставено със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) Р-22002219007040-020-001/05.11.2019 г., издадена от В. Владимирова (л. 27). Със ЗВР е определено ревизията да бъде извършена от П. Бонева-Драгиева на длъжност Главен инспектор по приходите , която е определена за ръководител на ревизията, и Д. Тошевска, заемаща длъжността Инспектор по приходите . Относно компетентността на възложителя на ревизията, като част от административната преписка, е приложена Заповед РД-01-818/10.05.2019 г., издадена от и.д. Директор на ТД на НАП София А. Галчева. Съгласно т. I., т. 2 от Заповедта, издадена на основание чл. 11, ал. 3 от ЗНАП във вр. с чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК, В. Владимирова разполага с правомощия да възлага извършване на ревизии. В Ревизионния доклад (л. 29) е посочено, че същият се издава от П. Бонева-Драгиева ръководител на ревизията, и Д. Тошевска. На л. 48 от РД е записано, че е издаден като документ, подписан на хартия, от П. Бонева-Драгиева, като приложеният по делото екземпляр не съдържа нито ръчно положен подпис, нито електронен такъв. Ревизионният акт (л. 49 53) е издаден от В. Велкова на длъжност Началник на сектор в качеството ѝ на орган, възложил ревизията, и от П. Бонева-Драгиева ръководител на ревизията, като същият е подписан с КЕП и от двете лица. На първо място, следва да се посочи, че в преписката по делото не се съдържа заповед, издадена от изпълнителния директор на НАП, относно правомощията на А. Галчева в качеството ѝ на изпълняващ длъжността Директор на ТД на НАП София. Второ, както вече бе посочено, от разпоредбата на чл. 7, ал. 3 ДОПК следва правилото за неизменност на компетентния орган по приходите за разглеждане и решаване на конкретен въпрос или преписка. От една страна, административният съд не е изследвал въпроса защо, при положение че в Заповедта на и.д. Директор на ТД на НАП София в т. II, т. 9 е посочено, че в случай на отсъствие на В. Владимирова, правомощията ѝ по възлагане на ревизии следва да се изпълняват от Г. Василовска-Новакова, а не от В. Велкова, подписала ревизионния акт в качеството ѝ на орган, възложил ревизията. От друга страна, видно от Решение 1555/08.10.2020 г. (л. 18), издадено от Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с което е потвърден ревизионният акт, е посочено, че поради преназначаване на В. Владимирова от длъжност Началник сектор Ревизии в дирекция Контрол при ТД на НАП София на длъжност Началник сектор Проверки ИРМ Перник, отдел Проверки с Решение 1/13.02.2020 г. преписката е иззета и е възложена на В. Велкова. Такова решение за изземване по делото не се съдържа. С оглед цитираната по-горе нормативна уредба и поради констатираните липси в доказателствения материал, обжалваното решение следва да бъде отменено, а делото върнато за разглеждане от друг състав на Административен съд София-град. При новото разглеждане на делото, съдът следва да укаже на административния орган да представи: 1. заповед относно А. Галчева досежно правомощията ѝ като изпълняващ длъжността Директор на ТД на НАП София; 2. Решение 1/13.02.2020 г., с което преписката е иззета от В. Владимирова и провеждането на ревизията е възложено на В. Велкова; 3. Доказателства относно трайната невъзможност на В. Владимирова да изпълнява служебните си задължения, доколкото в Решение 1555/08.10.2020 г. се сочи, че лицето е преназначено; 4. Подписан екземпляр на ревизионния доклад. След събиране на горните доказателства и изясняване на спора от фактическа страна, съдът следва да се произнесе по валидността на оспорения ревизионен акт, като изложи мотиви относно компетентността на органите по приходите, които са го издали, при съобразяване с мотивите на настоящото решение. Ако установи, че ревизионният акт е валиден, съдът следва да се произнесе по неговата материална законосъобразност. Водим от гореизложеното и на основание чл. 222, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,